Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 и от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по касационна жалба от [фирма], [населено място], [община], област П., срещу Решение № 202 от 09.02.2015г., постановено по адм. дело № 543/2014 г. на Административен съд – Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт №[ЕИК]/01.11.2013 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърден с Решение № 73 от 17.01.2014год. на Директора на Дирекция „ОДОП“- [населено място] при ЦУ на НАП.
Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че органите по приходите неправилно са извършили корекция на ползвания от дружеството данъчен кредит на основание чл. 79, ал. 1 ЗДДС. Намира, че приложима е хипотезата на чл. 81, ал. 1, т. 2 ЗДДС, тъй като данъчният режим на доставките на сгради, които не са нови, е променен с действащия ЗДДС. В подкрепа на тезата си излага подробни аргументи в жалбата и претендира отмяна на атакувания съдебен акт и на РА.
Ответникът по касационната жалба – Директорът на Дирекция „ОДОП” – [населено място], чрез процесуален представител, с писмена защита по същество оспорва същата като неоснователна и претендира юрисконсултско възнаграждение.
Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното:
Касационната жалба, инициирала настоящото производство, е депозирана срещу подлежащ на оспорване съдебен акт, от активно процесуално легитимирано лице, при наличието на правен интерес и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, с оглед на което е допустима и подлежи на разглеждане по същество.
Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд –София-град е законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт /РА/ №[ЕИК]/01.11.2013 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърден с Решение № 73 от 17.01.2014год. на Директора на Дирекция „ОДОП“- [населено място] при ЦУ на НАП, с който на основание чл. 79, ал. 1 ЗДДС за [фирма] е определено задължение за ДДС в размер на 10 772.35лв. и лихва за забава в размер на 512.80лв. .
За да обоснове осъществената преценка за неоснователност на жалбата, първоинстанционният съд е приел следното:
В хода на ревизионното производство е установено, че с НА №98/02.04.2013г. ревизираното лице е продало недвижим имот УПИ І-4650кв. м., кв. 17 по плана на [населено място], заедно с изградената в него масивна стомано-бетонна сграда със застроена площ от 800кв. м за сумата 36 500лв. За доставката е издадена фактура №[ЕГН] от 02.04.2013г с данъчна основа 4724.16лв. и начислен ДДС 944.83лв. и данъчна основа на освободена доставка на стойност 30 831.01лв. Фактурата не е отразена в дневника за продажби и подадената от дружеството СД № 16002191359/14.05.2013г. Констатирано е също, че имотът е придобит от ревизираното лице по силата на договор за продажба на недвижим имот частна общинска собственост от 14.02.2006г., с който О. [ място] е транслирала собствеността за сумата от 109 852.80лв. За продажбата на земята Общината е издала фактура №[ЕГН]/14.02.2006г. на стойност 10416лв. и ДДС-0, 00лв., а за продажбата на сградата в имота е издала десет фактури от м. 02.2006г. до м. 11.2006г. на обща стойност 82 864.15лв. при начислен ДДС от 16 572.85лв. По тях [фирма] е упражнило правото си на приспадане на пълен данъчен кредит, но при последващата продажба на сградата не е начислило ДДС на основание чл. 45, ал. 3 от ЗДДС.
При тази фактическа установеност първоинстанционният съд е приел, че с РА законосъобразно е извършена корекция на ползван данъчен кредит на основание чл. 79, ал. 1 ЗДДС
. Счел е, че след като при придобиване на имота дружеството е ползвало данъчен кредит, то същото дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит при извършване на последващата освободена доставка. Преценил е, че в случая е неприложима разпоредбата на чл. 80, ал. 1, т. 2 ЗДДС, тъй като с действащия ЗДДС не е променен данъчния режим на доставките, а противното би било в колизия с принципите за неутралност на ДДС и за равно третиране. Съдът е посочил, че евентуално ограничение за корекцията в случая би препятствала възможността данъчната тежест за данъка, начислен при доставката на стари сгради, да бъде върху крайния получател, както и, че това би създало предпоставка икономическите оператори да бъдат третирани по различен начин в зависимост от датата на осъществената покупко-продажба.
Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно поради противоречие с материалния закон.
Спорът по делото е правен и се концентрира върху въпроса следва да се извърши корекция на ползвания данъчен кредит при придобиване на процесния имот през 2006г. и последваща освободена доставка през 2013г. Разпоредбата на чл. 45 от ЗДДС /в сила от 1.01.2007 г./ определя като освободени доставки прехвърлянето на правото на собственост или на ограничени вещни права върху земя, както и отдаването й под наем или аренда, учредяването или прехвърлянето на право на строеж - до момента на завършване в груб строеж на сградата, доставката на сгради или на части от тях, които не са нови, доставката на прилежащите към тях терени, както и учредяването и прехвърлянето на други вещни права върху тях, както и отдаването под наем на сграда или на част от нея за жилище на физическо лице, което не е търговец. Въведени са изключения, както и възможност за доставчика да избере доставки по ал. 1, 3 и 4 да бъдат облагаеми.
