Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на четиринадесети ноември две хиляди и двадесет и втора година в състав: Председател: Б. Ц. Членове: РУМЯНА Л. С. при секретар М. Н. и с участието на прокурора А. Г. изслуша докладваното от съдията К. С. по административно дело № 231 / 2022 г. Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

Образувано е по касационна жалба от директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Бургас срещу решение № 1580/21.10.2021 г., постановено по адм. д. № 1761/2021 г. по описа на Административен съд Бургас, с което е отменен ревизионен акт № Р-02000220005200-091-001/15.03.2021 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Бургас, с който на основание чл. 19, ал. 2 от ДОПК за задължения на "Р. К. ЕООД, е установена отговорността на Д. Г. за ДДС за период 01.07.2018 г. - 31.05.2018 г. в размер на 51 580, 38 лева и лихва от 12 528, 70 лева; за корпоративен данък за периода 2018 г. в размер на 14 142, 25 лева и лихви за забава в размер на 2805, 14 лева; за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода от 01.07.2018 г. - 30.06.2019 г. в размер на 7785, 18 лева и лихви за забава в размер на 1702, 11 лева; вноски за държавното обществено осигуряване (ДОО) - за осигурители, за периода от 01.06.2018 г. - 30.06.2019 г. в размер на 19 433, 91 лева и лихви за забава в размер на 4380, 80 лева; вноски за здравно осигуряване - за осигурители, за периода от 01.06.2018 г. - 30.06.2019 г. в размер на 8222, 13 лева и лихви за забава в размер на 1848, 12 лева; и вноски за универсален пенсионен фонд (УПФ) - за осигурители, за периода от 01.06.2018 г. - 01.06.2019 г. в размер на 3872, 38 лева и лихви за забава в размер на 887, 24 лева., потвърден с решение № 88/07.06.2021 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ Бургас в частта му, в която е установена отговорността на Д. Г. за ДДС за период 01.07.2018 г. - 31.07.2018 г., 01.08.2018 г. – 31.08.2018 г., 01.09.2018 г. – 30.09.2018 г., 01.10.2018 г. – 31.10.2018 г., отменен в частта му, в която е установена на Д. Г. за корпоративен данък за периода 2018 г. в размер на 14 142, 25 лева и лихви за забава в размер на 2805, 14 лева; за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода от 01.07.2018 г. - 30.06.2019 г. в размер на 7785, 18 лева и лихви за забава в размер на 1702, 11 лева; вноски за държавното обществено осигуряване (ДОО) - за осигурители, за периода от 01.06.2018 г. - 30.06.2019 г. в размер на 19 433, 91 лева и лихви за забава в размер на 4380, 80 лева; вноски за здравно осигуряване - за осигурители, за периода от 01.06.2018 г. - 30.06.2019 г. в размер на 8222, 13 лева и лихви за забава в размер на 1848, 12 лева; и вноски за универсален пенсионен фонд (УПФ) - за осигурители, за периода от 01.06.2018 г. - 01.06.2019 г. в размер на 3872, 38 лева и лихви за забава в размер на 887, 24 лева., за ДДС за период 01.10.2018 г. - 31.10.2018 г., 01.11.2018 г. – 30.11.2018 г., 01.12.2018 г. – 31.12.2018 г., 01.01.2019 г. – 31.01.2019 г., 01.02.2019 г. – 28.02.2019 г., 01.03.2019 г. – 31.03.2019 г., 01.04.2019 г. – 30.04.2019 г., 01.05.2019 г. – 31.05.2019 г.

В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон – касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Претендират се разноски.

Ответната страна – Д. Г. изразява становище за неоснователност на жалбата. Претендират се разноски.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба и правилност на оспореното решение.

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна по чл. 201, ал. 1 от АПК, и при наличие на правен интерес, което я определя като процесуално допустима. Разгледана по същество, касационната жалба е неоснователна.

