Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на трети май две хиляди и двадесет и втора година в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ: С. А. ЧЛЕНОВЕ: М. П. В. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора Ч. С. изслуша докладваното от председателя С. А. по административно дело № 9720 / 2021 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на С. Колаклъ от гр. Кърджали чрез адв. К. Т. срещу решение № 139/16.07.2021 г., постановено по адм. дело № 10/2021 г. по описа на Административен съд гр. Кърджали, с което е отхвърлена жалбата му срещу РА № Р - 16000919007212 091 001/01.09.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с решение № 554/09.11.2020 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. Пловдив при ЦУ на НАП за установените задължения за данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ за 2016 г. в размер на 2016 г. в размер на 1 978,77 лв. и лихви 670,64 лв., за вноски за ДОО за 2014 г. в размер на 3 041,28 лв. и лихви 1 648,84 лв., за ЗО в размер на 1 900,80 лв. и лихви 1 030,52 лв. и за ДЗПО УПФ в размер на 1 188 лв. и лихви 644,08 лв.; за 2015 г. за вноски за ДОО в размер на 3 348,48 лв. и лихви 1 474,44 лв., за ЗО в размер на 2 092,80 лв. и лихви 921,53 лв. и за ДЗПО УПФ в размер на 1 308 лв. и лихви 577,95 лв. и за 2016 г. за вноски за ДОО в размер на 2 798,82 лв. и лихви 948,56 лв., за ЗО в размер на 1 749,26 лв. и лихви 592,85 лв. и за ДЗПО - УПФ в размер на 1 093,29 лв. и лихви 370,53 лв. и в изменената част със същото решение на решаващия орган за данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ за 2014 г. от 7 153,07 лв. и за лихви от 3 878,06 лв. на 3 064,83 лв. и за 2015 г. от 4 797,89 лв. на 2 311,34 лв. и лихви от 2 112,66 лв. на 1 017,76 лв. Релевира се оплакване, че обжалваното решение е неправилно постановено поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила отменително основание по чл. 209, т. 3, предл. 2 АПК. на основание чл. 218, ал. 2 АПК настоящият съдебен състав на касационната инстанция ще извърши служебна проверка за съответствието на решението с материалния закон. В касационната жалба се твърди, че липсват мотиви в обжалваното решение, а само е преразказано решението на директора на дирекция ОДОП гр. Пловдив, с което е потвърден ревизионния акт, но липсват собствени съждения и мотиви. Според касатора съдът е преразказал и няколко съдебни решения на ВАС, касаещи облагането по чл. 35 ЗДДФЛ. За безспорно според касатора е наличието на постъпили по банковата му сметка суми, в размера и от лицата, посочени изчерпателно в издадения ревизионен доклад, като спорът се свежда до това дали тези суми следва да бъдат квалифицирани, като доход от друг източник. В касационната жалба подробно са развити доводи относно това какво представлява посочения доход. по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, а също и относно прилагането на оборимата презумпция на чл. 123, ал. 1, т. 1 и 2 във връзка с чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК и въз основа на този анализ се твърди, че незаконосъобразно е определена данъчната основа по чл. 17 ЗДДФЛ за процесните 2014 г., 2015 г. и 2016 г. В тази връзка се излага оплакване, че след като задълженията по ревизионния акт са определени по общия ред, а не по аналогия, съдът е допуснал съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Относно ЗОВ касационният жалбоподател излага оплаквания, че облагането им по особения ред е допустимо на основание чл. 124а ДОПК. С тези оплаквания касационният жалбоподател иска да се отмени като неправилно обжалваното решение. Претендира се присъждане и направените по делото разноски. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. К. Т. и са представени писмени бележки по съществото на спора.

Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. Пловдив при ЦУ на НАП в депозирана по делото писмена защита от юриск. С. К., а оспорва.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение като правилно, да се остави в сила.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, а разгледана по същество е частично основателна поради следните съображения:

За да отхвърли жалбата на С. Колаклъ първоинстанционният съд е приел, че той не е представил изисканите от приходните органи доказателства за източника на внесените парични средства, поради което законосъобразно в ревизионния акт е прието, че внесените по банкови сметки на лицето суми през 2014 г., 2015 г. и 2016 г. представляват недеклариран доход, подлежащ на облагане с данък по реда на ЗДДФЛ. Според съда тези доходи са получени в резултат на извършваната от лицето трудова дейност, за която се дължат и задължителни осигурителни вноски по смисъла на КСО и ЗО върху установен доход по реда на чл. 122 ДОПК. За неоснователно е прието възражението на жалбоподателя, че ревизионният акт е незаконосъобразен, защото е определена годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ, в който случай следва да е установено от какъв друг източник е получен доходът, като съдът е приел, че ревизията е извършена по реда на чл. 122 ДОПК. За неоснователен е приет от съда и довода на жалбоподателя, че два пъти са обложени суми по негови сметки, веднъж внесени после изтеглени и внесени още веднъж, като по този начин според него е обложен кредитният му оборот. Според съда с решението на директора на дирекция ОДОП Пловдив е изменен ревизионния акт в частта за установения данък върху годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2014 г. и 2015 г. именно поради наличие на суми, които са изтеглени от банковите сметки на жалбоподателя.

