Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на дванадесети май две хиляди двадесет и шеста година в състав: Председател:
П. Ж. Членове:
Л. П.
П. Я. при секретар
Б. П. и с участието на прокурора
М. Т. изслуша докладваното от съдията
Л. П. по административно дело № 3729/2026 г.
Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния кодекс (ДОПК).
С решение № 401 от 19.02.2026 г. по адм. д. № 420/2025 г., Административен съд Кюстендил (АС-Кюстендил) по жалба на М. К. Р ЕООД е отменил Ревизионен акт (РА) № Р-22001024001815-091-001/25.03.2025 г., издаден от органи по приходите при Т. Д. (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) - София, потвърден с решение № 582 от 16.06.2025 г. на директора на Д. О. и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на НАП, с който за данъчните периоди от 01.04.2024 г. до 30.04.2024 г., от 01.03.2024 г. до 31.03.2024 г. и от 01.11.2023 г. до 29.02.2024 г. са установени допълнителни задължения за ДДС в размер на 105 568. 56 лв. и лихва в размер на 3 879. 16 лв. С решението НАП е осъдена да заплати в полза на М. К. Р ЕООД съдебни разноски в размер на 5018. 01 евро
Срещу постановеното решение е подадена касационна жалба от Е. С. П. в качеството й на директор на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Е., в която се поддържат доводи за наличието на касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК нарушение на процесуалния закон, необоснованост и противоречие с материалния закон. В жалбата се излагат подробни съображения във връзка с поддържаните оплаквания от касатора. Иска се отмяна на оспореното първоинстанционно решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли оспорването. Претендират се разноски. В проведено открито съдебно заседание касаторът се представлява от юрк. Е., която поддържа жалбата.
Ответникът по касационната жалба М. К. Р ЕООД, чрез адв. М., в писмен отговор и в проведено открито съдебно заседание от 12.05.2026 г. оспорва основателността на жалбата. Заявява претенция за присъждане на разноски и прави възражение за прекомерност на претендираните разноски от касатора.
Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба.
Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:
Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятна за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна.
Предмет на съдебен контрол пред АС-Кюстендил е бил РА № Р-22001024001815-091-001/25.03.2025 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 582 от 16.06.2025 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на М. К. Р ЕООД за данъчните периоди от 01.04.2024 г. до 30.04.2024 г., от 01.03.2024 г. до 31.03.2024 г. и от 01.11.2023 г. до 29.02.2024 г. са установени допълнителни задължения за ДДС в размер на 105 568. 56 лв. и лихва в размер на 3 879. 16 лв.
Ревизиращите органи са приели, че ревизираното дружество е извършвало дейност, свързана с покупко-продажби на употребявани автомобили, резервни части и аксесоари за МПС, в нает имот автокъща, находяща се в [населено място], [местност], обл. Кюстендил. През ревизираните данъчни периоди М. К. Р ЕООД е декларирал извършени ВОД на стоки по см. на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС към гръцкото дружество Д. И. ЕООД, VIN EL800826414, Гърция. Гръцкият контрагент е с активна регистрация за целите на ДДС и валиден идентификационен номер, като същият е декларирал придобивания от ревизираното дружество в размер на 249 797 евро не са декларирани придобивания за м. 11. 2023 г. в размер на 20 086 евро.
В дневниците за продажби по ЗДДС за тези периоди са включени 14 фактури за продажби с общ размер на данъчни основи 527 842. 84 лв. или 269 881. 75 евро. Транспортът е организиран от клиента за негова сметка, а данните за превозвача са вписани в международните товарителници /CMR/, изготвени към всяка доставка.
Органите по приходите са приели, че издадените първични документи фактури, потвърждения и CMR не отразяват вярно сделките на стоки и събитията в съответствие с тяхното икономическо съдържание, същност и финансова реалност. Според ревизиращите органи, наличието на множество несъответствия в представените доказателства по отношение транспортирането на стоките от територията на страната до територията на другата държава членка и обратно, налагат извод, че са представени документи, които не отговарят на изискванията на чл. 45 от ППЗДДС, поради което не са изпълнени изискванията на същата разпоредба. Направен е извод, че ВОД не са осъществени, поради което следва да се начисли ДДС в размер на 20%.
В хода на развилото се първоинстанционно производство е допуснато провеждането на съдебно-счетоводна експертиза (ССчЕ) заключението, по която е прието без оспорване от страните и кредитирано от съда, като обективно и компетентно изготвено. Отговорите на експерта по поставените му задачи са подробно пресъздадени в съдебния акт.
Административният съд е описал изключително подробно установената фактическа обстановка по провеждане на ревизията издадените заповеди за възлагане на ревизия, извършените процесуални действия в хода на ревизията, както и констатациите на органите по приходите за липсата на реален ВОД.
Първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган в предвидената от закона форма и при липса на допуснати нарушения на административно-производствените правила. АС - Кюстендил е обосновал извод за материална незаконосъобразност на оспорения РА, като систематизирани за целите на настоящото изложение мотивите му се свеждат до следното:
На първо място съдът е приел, че спорният между страните въпрос касае това дали през ревизирания период по процесните фактури М. К. Р ЕООД е извършило ВОД на стоки за държава в ЕС Р. Г. по реда на чл. 7 от ЗДДС, които по силата на чл. 53, ал. 1 от ЗДДС се облагат с нулева ставка. На следващо място съдът е дал тълкуване на относимите правни разпоредби относно ВОД, в това число кои са необходимите документи съгласно чл. 45 от ППЗДДС за доказване на тяхното извършване. Решаващият съд се е позовал и на Решение по дело № С-409/04 г. Teleos и др. на Съда на ЕС (СЕС), според чиито разяснения отказ да се признае правото на освобождаване от облагане с ДДС при ВОД е допустим, само когато доставчикът не е изпълнил предвидените от закона задължения в областта на доказването или когато е бил недобросъвестен. Предвид изложеното АС-Кюстендил е приел, че доколкото транспортът на процесните стоки е бил за сметка на Д. И. ЕООД в качеството му на получател, то документите, доказващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава - членка, които следва да бъдат представени и то в условията на алтернативност, са тези по т. 2, буква а на чл. 45 от ППЗДДС, а именно: транспортен документ или писмено потвърждение със задължителни реквизити, представено от получателя или от упълномощено от него лице, удостоверяващи че стоките са получени на територията на друга държава членка. В случая според съда от събраните по делото доказателства, се констатирало, че са представени и ЧМР, и потвърждения декларации обстоятелство, установено и от заключението по приетата без оспорване ССчЕ, като според вещото лице е налице и извършено плащане по 14 бр. фактури по банков път (видно и от приложените банкови извлечения по банковата сметка в евро на Банка ДСК ЕАД с титуляр Д. И. ЕООД).
Прието е също така, че от съдържанието на представените международни товарителници за извършен сухоземен транспорт и декларации потвърждения от гръцкото дружество се установявало, че стоките са транспортирани от територията на Р. Б. до територията на Р. Г. и са получени от Dalkas International I. K. E, поради което не било доказано наличие на предпоставките за отказ за прилагане на нулева ставка на данъка за процесните периоди.
След цялостна преценка на всички събрани по делото доказателства, първоинстанционният съд е достигнал до заключението, че реалност на ВОД на стоките по процесните 14 бр. фактури.
Решението е валидно, допустимо и правилно.
Основните оплаквания в касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП гр. София за неправилност на решението на първоинстанционния съд са за допуснато нарушение на материалния закон от страна на първоинстанционния съд. В тази насока се излагат доводи, че по делото са налице множество факти и обстоятелства, които опровергават изводите на първоинстанционния съд, че в случая е доказано извършване на ВОД от задълженото лице.
Настоящата съдебна инстанция намира така направените оплаквания за неоснователни.
Първоинстанционният съд е дал вярно тълкуване на материалния закон. В контекста на интерпретацията на съюзното право - чл. 138, 1 и чл. 14, 1 от Директива 2006/112, дадена в т. 31 от решението на Съда на Европейския съюз по дело С-273/11, освобождаването на вътреобщностната доставка на дадена стока става приложимо само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и че вследствие на това изпращане или транспортиране същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката. Изискване към ВОД е придобиващият стоките да е друго ДЗЛ и данъчно незадължено юридическо лице, действащо на територията на държава членка различна от тази, в която е започнало изпращането или превоза на стоката. С факта на изпращането или превозването на стоката до друга държава-членка и физическото напускане в резултат на това на стоката от държавата членка на доставката доставчикът обвързва настъпването на благоприятни за него правни последици освобождаването му като продавач от ДДС във връзка с вътреобщностна доставка /вж. чл. 138, 1 от Директива 2006/112/ЕО/. Националното законодателно разрешение е за облагане на ВОД с нулева ставка на ДДС чл. 53, ал. 1 ЗДДС. З. и с арг. от чл. 154, ал. 1 ГПК във вр с 2 от ДР на ДОПК за жалбоподателя в първоинстанционното производство е тежестта да установи с убедителността на пълното доказване юридическите факти, представляващи основание за освобождаване на ВОД. За насрещното доказване на администрацията не съществува изискване да е пълно.
Доказването на предпоставките на ВОД по чл. 7 от ЗДДС е силно формализирано. По препращане от чл. 53, ал. 2 от ЗДДС кръгът на писмените доказателствени средства, удостоверяващи извършването на вътреобщностна доставка, се определят с правилника за прилагане на закона. В двете точки на чл. 45 от ППЗДДС са изброени лимитативно две групи от документи, които доставчикът на стоки следва да представи за да докаже наличието на ВОД документи за доставката и документи удостоверяващи изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка. Установяването от националното законодателство на изискванията към доказване на ВОД е в съответствие с разпоредбата на чл. 131 от Директива 2006/112.
