Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението", гр. В., при ЦУ на НАП, срещу решение № 432/01.03.2010 г. по адм. дело № 2041/2009 г. на Административен съд - гр. В., VІІІ състав, В ЧАСТТА, с която по жалба на "Вариант" ООД, гр. С. е отменен ревизионен акт № 190900060/24.03.2009 г. на ТД на НАП - гр. С., в частта, с която за д. п. м. 07.2007 г. са му установени задължения за ДДС в размер на 604, 50 лв. и съответните лихви; за д. п. м. 10.2007 г. са му установени задължения за ДДС в размер на 4269, 36 лв.; за д. п. м. 08.2007 г. по реда на чл. 122 ДОПК са му определени задължения по ЗДДС в размер на 19699, 96 лв. и съответните лихви; за 2007 г. са му определени задължения в размера над 50 лв. и за лихви в размера над 478, 82 лв.

Касаторът поддържа, че решението в обжалваната част е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК.

Ответникът - "Вариант" ООД, не се представлява, в подаден писмен отговор изразява становище за неоснователност на касационната жалба.

Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Жалбата е подадена в срок, но е НЕОСНОВАТЕЛНА:

За да постанови решението в обжалваната му част, административният съд е приел, че приходният орган незаконосъобразно е коригирал размера на упражнения от жалбоподателя данъчен кредит по доставките извършени през д. п. м. .2007 г., д. п. м. .2007 г., д. п. м.

.2007 г. от доставчиците "Масив" ООД и "Ситово" ООД. По делото е установено, че през цитираните периоди жалбоподателят е упражнил право на данъчен кредит по дебитни извести, издадени от тези две дружества, като с издадените дебитни известия е коригирана в посока увеличение цената на издадени през предходни периоди данъчни фактури за доставка на пшеница. По отношение на "Масив" ООД е прието, че приходният орган неправилно се е позовал на чл. 27, ал. 3, т. 1 ЗДДС, като е приел, че "Вариант" ООД и "Масив" ООД са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. "д", "з", "м", вр. т. 4, б. "д" от ДР на ДОПК. По аргумент от разпоредбата на чл. 20 ППЗДДС съдът е приел, че качеството на лицата от гледна точка на свързаността им следва да се извършва към момента на извършване на доставката. В конкретният случай, съдът след като е обсъдил фактите е установил, че В. П. В. е вписан като управител на "Масив" ООД едва през 2009 г., а през 2007 г., когато са извършени спорните доставки и са издадени дебитните известия, посоченото лице не е било управител на дружеството. Като краен извод съдът е приел, че данъчната основа на жалбоподателя неправилно е била определена по реда на чл. 27, ал. 3, т. 1 ЗДДС, тъй като тази разпоредба е приложима само по отношение на свързани лица, поради което извършената корекция на данъчния кредит е незаконосъобразна. По доставките от "Ситово" ООД приходният орган е приел, че са налице хипотезите на § 1, т. 3, б. "а", "м", вр. т. 4, б. "д" ДР на ДОПК .

Съдът е приел, че действително е налице роднинска връзка на физическите лица управляващи и представляващи "Ситово" ООД и жалбоподателя, а свързаността на управителите на двете дружества обосновава извод за свързаност на последните. Независимо от това обаче е прието, че не са налице основания за корекция на данъчния кредит по издадените от "Ситово" ООД дебитни известия, тъй като съгласно чл. 27, ал. 3 ЗДДС при доставка между свързани лица, данъчната основа е пазарната цена. Съдът е приел, че редът и начинът за прилагане на методите за определяне на пазарни цени са определени в Наредба № Н - 9 от 14.08.2006 г., обн. ДВ, бр. 70 от 29.08.2006 г. Съгласно чл. 7 от Наредбата, за определяне на пазарните цени се използват методът на сравнимите неконтролирани цени, методът на пазарните цени или методът на увеличената стойност. За да се приеме, че е спазено условието на чл. 27, ал. 3, т. 1 ЗДДС, пазарната цена задължително трябва да е определена по някой от методите по Наредбата. След като е анализирал подробно методите и тяхното прилагане, съдът е приел, че в случая органите по приходите са извършили съпоставка на цените по сделки между несвързани лица, което обосновава приложение на метода по чл. 18 от Наредбата на сравнимите неконтролирани цени, при който се съпоставя цената за продукти и услуги по контролирана сделка с цената за продукти или услуги по съпоставима неконтролирана сделка, осъществена при съпоставими условия. В случая съдът е установил, че освен данни за цените по сделките с несвързани лица - независими търговци, от които жалбоподателят е купил и такива, на които е доставил, органите по приходите не са направили никакъв анализ за приложението на цените по тези доставки за целите на определяне на пазарната цена, поради което, според съда, определената пазарна цена е необоснована. Съдът е приел, че за целите на метода на сравнимите неконтролирани цени е необходимо да се събере не само информация за единичната цена на стоката (това което са направили органите по приходите), но и за условията, при които е извършена доставката с оглед установяване на съпоставимост с контролираната сделка - за физическото състояние на стоката, качество, количество и договорени отстъпки за количество, разпределяне на риска от погиване на вещта и др., които обстоятелства следва да бъдат съобразени за целите на сравнението, тъй като директно приложение на цената по неконтролираната сделка предполага пълно съвпадение на всички тези обстоятелства. Съдът е приел, че в случая определената от ревизията пазарна цена е необоснована и предвид обстоятелството, че ревизиращите не са извършили проверки и анализи на неконтролирани сделки при доставчиците "Масив" ООД и "Ситово" ООД, а при получателя, което е в противоречие с методите за определяне на пазарни цени по Наредбата. За да се установи дали доставките от тези двама търговци са по пазарни цени, следва де се извърши съпоставка със сделки между други независими търговци или със сделки между "Масив" ООД и "Ситово" ООД с други несвързани лица, а не както са подходили ревизиращите - покупки и продажби на жалбоподателя с други несвързани лица. Съдът е приел още, че след като за целите на облагане с ДДС, данъчната основа на доставката между свързани лица е задължително пазарната цена, то всяка корекция в цената влече неминуемо корекция на данъчната основа, което е възможно само в ревизионно производство на доставчика. Недопустимо е да се извършва корекция на данъчната основа в ревизия на получателя по доставката. Прието е, че докато не бъде извършена корекция на данъчната основа по надлежния ред, е недопустимо да се извършва корекция на размера на упражнения кредит, тъй като ще се получи двойно облагане с ДДС на непризнатото увеличение на цената, което противоречи на принципите на облагане с ДДС и некумулативния характер на данъка. По отношение на определените по реда на чл. 122 ДОПК задължения по ЗДДС за м. 08.2007 г. и за корпоративен данък за 2007 г., по делото е установено, че за да преминат към този специален ред, органите по приходите са приели за установено, че средният добив и себестойността на пшеницата за 2007 г. на трети лица в община А. е по-висока от осчетоводения среден добив от жалбоподателя, поради което са приели, че са налице данни за укрити приходи - чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК. Съдът е приел, че този извод е изведен единствено от данните за добива на трети лица, като по отношение на ревизираното дружество не са констатирани неотчетени приходи от продажби. Съдът е приел още, че за да се премине към определяне на данъчната основа по особения ред, основанията по чл. 122 ДОПК следва да са безспорно установени, което е в тежест на органите по приходите, а не да почива на предположения, какъвто според съда е настоящият случай. Съдът е приел, че констатирането на разлика в декларираните от жалбоподателя добиви спрямо обявените от трети лица, принципно е основание за съмнение за укрити добиви, респективно приходи, но се явява основание за определяне на данъчна основа по реда на чл. 122 ДОПК само ако бъде установено по безспорен начин, че разликата в добива се дължи именно на недеклариран приход, а не на други обстоятелства. В конкретния случай, съдът като е направил подробен анализ на фактите и доказателствата, е приел че това не е направено от приходните органи, като същите не се проявили никаква процесуална активност да изпълнят задълженията си по определяне на данъчната основа. В тази връзка съдът е обсъдил представените по делото писмени доказателства - справка от Националния институт по Метеорология и Хидрология - филиал Варна за месечната сума валежи, обхващаща и процесния период, констативни протоколи на ОД "Земеделие и гори" - Силистра и ОСЗГ - Силистра, от които са видни данни за нанесени щети от климатичното събитие "суша". Констатирано е от съда, че дружеството е поискало агротехническа експертиза в хода на ревизията, като ревизиращите необосновано са отказали извършването на такава. Също така съдът е прел за неотносими към облагането на ревизираното лице данните от ОСЗГ за средния добив на територията на общината, тъй като е приел, че данните подавани от земеделските производители конкретно имат значение за подпомагането и финансирането на земеделските производители, а да се приеме, че всички земеделски производители следва да се облагат с данъци на база средния добив в съответната община е недопустимо и противоречи на принципите за законност и обективност при определяне размера на данъците. Всяко лице се облага на база реализираните доходи и само при невъзможност за непосредствено определяне на данъчните му задължения поради наличие на някое от обстоятелствата по чл. 122, ал. 1 ДОПК, е допустимо да се извърши облагане по аналог. Следователно съдът е приел, че данните за среден добив на пшеница в общината или за очаквания добив за целите на държавната помощ, са определящи за данъчното облагане, само ако по никакъв друг начин не може да се определи основата за облагане с данъци. По делото е изслушана и агротехническа експертиза, от която съдът е приел, че се опровергават добивите приложени от ревизиращите органи. Прието е, че при наличие на данни за климатичното събитие "суша", констатациите за повреда на посевите, данните за влиянието на метеорологичните условия и хидро условия, органите по приходите е следвало да назначат агротехническа експертиза за установяване средния добив на ревизираното лице. При липса на изготвено експертно заключение в ревизионното производство, съдът е приел, че следва да бъде съобразено изцяло изготвеното в съдебното производство заключение, като последното не е оспорено от ответника. Видно от експертизата и друг търговец е декларирал същия добив, а разликата спрямо останалите не е явна и съществена. По отношение на установените задължения за корпоративен данък, с оглед отпадане на констатациите по отношение на основата за облагане с ДДС, съдът на основание чл. 160 ДОПК в изпълнение на задълженията си да установи размера на дължимите данъци, е приел, че от установена при ревизията основа за КД в размер на 277209, 53 лв., следва да се приспадне сумите 98499, 80 лв., представляваща отменена основа, определена по реда на чл. 122 ДОПК и сумата 36856, 09 лв., представляваща стойността на издадените дебитни известия. Дължимият данък върху получената основа за облагане е в размер на 14186, 36 лв., от които внесен 14136, 36 лв., или КД за довнасяне е в размер на 50 лв. Съдът е отменил установените над този размер задължения за корпоративен данък. Решението в обжалваната част е правилно.