Относно възражението на жалбоподателя, че ревизиращият екип не е приспаднал разходи за осъществяваната дейност, съдът е приел, че разпоредбата на чл. 29, ал. 1, т. 3 ЗДДФЛ не е приложима, тъй като основата за облагане с пряк данък не е по материалния закон, а по реда на чл. 122 ДОПК. В тази връзка съдът е цитирал и съдебна практика на ВАС, Първо отделение по адм. дела № 8381/2020 г. и № 5273/2020 г.

По отношение на представените от жалбоподателя пред първоинстанционния съд договори за дарение от родителите на съпругата му К. А., съдът е приел, че включването на тези суми в заключението на съдебно счетоводната експертиза е неправилно предвид, че договорите за дарение не са били налични при ревизията на С. Колаклъ и на неговата съпруга.

За допълнително установените задължителни осигурителни вноски съдът е приел, че ревизионният акт е законосъобразен и в тази му част с оглед разпоредбата на чл. 124а ДОПК с оглед, че установеният от ревизията доход с неустановен произход е елемент от фактическия състав, пораждащ задължения за осигурителни вноски по КСО и ЗЗО.

За възраженията в писмената защита на пълномощника на жалбоподателя за нищожност на ревизионния акт първоинстанционният съд е приел, че то е неоснователно предвид твърденията на С. Колаклъ, че ревизионният акт не му е надлежно връчен. Съдът се е позовал на декларацията в ревизионното производство на жалбоподателя по чл. 28, ал. 2 ДОПК предвид, че актът му е изпратен на електронен адрес.

Обжалваното решение е правилно в частта за данъка по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ, но е неправилно в частта за задължителните осигурителни вноски за ДОО, ЗО И ДЗПО УПФ.

От данните по делото се установява, че ревизията на С. Колаклъ за 2014 г., 2015 г. и 2016 г. е извършена по реда на чл. 122, ал. 1, т. 1, 2 и 7 ДОПК, а не по материалния закон, каквито са твърденията в касационната жалба. Установено е, че на ревизираното лице е връчено уведомление по чл. 124, ал.1 ДОПК № Р 16000919007212 113 001/09.03.2020 г., като му е изискано да представи декларация по чл. 124, ал. 3 ДОПК, но такава не е налична по делото. Не се спори по делото, че ревизираният субект не е подавал за проверяваните години ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ.

Относно внасянето на парични суми по банковите му сметки, е установено по делото, че такива са постъпвали, както и, че през ревизирания период касационният жалбоподател и неговата съпруга К. А. са придобили през 2014 г. недвижими имоти 2 апартамента в гр. Кърджали в режим на СИО единият за 27 600 лв. или 1/2 от цената 13 800 лв., а другият за 42 000 лв. в СИО или 1/2 от цената 21 000 лв. Освен това е установено, че пак през 2014 г. С. Колаклъ е продал апартамент в гр. Джебел за сумата от 42 000 лв. Закупен е и поземлен имот през 2017 г. за 23 000 лв. в СИО или 1/2 от цената 11 500 лв., но не е определена от приходните органи данъчна основа за облагане за 2017 г., както и за 2018 г., въпреки, че попадат в ревизираните периоди.

Касационният жалбоподател е придобил и МПС, закупени през 2014 г., 2015 г., 2016 г., 2017 г. и 2018 г.

Правилно съдът е отразил в съдебния си акт, а и е видно от ревизионния доклад, че приходните органи са извършили съпоставки на доходите и разходите на жалбоподателя и не са установили превишение на разходите над доходите, като в тези парични потоци е включено и придобитото и посочено по горе недвижимо имущество.

