Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от ДОПК, във връзка с чл. 208 и сл. от АПК.

Образувано е по касационна жалба на „Ивалент” ЕООД, със седалище и адрес на управление: гр. П., ул.Родопи, №45, ет. 6, ап. 16, представлявано от Я.П – управител, срещу решение №1485 от 04.07.2019 г., постановено по адм. д.№2779 по описа на Административен съд гр. П. за 2018 г. С атакуваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт №Р-16001617004743-091-001 от 02.03.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с решение №285/21.05.2018 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика” – Пловдив, в частта относно отказано право на данъчен кредит в размер на 42 463.45 лв. главница и лихви в размер на 10 125.35 лв. и в частта, с която е изменен, като допълнително е установено задължение за корпоративен данък в размер на 4 693.46 лв.

Касаторът намира, че така постановения съдебен акт е неправилен, предвид допуснато съществено нарушение на съдопроизвоствените правила, съществени нарушения на материалния закон и е явно необоснован. Първоинстанционният съд не се е съобразил с обстоятелства, които имат значение за правилното решаване на поставения за разглеждане правен спор. Прието е, че при издаване на РА, няма нарушение на процесуалните правила при събирането на доказателства и установяване на факти в хода на ревизионното производство. Спазени са изискванията по чл. 50, ал. 2 от ДОПК, досежно съдържанието на протоколите и същите бидейки съставени в изискуемата от закон форма са доказателство за извършените от органите по приходите процесуални действия.

Така формираните изводи на съда са бланкетни и неправилни, тъй като не са изложени мотиви и не е извършена преценка относно обстоятелството, дали присъединените протоколи съставляват действия извършени при и по повод конкретното производство или са изпълнявани такива по повод на други производства преди възлагане на ревизията.

Възразява се срещу извода на АС-Пловдив, че представените от доставчика „Айчо-Чачи” ЕООД, документи не отразяват реално извършени доставки на стоки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС, респективно възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 и 2 от ЗДДС. Съдът е приел, че последица от липсата на правно основание за начисляване на процесния данък от доставчика е причината да не възникне и право на данъчен кредит, т. е. е налице хипотеза по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.

Не са ценени като доказателства за прехвърляне на собствеността представените по делото фактури, складови/стокови разписки и приемо-предавателни протоколи, както и договор за доставка на стоки от 15.06.2015 г. Неправилно е прието, че същите представляват само едно документално оформяне на операции и не отразяват действително осъществени събития.

Неоснователно е прието също, че липсват доказателства доставчикът да разполага с необходими материални, трудови и технически ресурси за извършване на доставката, при което представените книжа удостоверявали само наличието на облигационни отношения между страните. Обратно на приетото от съда, касаторът твърди, че прехвърлянето на правото на собственост е напълно доказано, именно предвид наличието на частни доказателства. Няма изискване в закона, което да задължава страните в едно облигационно отношение да съставят документи, които да удостоверяват преминаването на имуществени права помежду им, по начин различен от обичайния.

В настоящият случай, тъй като се касае за движими вещи, липсва изискване както за писмена, така и за по-тежка форма, но независимо от това не е отчетено, че в хода на ревизионното производство са ангажирани доказателства удостоверяващи постигнатото между страните съгласие. В действителност, вещите предмет на обсъжданите процесни фактура са станали собственост на „Ивалент” ЕООД от датата на сключване на договора за продажба и именно това е и момента на данъчното събитие, което би следвало да бъде и обект на обсъждане.

Не е отчетен и фактът, че закона не съдържа в себе си ограничение, според което страните да договарят различни способи за плащане, като един измежду които е отсрочване или разсрочване на цената. Без всякакво значение в случая е къде е реалното местонахождение на процесните стоки.

Представените писмени доказателства от трети неучастващи в ревизионното производство лица представляват абсолютна база и възможност за изследване, за да бъдат установени всички обстоятелства свързани със спорния въпрос по делото за извършени доставки, а и въз основа на това възникване на право на данъчен кредит в полза на дружеството.

Въз основа на горните твърдения се иска отмяна на съдебното решение или на основание чл. 222, ал. 2 от АПК, делото да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционният съд, с указания да бъдат ценени и новопредставените пред касационната инстанция писмени доказателства.

Ответникът – Директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурително производство” – Пловдив, оспорва подадената касационна жалба и намира същата за неоснователна. Според изложеното в представена по делото писмена защита, първоинстанционното решение не страда от пороците наведени при обжалването. Същото е постановено при подробна и задълбочена преценка и анализ на доказателствата, поради което следва да бъде оставено в сила.

Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 270 лв.

Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира подадената касационна жалба за процесуално допустима, а по същество излага становище за нейната неоснователност. При постановяването му не са допуснати съществени процесуални нарушения и нарушения на материалния закон. Извършената от съда проверка на РА, е в съответствие с чл. 160, ал. 2 от ДОПК. Преценени са цялостно доказателствата по делото и възраженията на страните, изяснени са релевантните факти и обстоятелства по спора. Предлага решението да бъде оставено в сила.

Върховен административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу акт подлежащ на инстанционнен контрол. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол пред АС-Пловдив, е бил ревизионен акт /РА/ №Р-16001617004743-091-001 от 02.03.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с решение №285 от 21.05.2018 г. относно отказано право на данъчен кредит в размер на главница 42 463.45 лв. за период от 01.01.2015 г. до 30.04.2016 г. и лихви в размер на 10 125.35 лв. и в частта, с която е изменен като допълнително на „Ивалент” ЕООД, са установени задължения за корпоративен данък за 2015 г. в размер на 4 693.46 лв. главница и лихви в размер на 476.59 лв.

При осъществената проверка на ревизионния акта, е прието, че всички актове в хода на ревизията са издадени от надлежно упълномощени органи по приходите. Извършените процесуални действия и събраните доказателства са допустими по ДОПК и са осъществени по реда, предвиден в кодекса. Спазени са основаните принципи на ДОПК. Ревизионният доклад и ревизионният акт са издадени в сроковете по чл. 117, ал. 1 и чл. 119, ал. 2 от ДОПК и от компетентни органи по смисъла на чл. 118, ал. 2 от ДОПК. Въз основа на тези констатации е направен извод, че в хода на ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизвоствените правила, които да обосноват незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт само на това основание.

За да извърши преценка относно материалната законосъобразност на ревизионния акт съдът е взел предвид следната фактическа обстановка:

Осъществената ревизия е по ЗДДС и ЗКПО, като обхваща период от 01.01.2015 г. до 30.04.2016 г. по ЗДДС и по ЗКПО е за 2015 г. През ревизирания период основаната търговска дейност на „Ивалент” ЕООД е свързана с търговия на едро със зърно, семена, фуражи и необработен тютюн. Ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС от 01.01.2015 г.

За да откаже правото на данъчен кредит приходната администрация е приела, че липсват безспорни доказателства представени от ревизираното лице, относно прехвърлянето на собственост върху стоките. Не е установено и движените на тези стоки от продавача към купувача, както и не са представени доказателства за плащането на фактурираните доставки. Това е обосновало извод за липса на реалност на доставките, което е послужило и за отказ да бъде признато право на данъчен кредит по процесните фактури. Прието е, че представените документи са неистински и съставени с цел злоупотреба с ДДС, същите водят до преки щети в бюджета, а задълженото лице не е положило грижата на добър търговец и не е взело мерки, за да се увери, че сделките му не са част от злоупотреба с ДДС. Не са представени доказателства от „Ивалент” ЕООД, от които да се удостовери, че е действало добросъвестно и взело всички възможни и разумни мерки, за да се увери, че не участва в ДДС злоупотреба, или че не е знаело, че става участник в такава.

За периода от 01.01.2015 – 30.04.2016 г. дружеството е включило в дневниците си за покупки по ЗДДС, 22 бр. фактури издадени от „Айчо – Чачи” ЕООД и е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит по тях в размер на 42 463.45 лв. Към всяка фактура са приложени складова/стокова разписка и приемо-предавателен протокол за приемане на материални запаси, с посочен адрес на предаване с. Б.. В протоколите е отразено, че приемането и предаването на стоките е осъществено от управителите на двете дружества. Процесните фактури са отразени и в дневниците и регистрите на доставчика.

Констатирано е също, че не с представени доказателства за превоз на стоките и тяхното плащане.

Относно плащането е представен договор между страните по доставката от 15.06.2015 г., в който е уговорено плащане в срок до 12 месеца от получаването на стоките. По делото са налични и допълнителни споразумения от 15.06.2016 г. и от 15.06.2017 г. към основания договор според, които срокът за плащане се удължава на 36 месеца след доставката.

За процесния период ревизираното лице е включило в дневниците си за покупки фактури издадени от „Ваис транс” ЕООД, с предмет на доставките авточасти и гуми като доставки без право на данъчен кредит. Същата фирма е доставчик и на „Айчо – Чачи“ ЕООД.

По отношение на последващата реализация на доставените гуми и авточасти са посочени получатели, само за част от стоките.

Въз основа на горното, съдът е обосновал извод за законосъобразност на ревизионния акт по отношение на отказаното право на данъчен кредит. Приобщените към ревизионната преписка доказателства са в следствие на законосъобрзани действия на органите по приходите и установените въз основа на тях факти и обстоятелства се ползват с доказателствена сила, тъй като отговарят на условията за събирането им по реда на ДОПК.

Споделени са твърденията на органите по приходите, че въз основа на констатираните в хода на административната процедура факти и обстоятелства относно упражненото от жалбоподателя право на данъчен кредит, не се установява реално извършване на доставки по чл. 6 от ЗДДС, респективно възникнало данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС.

Съгласно константната практика на Съда на ЕС по тълкуването на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко на наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. Данъчнозадълженото лице, което се позовава на правото на приспадане на данъчен кредит следва да установи реалното осъществяване на доставките и използването на техния предмет за целите на облагаемата си дейност, съгласно правилата на доказване по чл. 154, ал. 1 от ГПК във връзка с §2 от ДР ДОПК.

За преценката дали е осъществена реална доставка по конкретната данъчна фактура, е необходимо да се изследва дали е налице предвиденият в чл. 6, ал. 1 от ЗДДС правопораждащ юридически факт, а именно-прехвърляне на правото на собственост върху стоката, респ. правото на разпореждане със стоката, при чието проявление възникват и предвидените правни последици, свързани с правото на приспадане на данъчен кредит.

От установените по делото факти се установява, че е налице префактуриране на стоки между едни и същи дружества, които имат взаимна обвързаност помежду си, като доставчици и получатели, от гледна точка на ползване на процесната база в с. Б.. Налага се извод, че и ревизираното лице е явява част от поредица фирми в качеството си на доставчик и получател. Установено е знание у ревизираното лице относно обстоятелството, че не са налице реални доставки, а само префактуриране на стоки, тъй като „Ваис транс” ЕООД не е регистрирано по ЗДДС.

От съвкупната оценка на доказателствата по делото се установява, че процесните стоки са се намирали в базата на с. Б. още от предходния доставчик и той ги е придобивал след разкомплектоването на закупени от други лица МПС.

Противоречиви са и доказателствата относно предаването на стоките. Настоящият собственик на ревизираното дружество-Я.П твърди, че лично е приемала стоките. От друга страна, от обясненията на представляващият доставчика е видно, че двамата управители на дружествата са осъществявали приемо-предаването, към този момент обаче Я.П не е била управител на дружеството.

Косвено доказателство за липса на доставки е и липсата на плащане, както при получаването на стоките, така и при тяхната последваща реализация.

Съдът е приел, че констатираните в хода на ревизията обективни данни сочат, че спорните фактури са издадени формално, с цел злоупотреба с право при позоваването на правото на приспадане и ревизираното лице не е могло да не знае за това. Тази неправомерна цел обосновава и неправомерността на начисляването на данъка по смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.

Решението е валидно, допустимо и правилно.

При постановяването му не са допуснати пороците, наведени в касационната жалба. АС-Пловдив е изследвал всички предпоставки за възникване и упражняване правото на данъчен кредит по процесните данъчни фактури, анализирал е доказателствата, събрани в хода на административния и съдебен процес и е извел обоснован извод за законосъобразност на ревизионният акт, с който е отказано признаването на право на данъчен кредит.

За да възникне право на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 2 ЗДДС е необходимо кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в същия закон сложен фактически състав - притежаване на данъчен документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, установяване на реалното получаване на стоките по облагаемата доставка – арг. от чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, както и използването на предмета на доставката в независимата икономическа дейност на получателя.

Основен принцип за разпределение на доказателствената тежест в процеса е, че всяка страна следва да докаже фактите, от чието настъпване черпи изгодни за себе си правни последици. Ето защо в конкретния случай доказателствената тежест за установяването на предпоставките за възникване право на данъчен кредит е на ревизирания субект. Пред АС-Пловдив и пред настоящата инстанция, ревизираното дружество се позовава само на съставените счетоводни документи и представени по делото фактури, придружени с приемо-предавателни протоколи.

Данъчната фактура представлява частен свидетелстващ документ, поради което не се ползва с материална доказателствена сила. Затова, независимо че фактурите са издадени от доставчиците, то тези фактури сами по себе си не доказват, че удостоверените с тях доставки на стоки са действително осъществени, т. е. че съдържанието на фактурите съответства на обективната действителност. Следователно, в тежест на ревизирания субект, декларирал правото на приспадане на данъчен кредит, е да докаже с всички допустими доказателствени средства реалното извършване на доставките. Решаващият състав многократно е предоставял възможност на ревизираното лице да представи доказателства за реалността на доставките /вж. протоколите от проведените заседания по делото/ и изрично на 18.03.2019 г. в откритото съдебно заседание е указал за кои факти и обстоятелства не са представени доказателства. При пълната процесуална пасивност на ревизираното лице в хода на първоинстанционното съдебното производство и въз основа на събраните доказателства в хода на ревизията, законосъобразен и обоснован е извода на съда, че реалното извършаване на доставки по процесните фактури не е доказано.

Този извод не се променя и с представените заедно с касационната жалба писмени доказателства /фактури, приемо-предавателни протоколи и др./, тъй като същите са били част от ревизионната преписка /вж. приложените доказателства в том І, на първоинстанционното дело от стр. 345 до стр. 396/ и са съобразени при постановяване на съдебното решение.

Неоснователно е и твърдението, че е допуснато нарушение на процесуалните правила при събирането и установяването на факти в хода на ревизионното производство. Изложените твърдения не сочат на конкретни процесуални действия или конкретни протоколи, а общо обосновават нарушение на чл. 50, ал. 2 от ДОПК. Съдът е изложил мотиви относно липсата на допуснати нарушения в този смисъл и те се споделят от касационната инстанция.

Позовавайки се на константната практика на ВАС, касаторът твърди, че ако е установено предаването и приемането на стоки между доставчика и получателя, в последствие тези стоки са използвани за осъществяване на други облагаеми достави, то не следва да бъде отказано право на данъчен кредит. При обжалването, обаче не е съобразено, че реалното приемо-предаване на стоките не е установено, а относно последващата реализация не е установено безспорно, че става дума за същите стоки. От доказателствата по делото се налага извод, че има документално оформление на доставките и са съставени приемо-предавателни протоколи, но реално предаване на стоката не е извършвано. Правилно съдът е посочил в мотивите си, че стоката се е намирала все в складово помещение в с. Б., м.Чиирите, №203, без значение колко пъти е била предмет на доставка според представените фактури. В противоречие с приложимите материално-правни разпоредби е твърдението на касатора, че е без всякакво значение местонахождението на процесните стоки, тъй като АС-Пловдив правилно е приел, че са съставяни само документи, с измамна цел. Константна е практиката на СЕС по дела С-80/11 и С-142/11, С-324/11 и С-273/11, че не е в противоречие с правото на Съюза да се изисква от даден стопански субект да действа добросъвестно и да вземе всички мерки, които могат разумно да се изискват от него, за да се увери, че осъществяваната от него стопанска операция не го довежда до участие в данъчна измама /съображение по т. 48 от решение № С-273/11/.

Съставянето на документи /фактури/, които не отразяват реални стопански операции е указание за участие на самото ревизирано лице злоупотреба с право по и/или в данъчна измама. Първоинстанционният съд правилно е преценил, че от съвкупната преценка на всички събрани по делото доказателства не следва категоричен и несъмнен извод за реалност на доставките в условията на пълно доказване.

Решаващият съд е формирал правните си изводи при правилно приложение на материалния закон и при съобразяване на относимите разпоредби по Директива 2006/112/ЕО.

С оглед на изложеното, обжалваното решение е правилно и като такова следва да бъде оставено в сила, а в полза на ответника по касационната жалба следва да бъдат присъдени разноски в размер на 2 270лв., представляващи юрисконсултско възнаграждение .

Воден от горното, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение №1485/04.07.2019 г. по адм. дело № 2779/2018 г. на Административен съд гр. П..

ОСЪЖДА „ИВАЛЕНТ“ЕООД, със седалище и адрес на управление: гр. П., ул.Родопи, №45, ет. 6, ап. 16, представлявано от Я.П-управител, да заплати на ЦУ на НАП сумата от 2 270 лв. представляваща разноски в производството.

Решението не подлежи на обжалване.