Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на А. Е., [населено място], чрез адв. Г. П. против решение № 1900/16.10.2015 г. на Административен съд, [населено място], постановено по адм. дело № 3294/2014 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 161402174/13.08.2014 г. на органи по приходите при ТД на НАП [населено място], потвърден с решение № 1135/10.11.2014 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", [населено място].

В жалбата са изложени доводи за неправилност на решението, поради нарушение на процесуалните правила и материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оплакванията за нарушение на съдопроизводствените правила са за липса на произнасяне от съда по приложението на чл. 37, ал. 1 - 4 ДОПК към субекта на процеса по чл. 9, ал. 1, т. 2 ДОПК. Според касатора съдът не е съобразил, че ревизионният акт, който се основава преимуществено на непредставяне на доказателства от доставчиците е формално незаконосъобразен. Поддържат се и доводи за нарушение на служебното начало по чл. 9, ал. 3 и чл. 171, ал. 4 АПК, тъй като съдът не е дал указания на жалбоподателя, че следва да сочи доказателства за кадровата и техническа обезпеченост на доставчиците. По приложението на материалния закон се твърди, противоречие на обжалвания съдебен акт с решенията на Съда на ЕС по дело С-18/13, съединени дела С-80/11 и С-142/11 и дело С-324/11. Касаторът счита, че фактическият състав, от който черпи правото си на данъчен кредит е надлежно установен в процеса и не са налице основания за неговото незачитане. Поддържа се и довод за нарушение на чл. 109, ал. 1 ДОПК, тъй като в ревизионния акт са включени и задължения за ДДС за периода 01.10.2008г. - 31.10.2008г., които са погасени по давност.

Искането е за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт. Претендират се разноски.

Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", [населено място] оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна, по съображения изложени в представена по делото писмена защита на юрк. А. Р.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. При разглеждането й по същество, съдът приема следното:

С обжалвания ревизионен акт на А. Е., [населено място] е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 29 067 лева и съответните лихви от 11674.77 лева както следва:

- за данъчен период м. 10.2008г., в размер на 3000 лева по фактура, издадена от Е. Б. П. К. Е. с предмет монтажни работи;

- за данъчни периоди м. 01.2011 г. и м. 03.2011 г. в размер на 7589 лева по фактури, издадени от К.А.Р. И. Е. за доставки на метална конструкция;

- за данъчен период м. 09.2010г. в размер на 2032.33 лева по фактури, издадени от В. К. Е. за доставки на метално изделие и наем на скеле;

- за данъчни периоди м. 11.2009 г. и м. 06.2010 г. в размер на 7 884 лева по фактури, издадени от [фирма] с предмет наем на скеле и СМР;

- за данъчен период м. 07.2010г. в размер на 1560 лева по фактура, издадена от [фирма] с предмет наем на скеле;

- за данъчни периоди м. 04., 05 и 07.2009г. в размер на 7001.67 лева по пет фактури, издадени от С. И Е. с предмет наем на кофраж, на фасадно скеле, на тръбно скеле, консултантски услуги.

За да отхвърли жалбата съдът е възприел фактите, установени в хода на ревизията от събраните писмени доказателства и писмени обяснения на ревизираното лице и е приел, че не се доказват спорните елементи от фактическия състав по чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС свързани с наличие на извършени облагаеми доставки по смисъла на чл. 6, ал. 1, чл. 8 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС. В мотивите си съдът е посочил, че спорният между страните въпрос се концентрира именно по отношение наличието на осъществени от посочените доставчици [фирма], [фирма], [фирма], [фирма]/ с правоприемник [фирма]/, [фирма] и [фирма] доставки на стоки и услуги по процесните фактури. Според съда по делото няма спор относно наличието на останалите предпоставки за упражняване на правото на данъчен кредит, визирани в разпоредбите на чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 71, т. 1 от ЗДДС – доставчиците са регистрирани по ЗДДС лица към датите на издаване на процесните фактури, а жалбоподателят притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 ЗДДС, в който данъкът е посочен на отделен ред.

Съдът е обсъдил предпоставките за възникване на правото на данъчен кредит по чл. 68, ал. 2 ЗДДС във връзка с чл. 25 и чл. 6 и чл. 9 от същия закон и е приел, че не са установени фактите, пораждащи правото на приспадане - извършването на услугите "монтажни работи”, “СМР“, „отдаване под наем на кофраж и скеле“, „консултантски услуги“, от доставчиците [фирма], [фирма], [фирма] /с правоприемник [фирма]/, [фирма], [фирма], съответно доставянето на метални конструкции и метално изделие от издателите на фактурите. Решението е частично неправилно.

Изложените в решението мотиви по предпоставките за възникване на данъчен кредит, уредени в чл. 68, ал. 2 във връзка с чл. 25 и чл. 6 и чл. 9 ЗДДС съответстват на правилно тълкуване и приложение на материалния закон.