Приходните органи са установили, че няма данните през проверяваните периоди ревизираното лице да е пътувало в чужбина, но е установено, че негови МПС са излизали в чужбина през ГКПП в Калотина, Видин, Дунав мост и др. Въпреки усилията на приходните органи чрез редица проверки да установят каква е причината за излизането на тези МПС в чужбина, какви пътници са превозвали и на каква цена, намерените физически лица са признали, че са пътували с автомобили на С. Колаклъ, но нито един от тях не е удостоверил, че му е заплащал суми за превоза. Ревизираното лице въпреки поискването от приходните органи, не е дал конкретна информация за тези пътувания, нито е отговорил събирал ли е суми от пътниците, нито кои са били шофьорите, които са превозвали хора извън страната. Няма и данни по делото, че тези автомобили С. Колаклъ е предоставял на трети лица под наем. Не е установено и, че касаторът притежава лиценз за международен превоз на пътници, но и приходните органи не са обложили доходи от тази дейност.

При така установените факти и обстоятелства, правилно и приходните органи, и първоинстанционния съд са приели, че на облагане подлежат доходите на ревизираното лице по внесените парични суми по банковите му сметки, които не са от известен източник, които са доходи по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, макар тази разпоредба изрично да не е посочена от ревизиращите органи. При неустановеното от С. Колаклъ какви са източниците на тези доходи и при твърдяното от него, че тези суми са от негови и на съпругата му спестявания, без да има безспорни доказателства, че е извършвал трудова и/или стопанска дейност, от които да получава доходи, не са доказани твърдените от него спестявания. За съпругата му приходните органи правилно са приели, че тя е получавала обезщетение за майчинство и, че в периода 01.10.2007 г. 03.06.2013 г. К. А. е получила трудов доход в общ размер от 5 000 лв. и по обяснения на ревизираното лице с тези суми са издържали двете им деца. Затова и правилно е прието по делото от приходните органи, потвърдено и от съда, че тя не е притежавала обложени доходи, които да предостави на съпруга си. В първоинстанционното производство жалбоподателят е представил договори за дарение от 21.12.2011 г., 20.12.2012 г. и 15.10.2013 г. на съпругата му К. А. от нейните родители, но доказателства, че последните са имали достатъчно средства за да дарят 27 900 лв. не са ангажирани, а и тези договори не са представени в ревизионното производство.

Неоснователно е оплакването от касатора, че обжалваното решение не съдържа собствени мотиви, а представлява преразказ на решението на решаващия орган. Възприемането на констатациите на приходните органи, респ. на решението при административното обжалване на ревизионния акт относно установените факти в ревизията, не може да се приеме, че представлява преразказ и съдебното решение не съдържа собствени мотиви.

Оплакването, че решението е постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила поради това, че ревизията била извършена по общия ред, а не по аналогия по реда на чл. 122 ДОПК, както вече се посочи по горе, също не намира опора в данните по делото. Категорично ревизията е образувана и е протекла по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, за което ревизираното лице е било уведомено, поискано му е, но не е представил декларация по чл. 124, ал. 3 ДОПК, то оплакванията в тази насока, са неоснователни и ненамиращи опора в доказателствата, събрани по делото. Безспорно е установено и правилно е възприето и от първостепенния съд, че са налице недекларирани доходи с неизвестен източник предвид внесените от него по банковите му сметки парични суми. При неустановените по категоричен начин доходи от международен превоз на пътници, не се е стигнало до облагането на касатора от такава дейност. Единственото облагане, което е извършено от приходните органи е относно недекларираните доходи (внесените парични суми по банковите сметки) и то не е облагане нито на трудови доходи, нито на доходи от стопанска дейност, поради което правилно съдът е приел в мотивите на съдебния си акт, че е неприложим чл. 29, ал. 1, т. 3 ЗДДФЛ.

Неоснователно е оплакването в касационната жалба, че едни и същи суми са обложени два пъти. Обосновано в обжалваното решение е отговорено на това оплакване, като е посочено, че именно поради посоченото решаващият орган при административното обжалване на ревизионния акт е изменил задълженията по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ, като са взети предвид изтеглените парични средства от касатора през 2014 г., като облагаемите доходи са намалени с изтеглените 15 000 лв. При така установеното с решението на решаващия орган данъчната основа за облагане по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ от 79 137,45 лв. е намалена на 56 530, 65 лв. и за съответните лихви. Същият подход е приложен от решаващия органи и по отношение на данъчната основа за облагане за 2015 г., като и тя е намалена с 24 865,56 лв., т. е. от 56 204,94 лв. на 31 339,38 лв. и за съответните лихви.

С оглед гореизложеното обжалваното решение е правилно постановено в частта за определеният данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ (потвърден в една част с решението на решаващия орган и изменен друга част със същото решение).