Установява се, че със заповед за възлагане на ревизия № Р-0200220005200-020-002/28.08.2020 г., изменена със заповед № Р-02000220005200-020-003/23.04.2020 г., издадени от началник на сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ в ТД на НАП Бургас, е възложено извършването на ревизия на Д. Г. за установяване на отговорност по чл. 19 от ДОПК, в качеството й на пълномощник на „Р. К. ЕООД за задължения на дружеството за данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода от 01.07.2018 г. до 30.06.2019 г., за вноски за ДОО – за осигурители за периода от 01.06.2018 г. до 30.06.2019 г., за вноски за здравно осигуряване – за осигурители за периода от 01.06.2018 г. до 30.06.2019 г., за вноски за УПФ – за осигурители, за периода от 01.06.2018 г. до 30.06.2019 г., за задължения за ДДС за периода от 01.07.2018 г. до 31.05.2019 г. На ревизираното лице, в съответствие с чл. 113, ал. 2 от ДОПК, е връчен екземпляр от заповедите за възлагане на ревизия. Със заповедта за възлагане на ревизия, в съответствие с чл. 113, ал. 1 от ДОПК, са определени данните за ревизираното лице по чл. 81, ал. 1, т. 2-5 от ДОПК, ревизиращите органи по приходите, срокът за извършване на ревизията. Изготвен е ревизионен доклад № Р-02000220005200-092-001/09.02.2021 г., същият е връчен на ревизираното лице, съдържа реквизитите по чл. 117, ал. 2 от ДОПК. Ревизията е приключила с издаването на ревизионен акт № Р-02000220005200-091-001/15.03.2021 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Бургас. Ревизионният акт е обжалван по административен ред пред по-горестоящия административен орган, който с решение № 88/07.06.2021 г. е потвърдил ревизионния акт в частта, в която е установена отговорността на Д. Г. за ДДС за период 01.07.2018 г. - 31.07.2018 г., 01.08.2018 г. – 31.08.2018 г., 01.09.2018 г. – 30.09.2018 г., 01.10.2018 г. – 31.10.2018 г. В хода на ревизионното производство са изискани документи и писмени обяснения от ревизираното лице и от трети лица - "Р. К. ЕООД, "Ико-Нет" ЕООД - извършило счетоводното обслужване на "Р. К. ЕООД, "Ю. Б. АД, основните доставчици на стоки и услуги на дружеството, И. Р. едноличен собственик и управител на "Р. К. ЕООД и лицата, наети по трудово правоотношение в дружеството през проверявания период. За целите на ревизията са били приобщени доказателства, събрани в хода на други административни производства, в т. ч. ревизията и проверката за регистрация по ЗДДС на "Р. К. ЕООД. След анализ на представените документи, справки и писмени обяснения органите по приходите са приели, че са налице материалните предпоставки за установяване на отговорност по чл. 19, ал. 1 от ДОПК спрямо Д. Г., за невнесените данъчни задължения на "Р. К. ЕООД, включително и тези които са установени по ревизионен акт № Р-02000218006927-091-001/05.06.2019 г. Прието е, че са налице и четирите материално-правни предпоставки на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, а именно, Д. Г. е извършвала управлението на "Р. К. ЕООД въз основа на дадените й пълномощия от едноличния собственик и управител на дружеството И. Р. с пълномощно - нотариално заверено пълномощно № 4823/30.11.2017 г., което според органите по приходите сочи, че същата е търговски пълномощник. По тази причина са счели, че е налице първата предпоставка на чл. 19, ал. 1 от ДОПК. Ревизиращият орган е приел, че с действията/бездействията по неподаване заявление за регистрация по ЗДДС, при достигане на минималния праг за задължителна регистрация до 14.07.2018 г., Д. Г. е укрила от органите по приходите факти и обстоятелства, които по закон е била длъжна да обяви, което изпълнява втората предпоставка от фактическия състав на чл. 19, ал. 1 от ДОПК. Според органите по приходите, събраните доказателства, сочат категорично, че лицето е изпълнявало управленски функции и е имало право да се разпорежда с имущество на дружеството като упълномощено лице и въпреки това недобросъвестно не е платило декларираните и установени задължения за данъци и осигуровки. Относно четвъртата предпоставка невъзможност установените публични задължения да бъдат събрани, в ревизионния доклад е посочено, че "Р. К. ЕООД е формалния носител на