Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на двадесет и пети януари две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: Т. Н. Членове: Е. И. Д. Р. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора Г. Х. изслуша докладваното от председателя Т. Н. по административно дело № 3645 / 2022 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващи от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано по касационна жалба на Бг Д. И. ЕООД, подадена чрез адв. И., срещу решение № 7516 от 13.12.2021 г. постановено по адм. дело № 8624/2021 г. по описа на Административен съд София - град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) № Р-22220320004773-091-001 от 08.04.2021 г. , потвърден с Решение № 1017 от 05.07.2021г., издадено от директор на Д. О. и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) - София, с който на дружеството са установени допълнителни задължения общо в размер на 55 141.28 лв., в т. ч. главница 51 428.57 лв. и лихви 3 712. 71 лв. и Бг Д. И. ЕООД е осъдено да заплати разноски на дирекция ОДОП - София при ЦУ (Централното управление) на Националната агенция за приходите (НАП) в размер на 2 295.62 лв.

В касационната жалба се твърди, че съдебното решение е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон и необоснованост - пороци по чл.209, т.3 АПК. Касаторът счита, че от представените по делото доказателства се установява, че спорните доставки на стоки и услуги са реални. Изложени са съображения, че съдът неправилно е отказал право на данъчен кредит. Иска се отмяна на съдебното решение, алтернативно-връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Претендира разноски по делото за двете инстанции, съобразно представен списък (л.43).

Ответникът директорът на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП, чрез юрк. М., оспорва касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 358 лв.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл.218 и чл.220 АПК и съобрази становищата на страните, намира жалбата процесуално допустима като подадена в преклузивния срок по чл.211, ал.1 АПК от легитимирана страна против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото й съобрази следното:

С РА, предмет на оспорване пред първоинстанционния съд, на ревизираното лице, поради направен извод за липса на реални доставки, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС и чл. 69, ал. 1 ЗДДС, във вр. с чл. 6 и чл. 9 ЗДДС, за данъчни периоди м.05.2020г., м.06.2020г. и м. 07.2020г., е отказано правото на приспадане на данъчен кредит за доставки на услуги, документирани с фактури, издадени от Билд Пи 2000 ЕООД.

По време на ревизията е установено, че през ревизирания период предметът на дейност на задълженото лице е било строителство на жилищна сграда в гр. София, [ж. к.]с УПИ 3-924, с разрешение за строеж №14/23.01.2017г. Установено е, че за осъществяване на дейността си ревизираното лице като възложител е сключило договор на 13.04.2020г. за строителство с дружеството Билд Пи 2000 ЕООД като изпълнител, по силата на който изпълнителят се задължава да изпълни със свои материали, техника и работна сила строителни услуги. В пояснителни бележки/писмени обяснения от Билд Пи 2000 ЕООД заявяват, че не притежават ДМА, а за изпълнението на фактурираните доставки са ползвали подизпълнител С. Т. 2015ЕООД. Представен е договор от 13.04.2020 г., сключен между Билд Пи 2000 ЕООД и С. Т. 2015 ЕООД-изпълнител с предмет: строително-монтажни работи.

При съвкупната преценка на събраните в ревизионното производство доказателства от приходните органи е прието, че не са извършени дейностите по фактурите, издадени от прекия доставчик, тъй като е установено, несъответствие между протоколите и датите на фактурите, издадени от Билд Пи 2000 ЕООД на Бг Д. И. ООД и тези, издадени от С. Т. 2015 ЕООД като подизпълнител на Билд Пи 2000 ЕООД. Установено е, че протоколите за извършване на СМР, представени като доказателство за получаване на услугите от прекия доставчик са подписани за получател от друго дружество Билд ПиЕООД. Установено е, че посоченият като подизпълнител на прекия доставчик разполага с кадрова обезпеченост, която е недостатъчна за извършване на процесните услуги. Приходните органи са приели, че представените документи не доказват реалното извършване на доставките услуги по смисъла на чл. 9 ЗДДС, документирани с фактурите, издадени от Билд Пи 2000 ЕООД. Поради това, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, на ревизираното лице е отказано претендираното право на приспадане на платения ДДС по процесните фактури.

За да отхвърли оспорването, първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, при спазване на процесуалните правила и в съответствие с материалния закон.

По доставките от Билд Пи 2000 ЕООД, съдът е приел, че не е доказано доставките да са реално извършени. Като допълнително обстоятелство в подкрепа на същия извод съдът е отчел, че доставчикът сам е заявил, че не извършил работите, а длъжностите на наетите лица в дружеството, сочено за подизпълнител, не съответстват на процесните доставки. Отделно, съдът е взел предвид, че касаторът не е оспорил установеното от органите по проходите обстоятелство, че дейностите, описани в процесния ревизионен акт, са посочени като предадени му в предходен времеви период, предмет на предходен ревизионен акт по ЗДДС за периодите от 01.02.2020 г. до 30.04.2020 г.

Решението е правилно.

