Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на четиринадесети септември две хиляди и двадесет и втора година в състав: Председател: М. Ч. Членове: Б. Ц. М. М. при секретар Й. Й. и с участието на прокурора М. А. изслуша докладваното от председателя М. Ч. по административно дело № 5621 / 2022 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на Г. А. - директор на Д. О. и данъчно-осигурителна практика Пловдив при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), против решение № 256/24.06.2021 г., постановено по адм. дело № 50/2020 г. по описа на Административен съд С. З. поправено с решение за поправка на ОФГ № 178/29.04.2022 г. по същото дело. С цитираните решения по жалба на И. К., [ЕГН], е отменен като незаконосъобразен ревизионен акт (РА) № Р-16001619001233-091-001/02.09.2019 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП Пловдив, потвърден частично с решение № 667/22.11.2019 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП във връзка с ангажирана отговорността на ревизираното лице по чл. 19, ал. 1 от ДОПК за задължения на Цеко транс ЕООД, [ЕИК] по ЗДДС за периода от 01.01.2016 г. до 30.04.2016 г. в общ размер на 404 701,91 лв. - главница и лихви в размер на 148 341 лв.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според аргументите на касатора, решаващият съд е интерпретирал неправилно елементите от фактическия състав на отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК. В тази връзка поддържа, че подаването на неверни данни в справките-декларации по ЗДДС и неотразяването на издадените фактури за продажба в дневниците за ревизираните периоди обуславя обратен на направения от съда извод. Оспорва и заключенията на съда за недоказана от страна на НАП по делото невъзможност за събиране на публичните вземания и липсата на причинно-следствената връзка между поведението на лицето и установената несъбираемост в случая. В касационната жалба са развити подробни съображения. Чрез процесуален представител отправя молба за отмяна на обжалваното решение, поправено с решение № 178/29.04.2022 г. за поправка на ОФГ, като неправилно и постановяване на ново по същество, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и заплатената касационна такса.

Ответната страна И. К., чрез адв. Я. И., оспорва касационната жалба с подробни доводи за неоснователност, изложени в отговора и допълнително представени писмени бележки, като моли Съда да постанови потвърдително решение.

Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на оспорването.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и след като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна.

Предмет съдебен контрол в производството пред Административен съд С. З. е била законосъобразността на РА № Р-16001619001233-091-001/02.09.2019 г., издаден от М. Л., на длъжност началник сектор - възложил ревизията и Н. П., на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията при ТД на НАП Пловдив, в потвърдената част с решение № 667/22.11.2019 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП по отношение на ангажирана отговорност на ревизираното лице по чл. 19, ал. 1 от ДОПК за задължения на Цеко транс ЕООД, [ЕИК], по ЗДДС за периода от 01.01.2016 г. до 30.04.2016 г. в общ размер на 404 701,91 лв. - главница и лихви в размер на 148 341 лв. Ревизионното производство е при условията на чл. 155, ал. 4 от ДОПК, след като горестоящият административен орган с решение № 102/21.02.2019 г. е отменил предходно издадения РА № Р-16002418000778-091-001/19.11.2018 г. и е върнал преписката на компетентните органи по приходите със задължителни указания.

От фактическа страна първоинстанционният съд е приел, че ревизията е възложена на основание заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-16001619001233-020-001/28.02.2019 г., изменена със заповед за изменение на ЗВР № Р-16001619001233-143-001/11.06.2019 г. и с краен срок за приключване на ревизията 12.07.2019 г. Резултатите от ревизионното производство са обективирани в ревизионен доклад (РД) № Р-16001619001233-092-001/26.07.2019 г., издаден от ревизиращия екип, определен със заповедите за възлагане. Въз основа на него е издаден процесният РА, който е обжалван и потвърден от директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП с решение № 667/22.11.2019 г. в съответната част.

В хода на ревизионното производство е установено, че ревизираното лице - И. К. е управител в Цеко транс ЕООД, считано от 31.12.2015 г., като същият е постъпил в Затвор [населено място]на 20.05.2016 г. за изтърпяване на наказание лишаване от свобода, с начало на наказанието 12.05.2016 г.

