Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП" - Варна срещу Решение 2020 от 12.09.2014 г., постановено по адм. д. 243/2014 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е обявена нищожността на Ревизионен акт

031302290/ 18.09.2013г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение 779/19.12.2013г. на Директора на Дирекция ОДОП-Варна.

Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Намира, че ревизията е възложена от териториално компетентен орган, поради което издаденият РА е валиден. В подкрепа на тезата си излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на първоинстанционното решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът по касационната жалба Де ООД, гр. В., чрез процесуален представител, с писмен отговор изразява становище за нейната неоснователност.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 АПК, както и наведените в жалбата отменителни касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното:

Касационната жалба, инициирала настоящото производство, е депозирана срещу подлежащ на оспорване съдебен акт, от активно процесуално легитимирано лице, при наличието на правен интерес и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, с оглед на което е допустима и подлежи на разглеждане по същество.

Предмет на производството пред Административен съд - Варна е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт

031302290/ 18.09.2013г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение 779/19.12.2013г. на Директора на Дирекция ОДОП-Варна.

За да достигне до извод за нищожност на обжалвания РА, първоинстанционният съд е приел, че органът по приходите, който е издал процесната Заповед за възлагане на ревизия е териториално компетентен само за ИРМ - Шумен, тъй като Териториалният директор е ограничил неговите правомощия до този район в рамките на компетентната териториална дирекция. Преценил е, че след като седалището на ревизираното лице е в гр. В., то както ЗВР, така и РА са издадени от некомпетентен орган.

Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати съществени процесуални нарушения и противоречие с материалния закон.

Съгласно чл. 6, ал. 1 от Закона за Националната агенция по приходите / ЗНАП/, Агенцията се състои от Централно управление и териториални дирекции. Считано от 01.01.2010 г., с решение на Управителния съвет на НАП РМФ-286/19.12.2009 г. на територията на страната са създадени пет териториални дирекции със седалища в гр. С., гр. В., гр. П., гр. Б. и гр. В. Т., чиито териториални обхвати и обхвати на дейност съвпадат с тези на конкретно посочените и закрити със същото решение териториални дирекции със седалища във всеки областен град. Всяка една от тези пет териториални дирекции се организира и ръководи от териториален директор, който упражнява предоставените му правомощия в нейните пространствени предели.

Към териториалния обсег на компетентната териториална дирекция препраща и нормата на чл. 7, ал. 1 ДОПК, установяваща компетентността на органа по приходите да издава актовете по този кодекс. Е. от тези актове е заповедта за възлагане на ревизии. Съгласно чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК заповедта за възлагане на ревизия се издава от орган по приходите, определен от териториалния директор. Член 112, ал. 1 ДОПК предвижда, че ревизионното производство се образува със заповедта за възлагане на ревизия /ЗВР/, която, за да бъде правопораждащ данъчноревизионното правоотношение юридически факт, следва да е издадена от компетентен орган. Разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК сочи, че ревизия може да се възлага от органа по приходите, а съобразно чл. 7, ал. 1 ЗНАП органи по приходите са: изпълнителният директор на НАП и неговите заместници, териториалните директори и техните заместници; директорите на дирекции, началниците на отдели и сектори и служителите, заемащи длъжност "държавен експерт по приходите", "държавен инспектор по приходите", "главен експерт по приходите", "старши експерт по приходите", "експерт по приходите", "главен инспектор по приходите", "старши инспектор по приходите" и "инспектор по приходите".

Освен с функцията на орган по приходите, разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК обвързва овластяването за издаване на ЗВР и с наличието на персонална компетентност, предвиждайки, че оправомощеният орган по приходите следва да е изрично определен от териториалния директор.

За да се дефинират характеристиките на волеизявлението, с което териториалният директор определя кой измежду всички посочени в чл. 7, ал. 1 ЗНАП органи по приходите в компетентната териториална дирекция може да възлага ревизии, е необходимо да се прецени дали териториалният директор притежава компетентност за възлагане на ревизии по реда на чл. 112, ал. 1 ДОПК.Основните правомощия на териториалния директор са регламентирани в чл. 11, ал. 1 и ал. 2 ЗНАП и могат да се разграничат в две отделни групи: организационно-ръководни и материалноправни. По силата на чл. 11, ал. 1, т. 4 ЗНАП териториалният директор е компетентен да организира и ръководи възлагането и извършването на ревизии, а нормата на чл. 11, ал. 2, т. 1 от с. з. сочи, че той издава предвидените в ДОПК актове.

Анализът на първото от визираните правомощия разкрива спецификите му на общофункционално, оперативно и управленско овластяване за осъществяване на изпълнително - разпоредителна дейност. 3а да се обезпечи ефективното изпълнение на тази дейност, на териториалния директор са възложени конкретни функции в определен предметен обхват. В неговите предели се включва кръгът от въпроси по възлагането на ревизиите, но функциите на териториалния директор във връзка с възлагането са организационно-ръководни. От тази негова обща функционална компетентност не би могла да се извлича имплицитно изрична материалната компетентност за издаване на заповеди за възлагане на ревизии, тъй като липсва конкретно нормативно овластяване с това правомощие. Разпоредбата на чл. 11, ал. 1, т. 4 ЗНАП предоставя точно определен обем властническа компетентност, а разширителното й тълкуване е недопустимо.