Не са налице сочените от касатора основания за отмяна на решението в съответната част. При постановяването му, съдът при спазване на съдопроизводствените правила е установил фактическата обстановка по делото. Анализирал е подробно приложимия материалния закон, вследствие на което е изложил правилни и законосъобразни мотиви, които настоящият съдебен състав споделя, поради което не е необходимо същите да бъдат изцяло преповтаряни. Съдът правилно е приел, че не са налице основания за корекция на данъчния кредит по издадените от "Ситово" ООД дебитни известия, тъй като съгласно чл. 27, ал. 3 ЗДДС при доставка между свързани лица, данъчната основа е пазарната цена, определена по методите в Наредба № Н - 9 от 14.08.2006 г., обн. ДВ, бр. 70 от 29.08.2006 г. В конкретния случай приходният орган е приложил метода по чл. 18 от Наредбата на сравнимите неконтролирани цени. Законосъобразно съдът е приел, че освен данни за цените по сделките с несвързани лица - независими търговци, от които жалбоподателят е купил и такива, на които е доставил, органите по приходите не са направили никакъв анализ за приложението на цените по тези доставки за целите на определяне на пазарната цена, поради което, същата е необоснована. Правилно е приетото от съда, че за целите на метода на сравнимите неконтролирани цени е необходимо да се събере не само информация за единичната цена на стоката, но и за условията, при които е извършена доставката с оглед установяване на съпоставимост с контролираната сделка - за физическото състояние на стоката, качество, количество и договорени отстъпки за количество, разпределяне на риска от погиване на вещта и др., което в случая не е сторено. Законосъобразни са изводите на административния съд, че по отношение на жалбоподателя не са налице категорични данни, обосноваващи хипотезата на чл. 122 ДОПК. Както правилно е приел съдът, за да се премине към определяне на данъчната основа по особения ред, основанията по чл. 122 ДОПК следва да са безспорно установени, а не да са налице само предположения, като доказване на последното е в тежест на органите по приходите. Действително изводът на приходния орган за укрити доходи е изведен единствено от данните за добива на трети лица, като по отношение на ревизираното дружество не са констатирани неотчетени приходи от продажби.

Предвид изложеното решението в обжалваната част като правилно следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на делото на касатора не се следват разноски. На ответника също не се присъждат разноски, тъй като липсват данни за направени такива за касационната инстанция. По приложения по делото договор за правна защита и съдействие не е договорено адвокатско възнаграждение.

Водим от горното Върховният административен съд, І А отделение, на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК РЕШИ :

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 432/01.03.2010 г. по адм. дело № 2041/2009 г. на Административен съд - гр. В., първо отделение, VІІІ състав, в обжалваната му част. Решението е окончателно. Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ: /п/ Б. К. секретар: ЧЛЕНОВЕ: /п/ П. Г./п/ Р. М. М.М.