След като е разгледал извършените процесуални действия от органите по приходите в хода на ревизията, решаващият съд е потвърдил валидността на оспорения административен акт приемайки, че е издаден в предвидената форма съгласно чл. 120 от ДОПК във вр. с чл. З, ал. 2 от Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги и при спазване на изискванията за неговото съдържание, от компетентни органи по приходите като в хода на ревизията не са констатирани съществени процесуални нарушения, които водят до отмяна.

От правна страна в мотивите са посочени необходимите предпоставки на отговорността по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК и е направено заключение, че по делото не е налице безспорна установеност на всички кумулативно изискуеми елементи. В тази връзка административният съд е приел, че не съществува спор по отношение на първата предпоставка при ревизията е установено, че И. К. е бил управител на търговското дружество Цеко транс ЕООД в периода на възникване на данъчните задължения по ЗДДС и в това си качество попада в категорията на лицата по чл. 14, т. 1 от ДОПК. По силата на чл. 141, ал. 2 от ТЗ управителят на търговското дружество го представлява, организира и ръководи дейността му. В решението е отбелязано още, че през разглежданите периоди СД са били подавани от Костов чрез изрично упълномощен представител М. М. и е споделен извода на органите по приходите, че упълномощаването на трето лице не води до отпадане на отговорността на управителя. На второ място съдът е приел за доказано бездействието от страна на управителя за включване в отчетните регистри на всички извършени сделки, но е изразил особена позиция по отношение на извода в РА (РД към него), че несъбирането на дължимия данък е в резултат от описаното поведение.

За да отмени процесния РА, първоинстанционният съд е направил заключението, че по отношение на Цеко транс ЕООД са наложени обезпечителни мерки и са предприети действия по принудително изпълнение, но от тях не ставало ясно каква част от процесните вземания са събрани, респективно какво остава за събиране и какви публични задължения остават към деня на приключване на ревизията. Липсата на причинно-следствената връзка в случая е отречена в съдебния акт с доводи за притежавано МПС и открити банкови сметки на името на дружеството, както и с отсъствие на разпоредителни действия от страна на жалбоподателя, които да водят до намаляване на активите на дружеството с цел да се съберат публичните задължения. Несъответствието с действителното положение в подаваните декларации по ЗДДС за периода е прието за проявна форма на укриване по смисъла на закона, но това обстоятелство според съда, няма отношение към невъзможността за събиране и надхвърля пределите на търсената отговорност. В заключение съдът е направил извод, че доказателствената тежест в съдебното производство за установяване наличието на всички елементи от правопораждащия фактически състав на отговорността по чл. 19, ал. 1 от ДОПК е на органите по приходите, но указанията на съда към ответника в тази връзка не са изпълнени.

Постановеното съдебно решение, поправено с решение № 178/29.04.2022 г., е валидно и допустимо, но неправилно като постановено в нарушение на материалния закон и необосновано.

По делото не е налице спор от фактическата страна, а по правилното тълкуване и приложение на закона. Различни от установените при ревизията факти и доказателства в тази насока не са събрани в производството пред Административен съд С. З. В хода на съдебния процес са представени допълнително декларация за семейното и имуществено положение по чл. 83, ал. 2 от ГПК на жалбоподателя и писмо от 09.06.2020 г. на ГДИН, Затвор [населено място], последвани от определенията за спиране и възобновяване във връзка с приключването на тълкувателно дело № 7/2019 г. на ВАС.

В мотивите на постановеното съдебно решение неправилно и необосновано е допуснато смесване на предпоставките от двата състава на отговорността по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 от ДОПК на третото лице.