В случая сградата, предмет на доставката, не е нова по смисъла на § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС, поради което и на основание чл. 45, ал. 3 от ЗДДС при последващата продажба на имота доставката следва да се счита за освободена. След като не е избрало доставката да бъде облагаема, за което му е предоставена възможност по чл. 45, ал. 7 от ЗДДС, ревизираното дружество законосъобразно не е начислило ДДС за нея. Разпоредбата на чл. 45, ал. 7 от ЗДДС предоставя възможност за избор на доставчика да приеме и да третира доставката на сгради, които не са нови, като облагаема, но техният общ режим, установен в чл. 45, ал. 3 от ЗДДС, е на освободени доставки.
Съгласно чл. 79, ал. 1 ЗДДС корекцията на ползван данъчен кредит следва да се извърши, когато регистрирано лице изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки или услуги и впоследствие ги използва за извършване на освободени доставки или за доставки или дейност, за които не е налице право на приспадане на данъчен кредит, като в този случай лицето дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит. Нормата на чл. 80, ал. 1, т. 2 ЗДДС дерогира приложението на чл. 79, ал. 1 ЗДДС в случаите, при които данъчният режим на доставките, за които регистрираното лице използва стоките или услугите, бъде променен със закон.
Имено в тази хипотеза попада и конкретния случай, тъй като данъчният режим на доставките на сгради, които не са нови, е променен със ЗДДС /в сила от 1.01.2007 г./. При действието на отменения ЗДДС /в сила до 31.12.2006 г./ тези сделки са облагаеми, поради което ревизираното лице е ползвало право на приспадане на данъчен кредит при придобиването на сградата през 2006 г. При новата законова регламентация, с разпоредбата на чл. 45, ал. 3 от ЗДДС доставките на сгради, които не са нови, са освободени доставки, от което следва извод, че е налице нормативна промяна на данъчния режим на този вид доставки. / така и Решения на ВАС по адм. д. № 15451/2008 г., адм. д. № 15062/2009 г., адм. д. № 7436/2009 г., адм. д. № 12118/2010 г., адм. д. № 16117/2011 г., адм. д. № 5846/2013 г. и други./
Следва да се посочи, че цитираното от първоинстанционния съд Решение от 30 март 2006 г. по дело С-184/04 на С., Korkein hallinto-oikeus - Ф. не е тълкувателно приложимо, тъй като е постановено при коренно различен фактически състав. С това решение С. е тълкувал разпоредба на чл. 20 от Директива 77/388
на Съвета от 17 май 1977 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки относно данъците върху оборота (Шеста директива), който изисква държавите-членки да предвидят възможност за коригиране на приспаднатия данъчен кредит за придобиване на стоки (каквато възможност е регламентирана и в ЗДДС), както и правното положение на субекти, на които е предоставено правото на избор по отношение данъчното облагане на определени техни доставки. Нормативната регламентация в ЗДДС не ограничава упражняването на правото на приспадане на данъчен кредит при промяна на режима на облагане на извършени доставки, а само изключва задължението за корекция при промяна на нормативния режим на доставката. В тези хипотези корекция на ползвания данъчен кредит не е дължима, а като е приел обратното, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. Вместо него, следва да бъде постановено друго, по съществото на изяснения от фактическа страна спор, с което РА бъде отменен.
При този изход на спора и направеното искане, в полза на [фирма] следва да се присъдят осъществените в първоинстанционното производство разноски, възлизащи на сумата от 550 лв.
Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение РЕШИ: ОТМЕНЯ
Решение № 202 от 09.02.2015г., постановено по адм. дело № 543/2014 г. на Административен съд – Пловдив И ВМЕСТО НЕГО ПОСТАНОВЯВА:
ОТМЕНЯ
Ревизионен акт №[ЕИК]/01.11.2013 година, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - П., потвърден с Решение № 73 от 17.01.2014год. на Директора на Дирекция „ОДОП“- [населено място] при ЦУ на НАП по жалба на [фирма], [населено място], [община], Област П..
ОСЪЖДА
Дирекция ”Обжалване и данъчно-осигурителна практика”-гр.П. да заплати [фирма], ЕИК[ЕИК], със седалище [населено място], [община], област П. сумата от 550 лв. /петстотин и петдесет лв. /, представляваща осъществените по делото разноски.
Решението не подлежи на обжалване.
Особено мнение: