Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/.
Образувано е по касационна жалба на Пи Ен Трейдинг ЕООД, гр. С., представлявано от управителя Ц. И. срещу Решение 1294 от 04.03.2014 г. по адм. дело 8644/2013 г. по описа на Административен съд София град, I отделение, 19 състав.
С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА / 2101300760 от 09.05.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София в частта, потвърден с Решение 1326 от 01.08.2013 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. С. при ЦУ на НАП.
В касационната жалба се излагат подробни доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено в нарушение на материалния закон и необоснованост. Според касатора изводът на съда за материална законосъобразност на РА в съответната му част е необоснован, формиран при неправилна преценка на събраните доказателства и при неправилно прилагане на съответните материалноправни разпоредби. На първо място, касаторът поддържа, че по делото са приобщени всички необходими документи, изискуеми съгласно чл. 45 от ППЗДДС и които удостоверяват извършените ВОД, което води до незаконосъобразност на РА в съответната му част. Оспорва се начина на определяне на размера на дължимия ДДС. На второ място, касаторът изразява становище, че незаконосъобразно с РА е отказано правото на приспадане на данъчен кредит за извършен внос на стоки и са налице всички изисквания за признаване правото съгласно чл. 68, чл. 69 и чл. 71 от ЗДДС. Иска се да бъде отменено обжалваното решение и да бъде постановено друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в обжалваната му част. Претендират се направените по делото разноски.
Ответната страна директорът на дирекция ОДОП гр. С. при ЦУ на НАП, представлявана от юрк.. М. изразява становище за неоснователност на касационната жалба и за правилност на обжалваното решение. Претендира юрисконсултско възнаграждение.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:
Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна.
Производството пред АССГ е образувано по жалба на Пи Ен Трейдинг ЕООД срещу Ревизионен акт 2101300760 от 09.05.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП София в частта относно установените резултати по ЗДДС за отделните данъчни периоди от 01.07.2012 г. до 30.11.2012 г., потвърден с Решение 1326 от 01.08.2013 г.
1.В хода на ревизията е констатирано, че ревизираният субект е декларирал ВОД към две румънски дружества INSIGNIA CONSEPT S.R.L., VAT RO26575991 и VAFONA TRADE S.R.L., VAT RO26960008. В отговор на връчените ИПДПОЗЛ, касаещи декларираните ВОД, от дружеството са представени копия на издадените фактури / на английски език с посочени данъчна основа и ДДС в щатски долари, без посочено основание за неначисляването на данък/; Международни товарителници /ЧМР/, с посочен в тях превозвач ЕТ К. Б. К. и договори с румънските контрагенти / от 04.07.2012 г. с INSIGNIA CONSEPT S.R.L и от 08.08.2012 г. с VAFONA TRADE S.R.L./, изготвени на английски език. Ревизираното лице не е представило водена търговска кореспонденция между страните; писмени обяснения, както и доказателства за разплащане по ВОД, въпреки че са изрично изискани.
От страна на превозвача са представени копия от фактурите, товарителници, фактури за транспортни услуги, доказателства за разплащане в брой, документи за притежавани и наети превозни средства, както и обяснение, че стоките пристигат от Гърция, натоварени в контейнери, които се претоварват в София и се разтоварват в Букурещ, търговска база Дракон. Не са представени пътни листа, заповеди за командировки на шофьорите, отчети на командировките.
След преглед на представените ЧМР приходните органи установяват, че в кл. 24 липсват подпис и печат на получател, поради което не могат да бъдат кредитирани като доказателства по смисъла на чл. 45, т. 2, б. б от ППЗДДС. Въз основа на тези констатации данъчните органи приемат, че фактурираните доставки към румънските дружества са облагаеми със ставка 20 % върху ДО, определена по реда на чл. 26, ал. 6 от ЗДДС, като за данъчни периоди от 01.07 30.11.2012 г. е начислен ДДС в размер на 114 788, 29 лева.
2. С процесния РА е извършена корекция на размера на получените доставки с право на приспадане на данъчен кредит поради факта, че в дневниците за покупки за отделните данъчни периоди от 01.07.2012 г. до 30.11.2012 г. дружеството е включило митнически декларации за внос от Китай, осъществен под номер VIN EL9975755513, под който Пи Ен Трейдинг има регистрация за целите на ДДС в Гърция. Вносът е оформен в Гърция чрез съставяне и заверяване на митнически декларации, като внесените в Гърция стоки впоследствие за транспортирани в България. Приходните органи приемат, че ревизираният субект е бил длъжен да състави протоколи по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, като начисли данък и да отрази протоколите в дневниците по чл. 124 от ЗДДС като ВОП с оглед приложимостта на чл. 13, ал. 3 от ЗДДС. Това не е сторено. Според данъчните органи не е налице внос на необщностни стоки по смисъла на чл. 16 от ЗДДС, тъй като по категоричен начин е установено, че вносът на стоките е осъществен на територията на друг адържава членка / Гърция/. С РА е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 672 735, 56 лева поради неизпълнение на изискванията на чл. 68, ал. 1, т. 3, чл. 69, ал. 1, т. 2 и чл. 71, т. 3 от ЗДДС.
С обжалваното решение АССГ е приел, че РА е издаден от орган, разполагащ с материална компетентност, в установената писмена форма, при спазване на процесуалните правила. Относно материалната законосъобразност на процесния РА първоинстанционният съд е развил подробни съображения за законосъобразно доначисляване на ДДС в размер на 114 788, 29 лева относно неизвършен ВОД, както и относно отказания данъчен кредит в размер на 672 735, 56 лева поради липса на осъществен внос на стоки по смисъла на чл. 16 от ЗДДС.
Така постановеното съдебно решение е правилно и обосновано. Настоящата касационна инстанция намира изложените в касационната жалба доводи за неоснователни.
Правилно е установена фактическата обстановка и с оглед забраната в рамките на касационната производство да се установяват нови фактически положения, уредена с чл. 220 от АПК, настоящият съдебен състав дължи проверка на твърдяното касационно основание за отмяна на решението - неправилност поради необоснованост и нарушение на материалния закон.
При постановяване на обжалвания съдебен акт съставът на АССГ обстойно е обсъдил събраните в рамките на ревизията писмени доказателства, като е формулирал правилния извод за материална незаконосъобразност на РА в съответните му части.
1.За данъчни периоди от 01.07 30.11.2012 г. на Пи Ен Трейдинг ЕООД е начислен ДДС в размер на 114 788, 29 лева във връзка с непризнати от ревизията ВОД към румънските дружества INSIGNIA CONSEPT S.R.L., VAT RO26575991 и VAFONA TRADE S.R.L., VAT RO26960008 с предмет бельо, чорапи, блузи и др.
На първо място, ревизиращите и решаващият орган не са ценили представените международни товарителници /ЧМР/, като са развили доводи, че същите не съдържат всички задължителни реквизити, посочени в чл. 6, т. 1 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки. На второ място, поради непредставяне на необходимите документи / пътни листи, командировъчни заповеди, отчети за командировки и др. / от ЕТ К. Б. К. за осъществения превоз на стоките по фактурите / дружеството е посочен като превозвач в ЧМР/, органите по приходите приемат, че не може да се установи реалността на вътреобщностните доставки между Пи Ен Трейдинг ЕООД и двете румънски дружества.
Според АССГ, 19 състав от анализа на събраните по делото доказателства, по отделно и в тяхната съвкупност се достига до извода, че не е налице осъществен ВОД по процесните фактури от страна на ревизираното лице с получатели румънските контрагенти.
Така формираният извод е обоснован, кореспондира с доказателствата и е направен при правилно тълкуване и прилагане на материалния закон.
Съгласно чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, вътреобщностна доставка /ВОД/ на стоки е доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка.
На основание чл. 53, ал. 1 от ЗДДС, ВОД по чл. 7 се облагат с нулева ставка.
Според съдебната практика на СЕС, при липсата на конкретна разпоредба в Директива 2006/112/ЕО относно доказателствата, които трябва да предоставят данъчнозадължените лица, за да бъдат освободени от ДДС в случаите на ВОД, в правомощията на държавите членки, съгласно чл. 131 от Директива 2006/112/ЕО е да определят условията, при които се освобождават ВОД от облагане с ДДС (
т. 36 от решение на Съда от 6 септември 2012 г. по дело С-273/11).
Според чл. 53, ал. 2 от ЗДДС, документите, удостоверяващи извършването на вътреобщностна доставка, се определят с правилника за прилагане на закона. Тези документи са регламентирани в разпоредбите на чл. 45 от ППЗДДС /в редакцията, приложима след изменението в сила от 01.01.2010 г./, като са разделени в две групи - документи за доставката и документи, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територия на друга държава членка. Според чл. 45, т. 1, б. а от ППЗДДС, документ за доставката представлява фактурата, в която, когато получателят е регистриран за целите на ДДС в друга държава членка, се посочва идентификационен номер по ДДС на получателя, издаден от държава членка, под който номер му е извършена доставката. Нормата на чл. 45, т. 2 от ППЗДДС регламентира документите, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка. В чл. 45, т. 2, б. а от ППЗДДС е посочено изискването за представяне на транспортен документ или писмено потвърждение от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на друга държава членка - в случаите, когато транспортът е извършен от получателя или от трето лице за сметка на получателя; в писменото потвърждение се посочват дата и място на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките. В чл. 45, т. 2, б. б от ППЗДДС е посочено изискването за представяне на транспортен документ, удостоверяващ, че стоките са получени на територията на друга държава членка - когато транспортът е извършен от доставчика или от трето лице за сметка на доставчика.
От тълкуването на цитираната правна уредба следва, че отказ на правото на освобождаване от облагане с ДДС при ВОД е допустимо при наличието на следните предпоставки - когато доставчикът не е изпълнил предвидените от закона задължения в областта на доказването или когато е бил недобросъвестен, т. е. е знаел или е трябвало да знае, че осъществяваната от него операция е част от извършвана от приобретателя измама. В този смисъл е и Решението на СЕС по дело С -273/11.
Обосновано АССГ не е ценил представените международни товарителници поради непопълване на съществени реквизити. Както е установено от приходните органи, а същото следва от анализа на съдържанието на приобщените ЧМР, в преобладаващата част на ЧМР не е попълнена клетка 24, а именно няма подпис, печат на получателя, не е посочено място и дата на пристигане на стоките. В друга част от ЧМР / напр. на л. 129 от делото, на л. 374 от приложението към делото, на л. 376 от приложението към делото, на л. 377 от приложението към делото/ има поставена дата на получаване и подпис, но няма печат на получателя, както и не е посочено мястото на получаване на стоките. В ЧМР са посочени адресите на двете румънски дружества, които не съвпадат, а от друга страна, според обясненията на превозвача стоките са разтоварени на едно и също място Букурещ, търговска база Дракон, но не е уточнен адреса.
В допълнение следва да се посочи, че на ревизираното лице е указана възможността да сочи доказателства за изпълнение на изискванията на чл. 45, т. 2 от ППЗДДС за признаване на доставките като ВОД, но същият е бездействал в рамките на съдебното производство, включително не е проявил процесуална активност за изслушване на ССчЕ /експертизата е заличена след невнасяне на депозит, определен от съда/.
Правилно и обосновано АССГ е приел, че липсват документи за надлежно осъществен транспорт на процесните стоки от посочения в ЧМР превозвач, доколкото са представени само фактури / с общо посочване на предмета на стопанската операция транспортна услуга България - Румъния/ заедно с фискални бонове и доказателства за наличие на превозни средства за осъществяване на твърдяния ВОД. Други допълнителни доказателства не са ангажирани нито от превозвача в рамките на ревизията, нито от ревизираното лице.
Относно твърдението на касатора за неправилно определяне на данъчната основа и съответно, на размера на доначисления ДДС за процесните данъчни периоди относно непризнатия ВОД, настоящият съдебен състав намира същото за неоснователно.
Съгласно чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, когато при договарянето на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в договорената цена. От съдържанието на двата договора с румънските дружества е видно, че конкретна цена не е уговорена; цените на стоките ще се определят отделно за всяка доставка в зависимисот от условията на съответния пазар и качеството на продуктите. Във фактурите е отразена ДО в щ. долари и начислен ДДС 0 %. Не може да бъде възпирето за правилно становището на касатора за неправилно приложение на чл. 67, ал. 2 от ЗДДС от приходните органи. Издателят на фактурите е третирал и документирал доставките като вътреобщностни доставки, които са такива с нулева ставка, и сам ги е декларирал като такива. Да се приеме, че ревизираното дружество е включило дължимия ДДС в цената, която фактурира на получателя по доставките е в противоречие с чл. 26 от ЗДДС и би представлявало злоупотреба, а именно от една страна, да се включи в данъчната основа размера на данъка, а от друга страна, да се посочи нулев размер на начисления данък.
Следователно, достигайки до крайния извод за материална законосъобразност на РА в така посочената му част за непризнат ВОД от Пи Ен Трейдинг ЕООД към румънските дружества INSIGNIA CONSEPT S.R.L., VAT RO26575991 и VAFONA TRADE S.R.L., VAT RO26960008, АССГ е постановил правилен съдебен акт.
2. С РА е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 672 735, 56 лева по подробно посочени в РД митнически декларации за внос на стоки. Данъчните органи са установили, че ревизираното лице е оформило внос на необщностни стоки с произход Китай на територията на Р. Г. / за целите на ДДС в Гърция дружеството има валиден VIN/ и след това е транспортирало стоките до България.
Според съда РА е законосъобразен и в тази му част, който извод се възприема от настоящата касационна инстанция.
В процесния случай не се касае за внос на стоки по смисъла на чл. 16 от ЗДДС, тъй като такъв не е деклариран пред българските митнически органи. Стоките са внесени на територията на Р. Г., където са определени митни сборове, включително и ДДС / с по-висока ставка 23 %/. След като начисленият данък е внесен в бюджета на Гърция, то за вносителя в Гърция съществува възможността да поиска приспадане на начисления данък, респ. възстановяване за осъществения внос пред съответните компетентните данъчни власти.
Относно приложимостта на чл. 13, ал. 3 от ЗДДС от страна на ревизиращите орган са изложени съображения, че няма данни за оформяне на доставката като ВОП. Не са изпълнени специалните изисквания, съдържащи се в цитираната разпоредба не са съставени протоколи по чл. 117, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, които да бъдат отразени в дневниците за покупки и за продажби за съответните данъчни периоди. От друга страна, ако дружеството бе спазило условията на чл. 13, ал. 3 от ЗДДС, не може да се формира данъчен кредит в претендирания размер, доколкото протоколите по чл. 117 от ЗДДС се отразяват както в дневниците за покупки, така и в дневниците за продажби и резултатът за периода би бил нулев, а не данък за възстановяване.
Следователно, при правилно прилагане на материалния закон и съобразно доказателствата по делото АССГ е обосновал извода за законосъобразния с РА отказ от правото на приспадане на данъчен кредит в размер общо на 672 735, 56 лева поради неизпълнение на изискванията на чл. 68, ал. 1, т. 3, чл. 69, ал. 1, т. 2 и чл. 71, т. 3 от ЗДДС.
Във връзка с искането на процесуалния представител на ответника за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция, същото се явява неоснователно, тъй като с обжалваното решение на дирекция ОДОП гр. С. е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размера по чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК за цялото съдебно производство.
Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение
РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА Решение 1294 от 04.03.2014 г. по адм. дело 8644/2013 г. по описа на Административен съд София град, I отделение, 19 състав.
Решението не подлежи на обжалване.
Вярно с оригинала,
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
/п/ Е. М.
секретар:
ЧЛЕНОВЕ:
/п/ М. Р./п/ В. П.
В.П.