Не е спорно, че в подадените СД по ЗДДС от Цеко транс ЕООД за данъчни периоди от м. 01 до м. 03.2016 г. са декларирани резултати свързани с отказът да бъде признато правото на приспадане на данъчен кредит по фактури, които не отразяват реално извършени стопански операции. За м. 04.2016 г. е подадена справка-декларация със закъснение по електронен път с вх. № 223421601582889/10.06.2016 г. (с деклариран резултат ДДС за внасяне в размер на 43 625,58 лв.). Правилно съдът е отбелязал издадените и влезли в сила РА № Р-22220616003923-092-001/19.01.2017 г. и РА № Р-22220616003206-092-001/05.12.2016 г., с които са установени задълженията на дружеството. Последните са част от данъчното досие на Цеко транс ЕООД и от административната преписка, присъединени с протокол № 1575285/11.07.2019 г. От друга страна, като отделен факт е следвало да бъде обсъдено констатираното неизпълнение за деклариране по надлежния ред на извършените продажби от стопанисваните през периода обекти от дружеството и неотразяването на начислен ДДС в отчетните регистри. Двете проявни форми на деянието и резултатите от тях не са разграничени ясно в обжалвания съдебен акт.

Също така, административният съд е посочил действията по принудително изпълнение и наложените обезпечителни мерки с цел събиране на вземанията по ревизионните актове от края на 2016 г. и началото на 2017 г., но не е обсъдил приложените справки към процесния ревизионен доклад за размера и вида на невнесените/несъбраните от Цеко транс ЕООД задължения към момента на приключване на ревизионното производство (л. 42-45 от делото). По делото не са представени доказателства за пълно или частично последващо плащане или събиране на данъчните задължения. Между данните в тази насока не съществува противоречие.

Съгласно разпоредбата на чл. 19, ал. 1 ДОПК, в сила от 01.01.2016 г.: Който в качеството си на член на орган на управление, управител, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 укрие факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител и вследствие от това не могат да бъдат събрани задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски, отговаря за несъбраното задължение. Нормата на чл. 19 от ДОПК в приложимата редакция урежда два отделни състава на отговорността и прояви на неправомерно поведение на третото лице (укриване по ал. 1 и извършване на плащане или отчуждаване на имущество по ал. 2), водещи до невъзможност съответните задължения да бъдат събрани чл. 19, ал. 1, респективно погасени чл. 19, ал. 2. Обсъдените от решаващия състав предпоставки по ал. 2 са ирелевантни в настоящия случай, тъй като основание за ангажиране на отговорността според процесния РА/РД и решението на горестоящия административен орган е единствено нормата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК.

Подаването на СД по ЗДДС с неверни данни за получени облагаеми доставки, както и недекларирането на извършените последващи сделки, за които е следвало да бъде начислен ДДС, е трябвало еднозначно да бъдат преценени в случая именно като укриване на факти по смисъла на чл. 19, ал. 1 от ДОПК, които по закон управителят е бил длъжен да обяви пред приходните органи. Всички несъответствия между декларираните резултати от Цеко транс ЕООД в РА № Р-22220616003923-092-001/19.01.2017 г. и РА № Р-22220616003206-092-001/05.12.2016 г. и установените резултати за същите периоди, са описани подробно в ревизионния доклад № Р-16001619001233-092-001/26.07.2019 г. (неразделна част от процесния РА). Т.е. системно и в значителни размери не са декларирани по надлежен ред реалните данни относно упражнения данъчен кредит и получените фактури от доставчици на стоки като по този начин се е достигнало реално до невнасяне и невъзможност за събиране впоследствие на дължим ДДС.

Въз основа на изложените факти и съвкупната преценка на доказателствата по делото, касационната инстанция счита за доказана причинно-следствената връзка в хипотезата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК. И. К. е управител в Цеко транс ЕООД, считано от 31.12.2015 г. като същият е постъпил в Затвор - [населено място]на 20.05.2016 г., т. е. през ревизираните периоди е бил длъжен и е следвало да изпълнява законовите си задължения, свързани с функциите му в дружеството. По делото се установява обективна връзка между укриването на фактите и обстоятелствата и невъзможността за събиране задълженията на Цеко транс ЕООД. От името на И. К. е подадено уведомление за откриване на производство по несъстоятелност на Цеко транс ЕООД чрез упълномощен адвокат и искане за обявяване на дружеството в неплатежоспособност по реда на ТЗ с дата от началото на 2016 г. С решение № 486/09.03.2017 г. на Софийски градски съд по д. н. № 9276/2016 г. е обявена неплатожоспособност на дружеството с начална дата 13.12.2016 г. Данните кореспондират с констатациите за отчетени постъпления от ЕКАФП от офиса в [населено място] и бензиностанцията в гр. Пазарджик до м. 04.2016 г. Следователно след 13.12.2016 г., пасивите в баланса на Цеко транс ЕООД надхвърлят значително притежаваните от дружеството активи и не следва да се прави разумно предположение, че дружеството би могло да обслужи натрупаните дългове до този момент, включително за ДДС в общ размер на 404 701,91 лв., ведно с дължимите лихви. В тази връзка съдът е обсъдил и отхвърлил като неоснователни възраженията на жалбоподателя за погасяване на задълженията по аргумент от чл. 739, ал. 2 от ТЗ във връзка с чл. 168, т. 6 от ДОПК. Предвид факта на заличаване на дружеството от търговския регистър във вр. с решение № 620/22.03.2018 г. на СГС по д. н. № 9276/2016 г. за прекратяване на несъстоятелността, са неотносими към предмета на делото доводите на решаващия съд за наличие на имущество (притежавано МПС и съществуваща банкова сметка), по отношение на което няма данни за извършени разпоредителни действия. В обобщение на тези мотиви, касационната инстанция приема за доказан състава на чл. 19, ал. 1 от ДОПК за ангажиране отговорността по него на И. К..

Процесният РА е законосъобразен и от гледна точка на приетото тълкувателно решение № 5/29.03.2021 г. по тълк. д. № 7/2019г., на ОСС на ВАС, според което, отговорността по чл. 19, ал. 1 и 2 от ДОПК на третото задължено лице включва установеното задължение за лихви на главния длъжник.

Като е стигнал до различни правни изводи и е отменил оспорения ревизионен акт като незаконосъобразен, Административен съд С. З. е постановил неправилно съдебно решение, което следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата на И. К. против РА Р-16001619001233-091-001/02.09.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден частично с решение № 667/22.11.2019 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, следва да бъде отхвърлена като неоснователна.

При този изход от делото и своевременно заявената претенция на процесуалния представител на ответника, с оглед на конкретния материален интерес от 553 042,91 лв., на НАП (по арг. от 1 т. 6 от ДР на АПК) се дължат разноски в общ размер на 17 820,85 лв. за двете съдебни инстанции, както следва: юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК, изчислено по чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1 от 09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения и заплатена държавна такса за касационно обжалване в размер на 1 700 лв.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, пр. второ във вр. с чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 256/24.06.2021 г., постановено по адм. дело № 50/2020 г. по описа на Административен съд С. З. поправено с решение за поправка на ОФГ № 178/29.04.2022 г. по същото дело, и вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ОТХВЪРЛЯ като неоснователна жалбата на И. К., [ЕГН], от [населено място], обл. С. З. против ревизионен акт Р-16001619001233-091-001/02.09.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден частично с решение № 667/22.11.2019 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП във връзка с ангажирана отговорността на ревизираното лице по чл. 19, ал. 1 от ДОПК за задължения на Цеко транс ЕООД, [ЕИК], по ЗДДС за периода от 01.01.2016 г. до 30.04.2016 г. в общ размер на 404 701,91 лв. - главница и лихви в размер на 148 341 лв.

ОСЪЖДА И. К., [ЕГН], от [населено място], обл. С. З. да заплати на Национална агенция по приходите разноски за двете инстанции в общ размер на 17 820,85 (седемнадесет хиляди осемстотин и двадесет и осемдесет и пет стотинки) лева.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ МАРИНИКА ЧЕРНЕВА

секретар:

Членове:

/п/ БИСЕРКА ЦАНЕВА

/п/ МИРОСЛАВ МИРЧЕВ