За разлика от правния режим на възлагането на ревизии по отменения ДПК ДВ, бр. 103/1999 г. ДВ, бр. 105/2005 г./, в ДОПК и ЗНАП не се съдържа норма, която да оправомощава териториалния директор да издава заповеди за възлагане на ревизии, насочени към установяване на задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски. Сравнителният анализ сочи, че с разпоредбата на чл. 68, ал. 1 ДПК отм. правомощието за възлагане на ревизии е изрично възложено на териториалния директор, като е призната нормативно и възможността за делегирането му. С приемането на ДОПК тази компетентност е предоставена изрично само на органа по приходите, което е основание да се приеме, че ratio legis, въплътен в чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, е това правомощие да бъде изключено от обхвата на материалната компетентност на териториалния директор. Този тълкувателен подход е в унисон както с прогласените в чл. 4 ДОПК основни принципи за самостоятелност и независимост на органа по приходите, така и с установената в чл. 10, ал. 1 АПК забрана за изземване на компетентност от по-горестоящ орган.

Изводът, че териториалният директор не е материално компетентен да възлага ревизии, не се разколебава от факта, че съгласно чл. 7, ал. 1 ЗНАП той също е един от органите по приходите. Точният разум на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК изключва идентитет на определящия и определения орган, поради което допускането на възможността териториалният директор да определи сам себе си би могло да е единствено аргумент reduction ad absurdum, сочещ, че подобно тълкуване би обезсмислило законодателната воля. Тя се разкрива и от нормите на чл. 118, ал. 2 във вр. С чл. 119, ал. 2 ДОПК съобразно които РА се издава от органите по приходите, посочени в чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП, в кръга на които не е включен териториалният директор. Тъй като органът, издаващ РА е този, който е възложил ревизията и ръководителят на ревизията, то следва, че органите, които могат да възлагат ревизии също следва да са от посочените в чл. 7, ал. 1, т. 4 ЗНАП.

В този контекст разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК предоставя на териториалния директор единствено организационно - управленско правомощие, в което от една страна се включва задължението за определяне на орган по приходите, който да възлага ревизии, а от друга, правото на преценка, при условията на оперативна самостоятелност, кой точно измежду всички органи по приходите да определи. При реализацията на това организационно-ръководно правомощие не се прехвърля първична материална компетентност за възлагане на ревизии на определения орган по приходите, тъй като териториалният директор, в това си качество, не разполага с нея. Като един от органите по приходите териториалният директор не е единственият носител на тази основна материална компетентност, тъй като ipso jure с чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК тя е предоставена на всички органи по приходите от компетентната териториална дирекция. Към тази придобита по първичен път компетентност, в териториалния й обхват по чл. 7, ал. 1 ДОПК, препраща чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК в частта, с която определя редът за придобиване на вторична персонална компетентност по косвен начин. Нормата на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК не предвижда възможност при учредяване на вторичното правомощие да се редуцира обхвата на първичната компетентност, към която разпоредбата препраща, поради което с акта за определяне териториалният директор не може да я ограничава, включително и по териториален признак.

Като структурна единица на НАП, териториалната дирекция има определен пространствен обхват, който за длъжностите от нейния щат е идентичен с мястото на изпълнение на службата. Фактическото местонахождение на работното място на служителя в рамките на отделна административна област или бивша структурна единица на НАП, представляващи към момента част от територията на компетентната дирекция, не биха могли да бъдат критерий за териториалния обхват на материалното правомощие на органа по приходите. Обратното схващане би приравнило функциите на длъжността в съответната структурна единица на НАП с функциите на нейните органи. Орган по приходите не е длъжност, която е ситуирана със своя точно определена степен в системата на НАП, поради което работното място на съответния служител, осъществяващ функциите на орган по приходите, е ирелевантно за пространствения обхват на предоставената по закон териториална компетентност на органа.

Гореизложеното мотивира извода, че с акта по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК, определящ органа по приходите, който може да възлага ревизии, териториалният директор упражнява организационно-управленско правомощие. С този акт териториалният директор не делегира изрично предоставена му материална компетентност за възлагане на ревизии, тъй като определеният орган по приходите е нормативно овластен с това основно правомощие пряко от разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК. Към тази негова основна материална компетентност, с акта за определяне се добавя допълнителна персонална компетентност по косвен начин чрез конкретизация на титуляра на правомощието за издаване на ЗВР. След като първичната материална компетентност на орган по приходите е придобита по нормативен път в териториалния й обхват по чл. 7, ал. 1 ДОПК, то пространствените й предели не могат да се ограничават от териториалния директор при персонализацията на органа по приходите, който може да възлага ревизии. Такава възможност не е предвидена в ДОПК и ЗНАП, поради което с факта на посочване на органа по приходите в издадения от директора акт /заповед/ за определяне по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК определеният орган по приходите придобива персонална компетентност да издава заповеди за възлагане на ревизии за всички данъчни субекти, спрямо които териториалната дирекция е компетентна. Като е приел обратното и е достигнал до извод, че компетентността на органа по приходите, издал процесната ЗВР е ограничена от териториалния директор само за региона на област Ш., представляващ част от териториалния обхват на ТД на НАП - Варна, първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. Тъй като спорът не е изяснен от фактическа страна и предвид съдържащата се в чл. 220 АПК забрана за фактически установявания в настоящото производство, то делото следва да бъде върнато на първоинстанционния съд за ново разглеждане от друг състав, който да се произнесе по материалната законосъобразност на РА.

На основание чл. 226, ал. 3 АПК, при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските в настоящото производство.

Така мотивиран и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделениe РЕШИ: ОТМЕНЯ

Решение 2020 от 12.09.2014 г., постановено по адм. д. 243/2014 г. по описа на Административен съд - Варна .

ВРЪЩА

делото на същия съд за ново разглеждане от друг състав.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

/п/ З. Ш.

секретар:

ЧЛЕНОВЕ:

/п/ М. З./п/ Б. Л.

Б.Л.