В приложимите по време редакции на чл. 45 от ППЗДДС, т. 2 /до новелата от ДВ бр. 25 от 2020 г./ включва две букви, като изпращането или транспортирането на стоката се установява алтернативно с две групи документи. В първата хипотеза /на б. а/ доказването на изпращането или транспортирането се осъществява с транспортен документ или писмено потвърждение от получателя, когато транспортът се осъществява от получателя или от трето лице за сметка на получателя. Поставени са изисквания към съдържанието на писменото потвърждение, които с новела от ДВ бр. 10 от 2011 г. са допълнени с посочване на име на лицето предало стоките, а с тази бр. 8 от 2016 г. и с длъжностното качество на това лице, както и с името и длъжностното качество на лицето получило стоките. При транспорт от доставчика или от трето лице за сметка на доставчика необходимо и достатъчно е доказването с транспортен документ чл. 45, т. 2, б. б от ППЗДДС.
В конкретния случай е установено, че транспортът на стоките, предмет на ВОД, е извършен от получателя, поради което доказването следва да бъде извършено при условията на чл. 45, т. 2, б. а ППЗДДС чрез транспортен документ или писмено потвърждение от получателя, което следва да отговаря на определени изисквания да се посочват дата и място на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките, и длъжностното му качество, име на лицето, получило стоките, и длъжностното му качество. По делото са налице писмени потвърждения по всички доставки, които отговарят на изискванията на чл. 45, т. 2, б. а ППЗДДС.
Наведените в касационната жалба доводи, че в хода на ревизията са събрани доказателства, които установяват наличието на формално съставени документи, съставени с цел получаване на данъчно предимство получаване на право на данъчен кредит без да се начислява данък по последващи доставки, не могат да бъдат споделени. Наведеният довод, че получателят по ВОД Д. И. ЕООД не извършва икономическа дейност на територията на Гърция, не може да бъде споделен, доколкото при получения обмен на информация с данъчната служба на Гърция е установено, че дружество Д. И. ЕООД е декларирало получаване на ВОД, установено е заплащане на доставките по банков път, дружеството има валиден ДДС номер.
Обстоятелството, каква е извършената продажба по получената чрез ВОД стока е неотносимо към спора, доколкото не е елемент от фактическия състав на ВОД.
Както беше посочено, транспортът на стоката е извършен за сметка на получателя, а данните за превозвача са вписани в международните товарителници /CMR/, изготвени към всяка доставка. Доставчикът не може да бъде държан отговорен за нередности и несъответствия, свързани с транспорта. Важното и същественото е, че задълженото лице притежава необходимите документи, нормативно установени за доказването на ВОД, в това число ЧМР и потвърждения. Административен съд Кюстендил основателно акцентира на обстоятелството, че наличните CMR, потвържденията-декларации, транспортните документи, удостоверението на ОДМВР Кюстендил относно регистрирани преминавания през ГКПП, установяват релевантните факти на изпращане, превозване и получаване на стоките на територията на друга държава членка. Документите съдържат задължителните по закон реквизити /срав. изложението в експертизата/ предвид нормите на чл. 114, ал. 1 от ЗДДС и чл. 6, ал. 1 от ЗСч.
Пак по тези причини неотносими към спора са и наведените оплаквания за свързаност на лицата по веригата на доставките, както правилно заключава и първоинстанционния съд в мотивите на съдебни акт.
Настоящият съдебен състав намира за необходимо да отбележи, че съществува сходство във фактите между настоящия случай и съдебна практика на ВАС - Решение № 1787 от 17.02.2026 г. по адм. д. № 719/2026 г. на ВАС, I отд. по идентичен спор между същите страни, но за различен данъчен период.
На основание изложеното следва да бъде прието, че след като е стигнал до извод за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт в посочената му част, Административен съд Кюстендил е постановил едно правилно и законосъобразно съдебно решение, което следва да бъде оставено в сила при условията на чл. 221, ал. 2 АПК.
При този изход на спора Национална агенция по приходите, в качеството й на юридическо лице, в състава на което влиза Д ОДОП София, следва да бъде осъдена да заплати на ответното по касация дружество разноски по делото за настоящата съдебна инстанция в размер на 4 560 евро, съгласно представения по делото списък с разноски /л. 35 37 от настоящето дело/ и доказателства за тяхното извършване. Възражението за неговата прекомерност е неоснователно в контекста на обема и качеството на осъществената от процесуалния представител на дружеството защита в тази инстанция, включващо депозиране на писмен отговор на касационната жалба и становище по съществото на спора, рефериращи към съдебна практика по идентични казуси и участие в открито съдебно заседание.
Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,
РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА решение № 401 от 19.02.2026 г. по адм. д. № 420/2025 г. на Административен съд Кюстендил
ОСЪЖДА Национална агенция по приходите София да заплати на М. К. Р ЕООД, с ЕИК: 207319329, със седалище и адрес на управление: [населено място], общ. Дупница, местност [местност], автокъща М. К. разноски по делото за настоящата съдебна инстанция в размер на 4 560 евро.
Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ П. Ж.
секретар:
Членове:
/п/ Л. П.
/п/ П. Я.