Първоинстанционният съд е обсъдил пълно и в съвкупност събраните доказателства и при обосновани фактически изводи за недоказана реалност на фактурираните доставки на услуги правилно е приложил материалния закон.

По делото е установено, че предметът на дейност на ревизираното лице е бил инвестиционна дейност, строителство и строителни услуги. В хода на административното производство задълженото лице е представило договор от 13.04.2020г., сключен с Билд Пи 2000 ЕООД като изпълнител за извършване на определени видове СМР на конкретен обект, по силата на който изпълнителят се задължава да изпълни работите със свои материали, техника и работна сила. От доказателства по делото се установява, че Билд Пи 2000 ЕООД, не притежава ДМА и съгласно писмените обяснения на представляващия дружеството не е извършило процесните СМР, а е ползвал подизпълнител. Представен е и договор за изпълнение на СМР от 13.04.2020 г. сключен между Билд Пи 2000 ЕООД и С. Т. 2015 ЕООД.

Пo доставките от Билд Пи 2000 ЕООД е отказано право на припадане на данъчен кредит в размер на 55 141.28 лв. за данъчни периоди м.05.2020г., м.06.2020г. и м. 07.2020 г. по 5 фактури, с предмет на доставка са услуги СМР лепене гипсокартон стени, шпакловка с теракол, гипсова мазилка, лепене на хидроизолация и др. По време на ревизията са представени процесните 5 фактури със съответни протоколи, договор за строителство между Бг Д. И. ООД и Билд Пи 2000 ЕООД, копия на банкови извлечения за извършени плащания по фактурите, хронологичен регистър на с-ка 503, оборотни ведомства, актове за действително извършени СМР, договор за изпълнение на СМР, сключен между Билд Пи 2000 ЕООД и С. Т. 2015 ЕООД. Представени са 3 фактури, издадени от Строй транс 2015 ЕООД към Билд Пи 2000 ООД за извършени СМР по протоколи, които са със значително по-късни дати от фактурите на прекия доставчик на Бг Д. И. ООД - Билд Пи 2000 ЕООД. Освен това са налице и несъответствия във видовете и количеството СМР по протоколите, подписани между прекия доставчик и посочения като негов подизпълнител и тези между прекия доставчик и ревизираното дружество. По две от спорните фактури, издадени от Билд Пи 2000 ЕООД, дружеството не е представило съответни фактури на подизпълнителя за извършените дейности от него. В протоколите, представени от С. Т. 2015 ЕООД, не е посочена дейност на доставка и монтаж на ПВЦ Дограма, както и дейности като изкоп с багер, доставка и монтаж на тръби и др. дейности, описани в актовете съставени между Билд Пи 2000 ЕООД и Бг Д. И. ООД.

Обосновано първоинстанционният съд е приел, че от представените по делото доказателства, преценени в съвкупност, не се установява реалност на процесните доставки на услуги.

Настоящият състав на касационната инстанция намира за обосновани фактическите изводи на първоинстанционния съд, че липсват доказателства за реалността на извършената дейност чрез съответната технологична последователност в актовете, които касаторът е съставил заедно с прекия доставчик, така и в актовете, съставени между Билд Пи 2000 ЕООД и С. Т. 2015 ЕООД. Действително както са приели приходните органи, представените протоколи за установяване на завършването и заплащането на СМР, извършени от С. Т. 2015ЕООД са подписани за получател от дружество, различно от прекия доставчик Билд ПиЕООД. Предвид това не е доказано, че СМР, предмет на спорните фактури са извършени именно от посочения в тях доставчик чрез конкретния подизпълнител.

Наистина, липсата на техническа и кадрова обезпеченост на доставчика не е основание за отказ на право на данъчен кредит на получателя по облагаема доставка, но реалното извършване на услугите, трябва да е доказано от лицето, което претендира правото на приспадане, а в случая липсват убедителни доказателства за осъществяване на посочения факт с правно значение. Само от наличието на горепосочените документи не може да се направи обоснован извод, че конкретните услуги са престирани по преките доставки. Нещо повече, касаторът не е оспорил установеното от органите по приходите, че резултатът от СМР по спорните фактури вече е бил посочен като предаден на ревизираното лице в предходен ревизиран период отново във връзка с право на приспадане на ДДС.

Неоснователно е оплакването на касатора, че съдът неправилно е приел само липсата на материална и кадрова обезпеченост на доставчика като основание за отказ на исканото приспадане. Съдът е обсъдил съвкупно всички доказателства по делото и въз основа на тях обосновано е приел, че спорните доставки не е доказано да са реални.

Основната материално правна данъчна норма, на която ревизираният получател по доставките може да се позове е тази на член 168, б. а от Директива 2006/112 на Съвета от 28 ноември 2006г. относно общата система на данъка върху добавената стойност, която гласи: Доколкото стоките и услугите се използват за целите на облагаемите сделки на данъчнозадължено лице, същото има правото, в държава-членка, в която извършва тези сделки да приспадне от дължимия данък върху добавената стойност, който то е задължено да плати дължимия или платен ДДС в тази държава-членка по отношение на доставката за него на стоки или услуги, извършена или която предстои да бъде извършена от друго данъчнозадължено лице.