задълженията, които са формирани вследствие извършената ревизия, с която са установени допълнителни задължения за ДДС в размер на 45 429, 62 лв., като според събраните доказателства дружеството е имало изискуеми и неизплатени задължения към момента на издаване на ревизионния доклад в размер на 128 737, 16 лв. При осъществен контрол за законосъобразност на ревизионния акт, с решение № 1580/21.10.2021 г., постановено по адм. д. № 1761/2021 г. по описа на Административен съд Бургас, е отменен ревизионен акт № Р-02000220005200-091-001/15.03.2021 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Бургас, с който на основание чл. 19, ал. 2 от ДОПК за задължения на "Р. К. ЕООД, е установена отговорността на Д. Г. за ДДС за период 01.07.2018 г. - 31.10.2018 г. Съдът е приел, че ревизионният акт е издаден в противоречие с материалния закон. По делото не е бил налице спор по фактите, като се спори дали са налице елементите на фактическият състав на чл. 19, ал. 1 от ДОПК. Съдът е приел, че "Р. К. ЕООД е от категорията на лицата по чл. 14, т. 1 от ДОПК, тъй като задълженията му за данъци и осигурителни вноски са установени с влязъл в сила ревизионен акт. Спорно е това дали Д. Г. е притежавала качеството търговски пълномощник на това дружество в периода на възникване на задължението за регистриране по ЗДДС. Съдът е приел, че фигурата на търговския пълномощник е нормативно уредена с разпоредбата на чл. 26, ал. 1 от Търговския закон и според съдебната инстанция липсва основание този термин да се възприема с различно от него правно и фактическо съдържание. Съгласно същата норма търговският пълномощник е лице, упълномощено от търговец да извършва посочените в пълномощното действия срещу възнаграждение. При липса на други указания пълномощникът се смята упълномощен да извършва всички действия, свързани с обикновената дейност на търговеца. Приел е, че в конкретния случай е налично нотариално заверено пълномощно № 4823/30.11.2017 г., издадено от управителя на „Р. К. ЕООД в полза на Д. Г.. Тези действия същият следва да извършва срещу възнаграждение. Тези два елемента доближават фактите по настоящия спор до фигурата на търговския пълномощник, но не са достатъчни, за да бъде възприета тезата на ответника за доказана. Приел е, че законът изисква по силата на чл. 26, ал. 4 от Търговския закон, търговският пълномощник да се подписва, като прибавя към фирмата (на търговеца) своето име и добавка, че е пълномощник, като липсват данни това да е правено от страна на Д. Г., като същото обстоятелство, наред с представените по делото и безспорни за страните доказателства, че жалбоподателят е била страна по трудово правоотношение с данъчнозадълженото дружество, оборват възприетата от страна на органите по приходите теза. Съдът е приел, че по делото се твърди, но не се установява поведение на жалбоподателя което може да бъде определено, като укриване на факти и обстоятелства пред органа по приходите. Това произтича, както от недоказаното твърдение, че жалбоподателят е търговски пълномощник на данъчнозадълженото лице, така и от обстоятелството, че подобна функция не му е била вменена от страна на законния представител на „Р. К. ЕООД, като е отрицателен отговорът на въпроса дали регистрацията по ЗДДС е част от обикновената дейност на търговеца, до която са сведени правомощията на всеки търговски пълномощник, освен ако не са изрично разширени. Приел е, че подаването на заявление за ДДС регистрация е форма на провеждане на административен процес, за извършването на който Ганчева не е била оправомощена. Приел е, че, за да може да се ангажира отговорността на управителя на лицето по чл. 19, ал. 1 от ДОПК, е необходимо действията да са целенасочени и съзнателни. Те ще бъдат такива винаги когато закон вменява на длъжностно лице или приравнено на него такова, императивни задължения, които последното не просто не е изпълнило, а целенасочено е извършило нещо, чрез което е прикрило, преправило, заличило или др. дължимата по закон да обяви информация. В конкретния случай липсва материалноправна норма, която да вменява подобен род задължения за обявяване на факти и обстоятелства пред органа. Решението е правилно.