Изводите на първоинстанционния съд, че не са доказани фактите, пораждащи право на приспадане по фактурата, издадена от [фирма] /с променено наименование [фирма]/ е в противоречие с доказателствата по делото. Във връзка с тази доставка по делото е представен договор за наем от 01.07.2010г. сключен доставчика и А. Е., по силата на който наемодателят предоставя за временно и възмездно ползване кофраж, подпори, ел. ножица съгласно приложение № 1 към договора за срок от 30 дни при наемна цена от 12 000 лева с ДДС. Съгласно приложение № 1 към този договор, ревизираното дружество в качеството на наемател е получило шперплат 93 листа, дока греда, съответно 6м, 4м и 3м, телескопична подпора и ел. ножица на обща стойност 9360 лева с ДДС. Стойността е изчислена за период от 30 дни, което съответства на уговорения срок на ползване по договора за наем. Стойността на фактурата, която А. Е. е заплатило съгласно представения фискален бон съответства на стойността по приложение № 1 към договора. При така установените факти, следва да се приеме, че е налице услуга по смисъла на чл. 8 ЗДДС. Тази норма дефинира услугата като "всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство". От представените по делото писмени доказателства е установено възмездното ползване на движими вещи за определен срок - 30 дни. Във фактурата вещите са означени като скеле, а в договора и приложението към него са описани отделните части на скеле. Според писмените обяснения на ревизираното лице, които се подкрепят и от доказателства за изпълнение на последващи доставки, услугата е предназначена за облагаемата дейност на дружеството по изпълнение на договорите, сключени с неговите клиенти. В случая наемът не е уговорен като периодично задължение, поради което моментът на настъпване на данъчно събитие се определя съгласно общата хипотеза на чл. 25, ал. 2 ЗДДС - от момента на извършване на услугата. Според представените по делото доказателства това обстоятелство е настъпило през м. 07.2010г., когато е осъществено ползването на вещите и заплатена наемната цена. Това е данъчният период, в който е упражнено и правото на данъчен кредит.

От изложеното следва, че жалбоподателят е изпълнил доказателствената си тежест по чл. 154, ал. 1 ГПК и е установил извършването на наемната услуга, поради което незаконосъобразно му е отказано право на данъчен кредит. При описаните по-горе доказателства, които установяват възникването на наемно правоотношение, ползването на движими вещи за определения от страните срок и плащането на калкулираната цена, констатацията в ревизионния акт на доставчика, че фактурата е издадена без основание не може да обоснове отказ право на данъчен кредит на самостоятелно основание. Аргумент в тази насока е и тълкуването на Директива 2006 /112/ЕО в решението на Съда на ЕС по дело С-642/11.

Решението в тази част, в която е потвърден отказ на право на данъчен кредит в размер на 1560 лева за д. п. м. 07.2010г. е постановено в противоречие с доказателства и в нарушение на материалния закон и следва да се отмени.

По аналогични съображения, следва да се приеме, че е налице право на данъчен кредит и по фактура № 127/11.05.2010г. издадена от [фирма] /с правоприемник [фирма]/, документираща "наем ДМА". Ползването на конкретни вещи за определен срок, срещу определена цена в случая се установява от приемо - предавателен протокол от 10.05.2010 г. според който наемодателят приема от представител на наемателя А. Е. тръбно - фасадно скеле състоящо се конкретни елементи - Н рамки, парапети, подпорни стелажи, шапки, което е ползвано за 74 дни при цена от 125 лева на ден без ДДС. Посочената в протокола цена съответства на данъчната основа по фактурата. Не се спори, че стойността на фактурата е платена в брой.

При установено възмездно ползване на движими вещи за определен срок, е налице извършена наемна услуга по смисъла на чл. 8 ЗДДС. Така установената услуга е облагаема доставка съгласно чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. И в този случай не се касае за доставки с периодично изпълнение, поради което данъчното събитие е възникнало към момента на завършване на услугата, в д. п. м. 05.2010г.

Решението и в тачи част, в която е потвърден отказът на правото на данъчен кредит в размер на 1850 лева и съответните лихви, е постановено в противоречие с доказателствата по делото, което има за последица неправилно приложение на материалния закон, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК за неговата отмяна.

По отношение на останалите фактури, документиращи наем от [фирма] /по фактура № 110/04.11.2009г. /, от [фирма] и [фирма], правилно е прието, че не се установява извършването на услугата. По тези фактури не е доказано, че вещите, предмет на наем са били в държане на ревизираното дружество. По тези доставки освен преписи от фактурите, подписани от съставител, фискален бон и писмени обяснения на ревизираното лице, че оборудването е предназначено за облагаемата му дейност, не са ангажирани други доказателства за размяна на престации по наемно правоотношение.

Не е доказано и изпълнението на СМР по фактура № 131/10.06.2010г. издадена от [фирма]. Правилно съдът е приел, че представеният протокол за изпълнение на 6850кг метална конструкция и 6850кг грундиране не се подкрепя от останалите доказателства по делото.

За изпълнението на монтажни работи от Ем Би Пи К. Е. по делото не са ангажирани никакви доказателства. Съдът е обсъдил становището на ответника, че по принцип не оспорва осъществяването на монтажни работи на обектите, изпълнявани от [фирма] по договори с [фирма], [фирма], [фирма] и правилно е приел, че не се доказва релевантния за спора факт - осъществяването на конкретни монтажни работи от страна на доставчика на посочените от ревизираното лице обекти.

В съответствие с установените по делото факти е изводът за недоказаност на доставките на метални конструкции от К.А.Р. И. Е. и метално изделие от ВИ-5 К. Е.. Законосъобразно преценката за възникване на правото на данъчен кредит в този случай е извършена въз основа на липсата на доказателства за осъществяването на доставки на стоки по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. По делото от представените преписи от фактури, данни за частично плащане и от обясненията на ревизираното лице в хода на ревизията не се установява доставянето на посочените изделия и овластяването на получателя по фактурите да се разпорежда с тези изделия като собственик.

Неоснователно е възражението, че ревизионният акт е формално незаконосъобразен, поради нарушение на чл. 37, ал. 1 - 4 ДОПК във връзка с чл. 9, ал. 3, т. 2 ДОПК. Съдът не се произнесъл конкретно по приложението на цитираните норми и засягането на ревизираното дружество, като субект на процеса, но е обсъдил допуснатите в ревизионното производство процесуални нарушения при извършване на насрещните проверки на доставчиците. Правилно в тази връзка е приетото, че допуснатите нарушения при връчване на съобщенията по реда на чл. 32 ДОПК не могат да обосноват отмяна на ревизионния акт на самостоятелно основание, тъй като съдът с оглед разпоредбата на чл. 160, ал. 4 ДОПК дължи произнасяне по същество на спора - налице ли е задължение за данък и неговия размер. В случая отказът на правото на данъчен кредит не е обоснован от неоткриването на доставчиците. Съдът е основал изводите си на липсата на доказателства за основния елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит - осъществяването на доставките. Изпълнил е и служебното си задължение по чл. 171, ал. 4 АПК във връзка с чл. 9, ал. 3 АПК и §2 от ДР на ДОПК - дал е указания по разпределението на доказателствената тежест в процеса, изложил е мотиви по спорния по делото въпрос за извършването на услугите и доставките на метални конструкции и метални изделия. Потвърждаването на отказа на правото на данъчен кредит не е обосновано единствено с липсата на кадрови и технически потенциал. Съдът е обсъждал тези обстоятелства във връзка с изпълнението на услугите. При липсата на доказателства за извършени конкретни дейности по документираните стопански операции /СМР, монтажни услуги и др./ правилно е прието, че не се доказват предпоставките по чл. 68, ал 1 и ал. 2 ЗДДС за възникване и признаване на правото на данъчен кредит.

По доставките от м. 10.2008г. неоснователен е доводът, че не е спазен срокът по чл. 109, ал. 1 ДОПК. Цитираната норма предвижда, че ревизионно производство по установяване на задълженията за данъци не се образува, ако са изтекли 5 години от изтичането на годината, в който е подадена декларация или е следвало да бъде подадена такава. Справката - декларация по ЗДДС за задълженията от м. 10.2008г. се подава до 14-то число на следващия месец - до 14.11.2008г. Считано от 31.12.2008г. 5- годишният срок изтича на 31.12.2013г. Ревизионното производство е започнало на 20.02.2013 г., когато е образувана първоначалната ревизия. При връщането за нова ревизия се възстановява висящността на ревизионното производство, поради което спазването насрока по чл. 109, ал. 1 ДОПК се преценява към момента на започването й. В случая ревизията е започнала преди изтичане на предвидения в чл. 109, ал. 1 ДОПК срок.

По изложените съображения настоящият състав преценява, че решението е неправилно и подлежи на отмяна в частта, в която е отхвърлена жалбата на А. Е. против отказа на правото на данъчен кредит в размер на 1560 лева и съответните лихви по фактура, издадена от Ф. К. Е. за д. п. м. 07.2010г. и в размер на 1850 лева за д. п. м. 05.2010г. по фактура № 127/11.05.2010г. издадена от Братя Д. 99 Е. /с правоприемник [фирма]/. Спорът е изяснен от фактическа страна и следва да се реши по същество като се отмени ревизионният акт в тази част.

В останалата част, в която е потвърден отказът на правото на данъчен кредит, решението е правилно постановено и следва да се остави в сила.

При този изход на спора, следва да се отменят и присъдените в полза на администрацията разноски за сумата над 1608.88 лева.

На касатора се дължат разноски в размер на 8.80 лева, представляващи платени държавни такси за двете съдебни инстанции. По делото не са представени доказателства за плащане в брой на адвокатското възнаграждение, посочено във фактурите, издадените от адвокатско съдружие "А. и П.", поради което такива разноски не следва да се присъждат.

За осъщественото процесуално представителство от юрисконсулт в касационното производство и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК на ответника следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1608.88 лева за касационната инстанцията.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделени,

РЕШИ: