Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) /ДОПК/.

Образувано е по две касационни жалби, подадени съответно от „ЯНМАР“ ЕООД, ЕИК[ЕИК], гр. П. и Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. П., против решение № 991/16.06.2020 г. на Административен съд - Пловдив, постановено по адм. д. № 3959 по описа за 2019 г. на този съд.

„ЯНМАР“ ЕООД обжалва решението в частта, отхвърляща неговата жалба срещу Ревизионен акт № Р-16001617007544-091-001 от 14.06.2018г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП - Пловдив при ЦУ на НАП, потвърден с решение № 514 от 04.09.2018г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. П. при ЦУ на НАП, в частта, относно допълнително установен корпоративен данък за 2012 г. в размер на 5 385, 48 лв., вследствие извършено увеличение на финансовия резултат на дружеството със сумата от 123 247, 40 лв., представляваща балансовата стойност на продадени две транспортни средства и със сумата от 51 247, 72 лв., във връзка с прехвърлени имоти, и относно установените лихви за забава в размер на 2 847, 31 лв., в това число лихви върху авансови вноски за корпоративен данък в размер на 93, 46 лв.

Касаторът твърди неправилност на съдебното решение в обжалваната част, поради съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост отм. енително основание по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че съдът не е разбрал правилно формирания между страните спор в тази част, в резултат на което е достигнал до неправилен краен извод. Моли за отмяна на съдебното решение в обжалваната му част и постановяване на друго решение, отменящо съответната част от РА. Претендира разноски.

Дирекция „ОДОП“ - гр. П. при ЦУ на НАП обжалва първоинстанционното решение в частта, отменяща Ревизионен акт № Р-16001617007544-091-001 от 14.06.2018г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП - Пловдив при ЦУ на НАП, потвърден с решение № 514 от 04.09.2018г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. П., при ЦУ на НАП, в частта, с която на „ЯНМАР“ ЕООД допълнително е установен корпоративен данък по ЗКПО за 2012 г. за сумата над 5 385, 48 лв. до пълния размер на задължението от 15 966, 81 лв., както и за прилежащите лихви над 2 847, 31 лв. до пълния им размер от 8 441, 67 лв. Касаторът поддържа доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на процесуалните правила и необоснованост - касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди, че правилно е извършено увеличение на финансовия резултат на дружеството на основание чл. 78 ЗКПО, която разпоредба е специална спрямо чл. 16 ЗКПО, поради което определянето на пазарна цена е ирелевантно. Иска отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на ново по същество, с което да се потвърди РА в съответната част. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба на „ЯНМАР“ ЕООД и за неоснователност на жалбата на Дирекция „ОДОП“ - гр. П. при ЦУ на НАП.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното:

Касационните жалби са процесуално допустими, подадени от надлежни страни и в срок. Разгледани по същество касационната жалба на „ЯНМАР“ ЕООД е основателна, а касационната жалба на дирекция Дирекция „ОДОП“ - гр. П. при ЦУ на НАП е неоснователна, поради следните съображения:

Производството е във фаза на втора касация. С Решение № 17296 от 17.12.2019 г. на ВАС, първо отделение, е отменено Решение № 1518 от 11.07.2019 г., постановено по адм. д. № 3012/2018 г. на Административен съд - Пловдив, в частта му, с която е отхвърлена жалбата на „ЯНМАР“ ЕООД против частта от РА с № Р-16001617007544-091-001 от 14.06.2018 г., с която на дружеството допълнително е установен корпоративен данък по ЗКПО за 2012 г. в размер от 15 966, 81 лв. и прилежащи лихви в общ размер от 8 535, 13 лв., в това число лихви върху авансови вноски за корпоративен данък в размер от 93, 46 лв., и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на Административен съд-Пловдив в тази му част. Дадени са указания на съда при новото разглеждане на делото да бъде съобразена приложимостта на чл. 16, ал. 1 ЗКПО, съответно съдът да прецени какъв е размерът на пазарната цена на процесния автомобил и полуремерке към деня на прехвърляне на опцията за изкупуването им, определена чрез нормативно предвидените в ДОПК методи. Указано е също съдът да изложи фактически констатации и правни изводи относно представения договор за наем на имоти в гр. Г.. Тошево, както и НА № 90/2012 г., с оглед обстоятелството, че „Янмар“ ООД не фигурира в него като продавач. Въз основа на определената пазарната цена на автомобила и полуремаркето и в зависимост от изводите за наличието на основание за увеличаване на счетоводния финансов резултат със сумата от 51 274.72 лв., е указано съдът да постави допълнителна задача на експерта по ССчЕ, който след съответното преобразуване на финансовия резултат на дружеството /вкл. и във варианти/, да посочи какъв е размерът на данъчния финансов резултат на ревизирания за 2012г., какъв е размерът на дължимия от него корпоративен данък, лихва за забава и лихва за забава на авансови вноски.

При повторното разглеждане на делото, Административен съд-Пловдив е описал подробно установената в ревизията фактическа обстановка, както и изводите на приходните органи въз основа на нея. Приел е, че за периода 01.01.2012 г. - 31.12.2012 г. „ЯНМАР“ ЕООД е страна по два броя договори за лизинг на актив - употребяван седлови влекач (автомобил) “IVECO STRALIS AT440S43 T/P и ново самосвално триосно полуремарке “MENCI SA850R“, които след дадено от управителя на „ЯНМАР“ ЕООД по надлежния ред съгласие и по силата на Договор за прехвърляне на собственост между лизингодателя и прехвърлител „И ЕФ Д. А. Л.“ ЕООД и Д. Б., като приобретател, са прехвърлени в собственост на физическото лице. Приел е, че съгласно данните от счетоводството на дружеството и констатациите на приходните органи, дружеството е намалило СФР и в резултат на това действие е отчело загуба за дейността през 2012 г. в размер на 123 247, 40 лв., представляващи остатъчна стойност на активите по двата процесни договора за лизинг. Съдът е приел, че с неиздаването на фактура за извършената продажба на транспортните средства се укрива доход в размер на балансовата стойност на активите 123 247, 40 лв., представляващ разликата между цената на придобиването им (общо 205 929, 34 лв.) и начислените амортизации към 31.03.2012 г. от общо 82 681, 94 лв.

Съдът е установил още и че съгласно констатациите в РА, през ревизирания период „ЯНМАР“ ЕООД се разпоредило и с друг, притежаван актив, представляващ склад за зърнени храни и прилежащ парцел с площ от 1398, 00 кв. м., земеделска земя с площ от 3, 910 дка и парцел в стопански двор, находящи се в гр. Г.Т.П е, че посочените активи са отписани през 2012 г. от ДАП и отчетните регистри на дружеството, но не е отчетен приход в размер на балансовата стойност на актива от 51 274, 72 лв., като с взетите счетоводни записвания, със същата стойност е намален СФР за годината и в резултат е отчетена загуба от дейността за 2012 г.

Съдът е установил, че съобразно с горните фактически констатации на основание чл. 78 от ЗКПО, ревизиращите увеличават декларирания за годината данъчен финансов резултат със сумата от общо 174 522, 12 лв. (123 247, 40 лв. + 51 274, 72 лв.) и намаляват същата със сумата от 461, 39 лв., за да получат данъчна основа за облагане с корпоративен данък в размер на 159 668, 12 лв. върху която е установен дължим корпоративен данък (10%) в размер от 15 966, 81 лв., както и законни лихви върху посочената сума за периода 01.04.2013г. – 14.06.2018г. в размер от 8 441, 67 лв.

В изпълнение на указанията, дадени от ВАС, по делото е назначена съдебно-счетоводна експертиза, която е установила извършените счетоводни операции във връзка с наетия по Договор за наем на недвижим имот от 30.07.2007 г., актив, описан по-горе, представляващ склад за зърнени храни и прилежащ парцел, земеделска земя и парцел в стопански двор, находящи се в гр. Г. Т.