Посочената разпоредба на вторичното право на ЕС, която има директен ефект, е точно транспонирана с разпоредбата на чл.69, ал.1, т.1 от Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС), съгласно която Когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.

От тълкуването на нормите следва, че предпоставките във фактическия състав (ФС) на възникване на правото на приспадане на платен ДДС по облагаема доставка са следните:

=доставката е реално извършена или предстои да бъде извършена. (в случая, правото на собственост върху резултата на услугите да е прехвърлен от доставчика на ревизирания получател).

=доставката е между данъчно-задължени лица.

=предметът на доставката, получен от претендиращия приспадането, се използва за целите на облагаемите му сделки. (в случая, полученият предмет на доставките се използва от РЛ за последващи облагаеми доставки).

Това тълкуване се потвърждава от задължителното тълкуване на нормите на Директивата за ДДС в точки 30 и 31 от мотивите на Решение на СЕС от 6 декември 2012г. по дело С-285/11, Боник ЕООД, ECLI:EU:C:2012:774, цитирано от СГС и АС : В случая от акта за преюдициално запитване е видно, че съответните страни по доставките на разглежданите в главното производство стоки, а именно Боник и неговите доставчици, са данъчнозадължени лица по смисъла на Директива 2006/112. За да се установи обаче, че на основание на тези доставки на стоки е налице правото на приспадане, посочено от Боник, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от Боник за извършването на облагаеми сделки.

Това тълкуване е потвърдено и в съвсем скорошната практика на Съда на ЕС. Така в Решение на СЕС от 09 декември 2021г. по дело С-154/20, Kemwater ProChemie s. r. o., ECLI:EU:C:2021:989, т.24 Съдът напомня, че правото на приспадане на ДДС зависи от изпълнението както на материалноправни, така и на формални условия. Що се отнася до материалноправните условия, от член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да може да се ползва от право на приспадане, заинтересованото лице трябва, от една страна, да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива. От друга страна, това лице трябва, нагоре по веригата, да е получило стоките или услугите, за които иска да му се признае право на приспадане, от друго данъчнозадължено лице, а надолу по веригата да е използвало тези стоки или услуги за нуждите на собствените си облагаеми сделки. Що се отнася до правилата за упражняване на правото на приспадане на ДДС, които се приравняват на формални изисквания, член 178, буква a) от посочената директива предвижда, че данъчнозадълженото лице трябва да притежава фактура, съставена в съответствие с членове 220236 и с членове 238240 от нея (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, т. 26 и цитираната съдебна практика).

Реалността на доставката е материално-правно изискване по същество за правото на приспадане.

Реалността на доставката е фактически въпрос.

Лицето, което иска да си приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. В цитираното Решение на СЕС по дело С-154/20, т.33 ясно е казано, че данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура. Тя трябва да вземе предвид и допълнителната информация, предоставена от данъчнозадълженото лице. От друга страна, именно данъчнозадълженото лице, което иска приспадането на ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това. Следователно данъчните органи могат да изискат от самото данъчнозадължено лице доказателствата, които считат за необходими, за да преценят дали следва да се допусне исканото приспадане (решение от 11 ноември 2021 г., Ferimet, C-281/20, EU:C:2021:910, т. 38 и цитираната съдебна практика).

Това е проявление на общото доказателствено правило, че всеки е длъжен да докаже фактите, от осъществяването на които черпи изгодни правни последици.

Националната юрисдикция, в съответствие с националните правила на доказване трябва да направи глобална преценка на фактите, за да прецени налице ли са основания за признаване на претендираното право на приспадане. (вж Решение на СЕС от 18 юли 2013г. по дело С-78/12, Евита К, ECLI:EU:C:2013:486., т.37).

При обоснованите фактически установявания за недоказана реалност на доставките на услуги, материалният данъчен закон е тълкуван и приложен правилно от първоинстанционния съд.

Предвид всичко изложено, първоинстанционното решение не е постановено при пороците, обосновани в касационната жалба и като валидно допустимо и правилно, следва да остане в сила.

С оглед изхода на спора на ответника следва да се присъди своевременно претендираното юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 061,28 лв. на основание чл.161, ал.1 ДОПК вр. чл.8, ал.1 вр. чл.7, ал.2, т.4 от наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на основание чл.221, ал.2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 7516 от 13.12.2021 г. постановено по адм. дело № 8624/2021 г. по описа на Административен съд София - град.

ОСЪЖДА Бг Д. И. ЕООД [ЕИК], представлявано от управителя Н. Л. да заплати на Националната агенция за приходите, сумата от 5 061,28лв. лева, представляващи юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ ТЕОДОРА НИКОЛОВА

секретар:

Членове:

/п/ ЕМИЛИЯ ИВАНОВА

/п/ ДАРИНА РАЧЕВА