С решение № 1580//21.10.2021 г., постановено по адм. д. № 1761/2021 г. по описа на Административен съд Бургас, е отменен ревизионен акт № Р-02000220005200-091-001/15.03.2021 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Бургас, с който на основание чл. 19, ал. 2 от ДОПК за задължения на "Р. К. ЕООД, е установена отговорността на Д. Г. за ДДС за период 07.07.2018 г. - 31.10.2018 г.

Съгласно чл. 19, ал. 1 от ДОПК, който в качеството си на член на орган на управление, управител, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 укрие факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител и вследствие от това не могат да бъдат събрани задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски, отговаря за несъбраното задължение. Предпоставките за ангажиране на отговорността по чл. 19, ал.1 от ДОПК предпоставят, че посоченото за солидарно отговорно лице трябва да има качеството на управител или член на орган на управление на юридическото лице член на орган на управление, управител, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 длъжник за невнесения ДДС, и в този смисъл може да се смята за участник във вземането на решения в това юридическо лице. Трябва да са налице факти и обстоятелства, които лицето е било длъжно да обяви пред органа по приходите. Трябва да е налице причинно-следствена връзка между недобросъвестно извършените действия на посоченото за солидарно отговорно лице и неспособността на юридическото лице да плати ДДС, за който е лице платец. Обемът на солидарната отговорност е ограничен до сумата, с която е намаляло имуществото на юридическото лице поради недобросъвестно извършените действия. Тази отговорност се реализира само субсидиарно когато се окаже невъзможно дължимите суми на ДДС да се съберат от юридическото лице. Безспорно е, че в конкретния случай е налице нотариално заверено пълномощно № 4823/30.11.2017 г., издадено от управителя на „Р. К. ЕООД в полза на Д. Г.. Тези действия същият следва да извършва срещу възнаграждение. Както правилно приема и първоинстанционния съд, тези два елемента доближават фактите по настоящия спор до фигурата на търговския пълномощник, но не са достатъчни, за да бъде възприета тезата на ответника за доказана. Законът изисква по силата на чл. 26, ал. 4 от Търговския закон, търговският пълномощник да се подписва, като прибавя към фирмата (на търговеца) своето име и добавка, че е пълномощник. Липсват данни това да е правено от страна на Д. Г., като същото обстоятелство, наред с представените по делото и безспорни за страните доказателства, че лицето е била страна по трудово правоотношение с данъчнозадълженото дружество, оборват възприетата от страна на органа теза. съдът е обвързан от юридическия факт, че жалбоподателят е била служител на търговеца на основание сключено помежду им трудово правоотношение, на длъжност касиер, като не се е подписвал, посочвайки фирмата, името си и обстоятелството, че е търговски пълномощник. По тази причина съдебният състав достига до правилния извод, че липсва първата от предпоставките за ангажиране на особената отговорност на лицето за публични задължения на трети данъчнозадължени лица. Търговското представителство е родово понятие, което обхваща прокурата, обикновеното търговско пълномощие, търговската помощ и търговското представителство в тесен смисъл, което от своя страна може да бъде пряко представителство, косвено представителство или търговско посредничество. Под родовото понятие търговско представителство е подведен и търговският посредник, който не разполага с представителна власт, а свързва търговци при осъществяваната от тях дейност. Във всички случаи на търговско представителство се извършват фактически или правни действия в полза на търговец, които са свързани с неговата търговска дейност. Изчерпателният характер на уредбата на правните форми, чрез които се извършва търговското представителство, налага извод, че при осъществяване на своята дейност по занятие търговецът се представлява от тези категории лица, чиято дейност и правомощия са уредени в глава шеста от Търговския закон. Няма пречка търговецът да упълномощава конкретно, ad hoc и други лица, които не осъществяват търговско представителство, да сключват сделки в гражданския оборот от негово име. От лицата, чиято дейност попада в родовото понятие "Търговско представителство" и се урежда от разпоредбите на Търговския закон, пряко представителство осъществяват прокуристът и търговският пълномощник, а търговският представител може да осъществява пряко представителство, ако бъде упълномощен да извършва правни действия и да сключва сделки от името на търговеца. Обемът на представителната власт на прокуриста се определя от закона, като овластяването му се вписва в търговския регистър. Когато извършва действия, за които е овластен, нуждаещи се писмена форма, прокуристът добавя към търговската фирма на предприятието, името с добавка, която сочи прокурата /чл. 21, ал. 1 от ТЗ/. Търговският представител е търговец, който самостоятелно и по занятие сътрудничи на друг търговец при извършване на търговска му дейност. Търговският представител е длъжен да отбелязва в документите, които издава, и в търговската си кореспонденция данните по чл. 13 от Търговския закон /чл. 46, ал. 3 от ТЗ/. Следователно когато прокуристът и търговският представител извършват правни действия от името и за сметка на търговеца, те не се обозначават само като физически лица, а задължително посочват и особеното качество, в което представляват търговеца. Правилни са изводите на първоинстанциония съд и относно обстоятелството на липса на втората предпоставка за реализиране на отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК, а и именно укриване на факти и обстоятелства пред органите по приходите. Ревизиращият орган е приел, че с действията/бездействията по неподаване заявление за регистрация по ЗДДС, при достигане на минималния праг за задължителна регистрация до 14.07.2018 г., Д. Г. е укрила от органите по приходите факти и обстоятелства, които по закон е била длъжна да обяви, което изпълнява втората предпоставка от фактическия състав на чл. 19, ал. 1 от ДОПК. Всъщност спорният въпрос между страните е свързан с обстоятелството дали е налице една от предпоставките по чл. 19, ал. 1 от ДОПК, а именно дали е налице укриване на факти и обстоятелства, които по силата на законова норма управителят на търговското дружество е следвало да обяви пред орган по приходите. Процедурата за регистрация по ДДС е регламентирана в чл. 101 от ЗДДС, като съобразно чл. 101, ал. 2 от ЗДДС, заявлението се подава: 1. лично, когато данъчно задълженото лице е дееспособно физическо лице или едноличен търговец; 2. от лице с представителна власт по закон, когато данъчно задълженото лице е юридическо лице или кооперация; 3. от лице с представителна власт съгласно учредителен договор, когато данъчно задълженото лице е неперсонифицирано дружество или осигурителна каса; 4. от акредитиран представител по чл. 135; 5. от лице, което е изрично упълномощено за това от лицата по т. 1, 2, 3 и 4 с нотариално заверено пълномощно. От събраните по делото доказателства по несъмнен начин се установява, че не е налице изрично упълномощаване по чл. 101, ал. 2, т. 5 от закона. Представеното по делото пълномощно не съдържа упълномощаване за извършване на действието по чл. 101, ал. 2, т. 5 от ЗДДС. На следващо място, за да може да се ангажира отговорността на управителя на дружеството по чл. 19, ал. 1 от ДОПК, е необходимо действията да са целенасочени и съзнателни. Те ще бъдат такива винаги когато закон вменява на длъжностно лице или приравнено на него такова, императивни задължения, които последното не просто не е изпълнило, а целенасочено е извършило нещо, чрез което е прикрило, преправило, заличило или др. дължимата по закон да обяви информация. В конкретния случай липсва материалноправна норма, която да вменява подобен род задължения за обявяване на факти и обстоятелства пред органа. Липсват доказателства и за това, че Д. Г. чрез целенасочени действия по заличаване, видоизменяне или преправяне на данни или доказателства е укрило тези факти и обстоятелства. Така направените изводи не се отричат от чл. 19, ал. 2, изречение последно от ДОПК, съгласно който за търговски пълномощник се смята и всяко лице, което изпълнява условията на чл. 26 от Търговския закон, с изключение на изискването да получава възнаграждение, както и всяко лице, действало при условията на чл. 301 от Търговския закон, доколкото позоваване на посочената норма не се съдържа в ревизионния акт и в решението на решаващия административен орган.

При този изход на спора и направеното искане, в полза на ответника следва да се присъди възнаграждение за адвокат в размер на 2000 лв., по представен договор за правна услуга от 05.10.2021 г.

Като съобрази направените фактически и правни изводи и на основание чл. 221, ал. 2, предложение второ АПК вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 1580 от 21.10.2021 г., постановено по адм. д. № 1761/2021 г. по описа на Административен съд Бургас.

ОСЪЖДА Националната агенция за приходите разноските да заплати на Д. Г. разноските по делото в размер на 2000 лв.

РЕШЕНИЕТО е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ БИСЕР ЦВЕТКОВ

секретар:

Членове:

/п/ Р. Л. п/ КАМЕЛИЯ СТОЯНОВА