Съдът е коментирал проведената при първото разглеждане на делото съдебно-оценителна експертиза, използвания от нея метод и определената пазарна цена на процесните транспортни средства. Въз основа на заключението на вещото лице, съдът е приел, че след прехвърляне правата да придобие собствеността върху два актива – транспортни средства, дружеството е следвало осчетоводи разходи в размера на пазарната цена на двете процесни ППС в общ размер от 55 000, 00 лв., а не 123 247, 00 лв., както е прието в РА. Приел е, че за законосъобразно преобразуване на декларирания за годината СФР, във връзка с продадените транспортни средства, следва да бъде взета предвид сумата от 55 000 лв.

Относно другия отписан актив – земя и сграда – от събраните доказателства - Договор за наем на недвижим имот от 30.07.2007г. с наемател- „ЯНМАР“ ЕООД и наемодател - ЕТ „Я. Я.“ и нотариален акт за покупко-продажба на недвижим имот от 17.09.2012 г., с № 90, том II, рег.№ 1152, н. дело №259/2012г. съдът е приел, че от страна на „ЯНМАР“ ЕООД няма направено разпореждане с недвижимия имот, но независимо от това, осчетоводяването на разход от 51 274, 72 лв. за амортизация за извършен ремонт на наетия склад за зърно, се явява направено без основание, поради което правилно този разход не е признат и със същата сума е извършено увеличение на СФР за 2012 г.

В заключение, въз основа на приетото по-горе от фактическа и правна страна, съдът е направил изчисления и е достигнал до извод, че дружеството дължи корпоративен данък в размер от 5 385, 48 лв. и съответстващите му лихви в размер на 2 847, 31 лв., поради което е отхвърлил жалбата в тази част, а за останалата част на установените задължения до пълния им размер, РА е незаконосъобразен и е уважил жалбата в тази част. По касационната жалба на „ЯНМАР“ ЕООД: Същата е частично основателна.

В жалбата не се съдържат доводи за неправилност на решението в частта, с която се потвърждава РА относно установените задължения за корпоративен данък във връзка с извършено увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството с пазарната цена на отписаните транспортни средства. Касаторът единствено сочи, че дължимият корпоративен данък следва да бъде 4 064, 60 лв.

Изложеното от касатора е основателно. След извършена от касационния състав служебна проверка на решението в тази част се установява, че съдът не е съобразил изчисленията на вещото лице по приетата пред него без оспорване съдебно-счетоводна експертиза, а вместо това е извършил собствени пресмятания, които са довели до постановяване на грешен размер на отхвърлената част от жалбата. В тази част от спора следва да бъде съобразен първи вариант на съдебно-счетоводната експертиза, в който вещото лице, след като е определило размера на данъчния финансов резултат за 2012 г. след преобразуването му с неотчетените приходи в размер на продажната цена на двете транспортни средства, определена от съдебно-оценителната експертиза, е изчислило и дължимия във връзка с това преобразуване корпоративен данък. Същият е изчислен в размер на 4 064, 60 лв. и прилежащи лихви за забава в размер на 2 148, 96 лв. Именно за тази сума следва да бъде потвърден РА относно установения корпоративен данък за 2012 г. във връзка отписаните транспортни средства.

Съгласно констатациите в РА, през ревизирания период „ЯНМАР“ ЕООД се разпоредило и склад за зърнени храни и прилежащ парцел с площ от 1398, 00 кв. м., земеделска земя с площ от 3, 910 дка и парцел в стопански двор, находящи се в гр. Г. Т, като според приходните органи дружеството е следвало да отчете, но не е отчело приход от продажбата на посочените имоти, в размер на 51 274, 72 лв.

Въз основа на правилно установена фактическа обстановка, в тази част, съдът е формирал необосновани изводи, в противоречие със събраните доказателства. Констатира се и противоречие между мотивите на съда, отхвърлящи жалбата в тази част и диспозитива, с който задълженията за корпоративен данък, съответстващи на увеличения финансов резултат във връзка с отписаните недвижими имоти, е отменен поради извършени от съда грешни пресмятания.

Основателно касаторът сочи, че спорът е формиран по въпроса дали действително има разпореждане с посочения актив и следва ли дружеството да отчете приход от продажба в размер на балансовата му стойност - 51 274.72 лв.

По този въпрос съдът е изложил, че от страна на „ЯНМАР“ ЕООД няма разпореждане с недвижимия имот, предмет на представения нотариален акт за покупко-продажба на недвижим имот от 17.09.2012г., но независимо от тази правилна констатация, съдът е формирал извод за правилно преобразуване на СФР за 2012 г., въз основа на основания и мотиви, на които РА не се позовава.

От приетите по делото доказателства, конкретно Договор за наем на недвижим имот от 30.07.2007г. с наемател „ЯНМАР“ ЕООД и наемодател - ЕТ „Я. Я.“, с предмет на договора „масивна постройка със земя от 3, 885 дка - гр. Г.. Тошево“ и срок на действие от 3 години, считано от датата на подписването му, като същият се счита за продължен за неопределен срок, ако наемателят продължи да ползва наетия имот със знанието на наемодателя и без неговото противопоставяне, се установява, че „ЯНМАР“ ЕООД е било наемател на спорните активи. С Нотариален акт за покупко-продажба на недвижим имот № 90, том II, рег.№ 1152, н. д № 259/2012 г. от 17.09.2012 г. същият имот, предмет на посочения по-горе договор за наем от 30.07.2007 г. е продаден от собственика Я. Я., лично и като ЕТ „Я. Я.“, заедно със съпругата му М. Я. на В. В.. Видно от цитирания нотариален акт, „ЯНМАР“ ЕООД не фигурира като продавач в извършената покупко-продажба на имота, не се легитимира и като собственик, за да може да извърши твърдяното от приходните органи разпореждане с имота, а е било единствено наемател на същия, на основание представения договор за наем, до продажбата му от собственика с Нотариален акт за покупко-продажба на недвижим имот № 90/17.09.2012 г.

С оглед изложеното, настоящият състав счита, че няма основание „ЯНМАР“ ЕООД да отчете приход от продажба на коментираните имоти, съответно извършеното с РА увеличение на финансовия резултат за 2012 г. със сумата от 51 274, 72 лв., приета за неотчетен приход от разпореждане с актив на същата балансова стойност, е незаконосъобразно.

Решението в тази част е неправилно, поради което следва да бъде отменено и да се постанови друго по същество, с което да се отмени ревизионният акт относно установения корпоративен данък във връзка с извършеното увеличение на финансовия резултат със сумата 51 274, 72 лв. на отписаните недвижими имоти. Изчисления от вещото лице корпоративен данък във връзка с това преобразуване е в размер на 3 642, 07лв. и лихви за забава в размер на 1 925, 57 лв.

Жалбата на „ЯНМАР“ ЕООД е неоснователна в частта, касаеща установените с РА и потвърдени от съда в обжалваното решение лихви върху авансови вноски.

Съгласно мотивите на РД, неразделна част от РА, авансовите вноски са свързани с данъчна печалба за 2010 г. и 2011 г., декларирана с подадени от дружеството декларации № 1600И0040075/16.03.2011 г. за 2010 г. и № 1600И0077564/31.03.2012 г. за 2011 г., поради което наличието или липсата на данъчни задължения за 2012 г. е ирелевантно обстоятелство конкретно към установените лихви върху дължимите авансови вноски по посочените декларации. В тази част решението е правилно постановено.

По касационната жалба на директора на Дирекция „ОДОП“ - гр. П.:

Жалбата е неоснователна.

В мотивите на отменителното решение на ВАС, № 17296 от 17.12.2019 г. първо отделение, ВАС е споделил изводите на първоинстанционния съд, че с волеизявленията си за прехвърляне на правото му да придобие собствеността върху активите на трето лице ревизираното дружество е осъществило възмездна доставка на услуга по смисъла на чл. 9, ал. 3, т. 2 от ЗДДС. Със същото решение на ВАС, при връщането на делото за ново разглеждане в частта на установените задължения по ЗКПО, са дадени указания на съда, че при новото разглеждане на делото следва да бъде съобразена приложимостта на разпоредбата на чл. 16, ал. 1 ЗКПО, спрямо процесното безвъзмездно предоставяне на услуги по чл. 9, ал. 3, т. 2 ЗДДС. Посочено е, че въз основа на проведената съдебно-оценителна експертиза решаващият състав следва да прецени какъв е размерът на пазарната цена на процесния автомобил и полуремерке към деня на прехвърляне на опцията за изкупуването им, както и да прецени доколко заключението по проведената СОЕ е изготвено по някой от приложимите методи по § 1, т. 10 ДР ДОПК вр. § 1, т. 14 ДР ЗКПО. Въз основа на определената пазарната цена на автомобила и полуремаркето, съдът следва да постави допълнителна задача на експерта по съдебно-счетоводната експертиза, който след съответното преобразуване на финансовия резултат на дружеството, да посочи какъв е размерът на данъчния финансов резултат на ревизирания за 2012 г., съответно какъв е размерът на дължимия от него корпоративен данък и лихва.

С оглед изложеното, приложимостта на чл. 16, ал. 1 ЗКПО спрямо настоящия спор в коментираната част е установена в решението на ВАС, във връзка с което са дадени задължителни за изпълнение от новия съдебен състав указания, които не подлежат на преразглеждане. Изводите на съда при новото разглеждане на делото, са формирани именно след стриктно изпълнение на указанията, поради което същите са правилни и обосновани относно при приложение на материалния закон, независимо от грешното пресмятане на крайния резултат.

Предвид констатацията на касационната инстанция за противоречие между мотивите на съда и пресмятанията, на които се основава диспозитива на обжалваното решение, за яснота и прецизност, същото следва да бъде отменено изцяло, независимо от частично правилните мотиви, и вместо него следва да бъде постановено друго, с което РА да бъде отменен за установения корпоративен данък за 2012 г. за сумата над 4 064, 60 лв. до пълния размер от 15 966, 81 лв. главница и лихви над 2 242, 42 лв., в това число лихви върху авансови вноски за корпоративен данък в размер на 93, 46 лв. до пълния им размер от 8 535, 13 лв.

Разноски: При този изход на спора първоинстанционното решение следва да бъде отменено и в частта на присъдените разноски. На „ЯНМАР“ ЕООД следва да бъдат присъдени разноски в обща размер на 5 639 лв. за четири инстанции, изчислени, съответно с уважената част от жалбата в размер на 58 307, 05 лв. и представения списък с разноски. На Дирекция „ОДОП“ Пловдив следва да бъдат присъдени 1 650 лв. юрисконсултско възнаграждение и държавна такса, съответно с отхвърлената част от жалбата на „ЯНМАР“ ЕООД.

Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от Административнопроцесуалния кодекс, Върховният административен съд, Осмо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 991/16.06.2020 г. на Административен съд - Пловдив, постановено по адм. д. № 3959 по описа за 2019 г. на този съд, и вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-16001617007544-091-001 от 14.06.2018г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП - Пловдив при ЦУ на НАП, потвърден с решение № 514 от 04.09.2018г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ гр. П., при ЦУ на НАП, в частта, относно допълнително установен на „ЯНМАР“ ЕООД, ЕИК[ЕИК], гр. П., корпоративен данък по ЗКПО за 2012г. за сумата над 4 064, 60 лв. до пълния размер от 15 966, 81 лв. главница и лихви над 2 242, 42 лв., в това число лихви върху авансови вноски за корпоративен данък в размер на 93, 46 лв. до пълния им размер от 8 535, 13 лв.

ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Пловдив при ЦУ на НАП да заплати на „ЯНМАР“ ЕООД, ЕИК[ЕИК], гр. П., сумата от 5 639 лв. разноски по делото общо за четири инстанции.

ОСЪЖДА „ЯНМАР“ ЕООД, ЕИК[ЕИК], гр. П., да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Пловдив при ЦУ на НАП сумата 1 650 лв. разноски общо за всички инстанции.

Решението не подлежи на обжалване.