В частта за задължителните осигурителни вноски за ревизирания период за 2014 г., 2015 г. и 2016 г. за ДОО, ДЗПО УПФ и ЗО решението е неправилно постановено (в тази част ревизионният акт е потвърден, респ. изменен с решението на решаващия орган при административното му обжалване). С решение № 2/02.02.2022г. по тълк. дело № 8/2020 г. на ОСС на Първа и Втора колегия на Върховния административен съд се прие, че не е налице законова презумпция, че доходът с неустановен произход е от трудова дейност и представлява осигурителен доход в случаите на определена данъчна основа за облагане по чл. 122, ал. 2 ДОПК при установени при ревизията фактически установявания на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК укрит доход или недостиг на парични средства на ревизираното лице, които са му били необходими, за да направи доказаните разходи през съответния данъчен период, но не е установен източникът на парични средства (доходи), осигурили въпросните разходи. В тълкувателното решение е прието, че съгласно чл. 10, ал. 1 КСО правопораждащият юридически факт за задължително обществено и здравно осигуряване е започването на трудова дейност по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 и чл. 4а, ал. 1 от същия кодекс, а такава по делото не е установена. С тълкувателното решение се прие, че върху органите по приходите е тежестта да докажат посоченият факт в съдебното производство по оспорване от физическо лице на ревизионен акт, с който при фактическите установявания при ревизия по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 7 ДОПК, са определени осигурителни задължения по чл. 124а ДОПК за периоди след 15.02.2011 г. В процесния случай приходните органи не са установили, че недекларираните доходи са от трудова дейност поради което неправилно са установени задълженията за ЗОВ: за ДОО, ДЗПО УПФ и ЗО за 2014 г., 2015 г. и 2016 г., поради което в тази част решението на първоинстанционния съд е неправилно постановено и подлежи на отмяна. На основание чл. 222, ал. 1 АПК ревизионният акт в посочената част също следва да бъде отменен като незаконосъобразен.

На отмяна подлежи и решението на съда в частта за разноските, присъдени на приходната администрация за сумата над 970,89 лв. за разликата до пълния размер от 1 772,73 лв. На С. Колаклъ за първоинстанционното производство следва да се присъдят разноски в размер на 1 606,61 лв.

За касационното производство на Националната агенция за приходите следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение предвид изхода на делото в размер на 970,89 лв., а не поисканите в писмената защита на юриск. С. К. от 6 000 лв. На касационния жалбоподател за производството пред настоящата съдебна инстанция следва да се присъдят разноски в размер на 1 390,33 лв., изчислени с оглед изхода на правния спор между страните по делото.

Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 139/16.07.2021 г., постановено по адм. дело № 10/2021 г. по описа на Административен съд гр. Кърджали в частта, в която е отхвърлена жалбата на С. Колаклъ от гр. Кърджали срещу РА № Р - 16000919007212 091 001/01.09.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с решение № 554/09.11.2020 г. . на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. Пловдив при ЦУ на НАП за установените задължителни осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО УПФ и ЗО за 2014 г., 2015 г. и 2016 г. в общ размер на 26728,07 лв., както следва: за ДОО за 2014 г. в размер на 3 041,28 лв. и лихви 1 648,84 лв., за ЗО в размер на 1 900,80 лв. и лихви 1 030,52 лв. и за ДЗПО УПФ в размер на 1 188 лв. и лихви 644,08 лв.; за 2015 г. за вноски за ДОО в размер на 3 348,48 лв. и лихви 1 474,44 лв., за ЗО в размер на 2 092,80 лв. и лихви 921,53 лв. и за ДЗПО УПФ в размер на 1 308 лв. и лихви 577,95 лв. и за 2016 г. за вноски за ДОО в размер на 2 798,82 лв. и лихви 948,56 лв., за ЗО в размер на 1 749,26 лв. и лихви 592,85 лв. и за ДЗПО - УПФ в размер на 1 093,29 лв. и лихви 370,53 лв. и вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ОТМЕНЯ РА № Р - 16000919007212 091 001/01.09.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с решение № 554/09.11.2020 г. . на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. Пловдив при ЦУ на НАП в посочената част.

ОТМЕНЯ и решението в частта за разноските за сумата над 970,89 лв. за разликата до пълния размер от 1 772,73 лв.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на С.Колаклъ от гр. Кърджали разноски за първоинстанционното съдебно производство в размер на 1 606,61 лв.

ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалите обжалвани части.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на С.Колаклъ от гр. Кърджали разноски за касационната инстанция в размер на 1 390,33 лв.

ОСЪЖДА С.Колаклъ от гр. Кърджали да заплати на Национална агенция за приходите разноски за касационната инстанция в размер на 970,89 лв.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

/п/ СВЕТЛОЗАРА АНЧЕВА

секретар:

ЧЛЕНОВЕ:

/п/ МАДЛЕН ПЕТРОВА

/п/ ВЕСЕЛА ПАВЛОВА