Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на двадесет и втори февруари две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: Т. Н. Членове: ЕМИЛИЯ И. Р. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора К. К. изслуша докладваното от съдията Д. Р. по административно дело № 6098 / 2022 г.
Производството е по реда на чл.160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).
Образувано е по касационна жалба на „Кораджо и Калабрезе“ ООД – гр. София, [ЕИК], срещу Решение № 2196 от 01.04.2022 г. по адм. дело № 3079/2021 г. по описа на Административен съд – София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № Р-22221420001289-091-001 от 06.11.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите - гр. София, потвърден с Решение № 164 от 29.01.2021 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр. София при Централно управление на НАП, с който на дружеството са определени допълнителни задължения за ДДС в размер на 7 823,32 лева за данъчен период м. януари 2020 г. и лихви в размер на 476,80 лева.
Касаторът твърди, че обжалваното решение е постановено при неправилно тълкуване и прилагане на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита за неправилен извода на съда, че получателят по процесните фактури не е представил на доставчика валиден идентификационен номер по ДДС. Посочва, че в договора адв. Л. Фалагуера, в качеството си на получател на услугите, е бил идентифициран с валиден ДДС номер IT12049260156 и е данъчнозадължено лице по смисъла на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Пред административния съд била представена идентификация с валиден ДДС номер, извлечение от Агенция по приходите на Р. И. като в касационната жалба уточнява, че регистрацията по ЗДДС в Италия се характеризира с допълнителна регистрация на лицата, които извършват вътреобщностни доставки. Същият номер бил посочен и в ревизионния доклад и съвпада с посочения във фактурите ДДС номер на получателя. Изискването за идентификационен номер по ДДС освен това било формално изискване. Съдът не обсъдил всички релевантни за спора факти и направил неправилни изводи, поради което моли решението да бъде отменено и да бъде постановено друго, с което да бъде отменен ревизионният акт.
Ответникът в производството, Директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София при Централно управление на Националната агенция за приходите оспорва касационната жалба като неоснователна и недоказана. Намира, че материално - и процесуалноправните разпоредби са правилно приложени от административния съд. Твърди, че след като получателят не е имал регистрация за извършване на вътреобщностни доставки, изводът, че не е изпълнен чл. 21, ал. 2 от ЗДДС е правилен. Моли решението да бъде оставено в сила като правилно и законосъобразно. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Посочва, че релевантният въпрос по делото засяга статута на чуждестранното лице получател на доставките, а именно дали е данъчнозадължено или данъчно незадължено. По този въпрос счита, че от събраните доказателства се установява, че то няма валиден ДДС номер, поради което изводът за дължимост на ДДС от страна на доставчика на услугата е правилен. Пледира решението да бъде оставено в сила като валидно, допустимо и правилно.
Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното:
Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е основателна.
Предмет на обжалване пред административния съд е бил Ревизионен акт № Р-22221420001289-091-001 от 06.11.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите – София.
Според установените от административния съд факти, ревизираното лице извършило доставки на консултантски услуги по фактура № 1...17 от 27.01.2020 г. с предмет „счетоводно консултиране и контрол на работния процес“, на стойност 10 000 евро (19 558,30 лева) и фактура № 1...18 от 27.01.2020 г. с предмет „счетоводно консултиране и контрол на работния процес“, на стойност 10 000 евро (19 558,30 лева). За получател на услугите бил посочен адвокат Л. Фалагуера, установено в Италия лице. По фактурите не бил начислен ДДС с позоваване на разпоредбата на чл. 21 от ЗДДС. По време на ревизията бил представен легализиран превод на договора за услуги, сключен с посочения адвокат, въз основа на който били издадени спорните фактури, както и легализиран превод на електронно извлечение от Агенцията по приходите на Италия, че адв. Л. Фалагуера е с активен ДДС номер 12049260156, с дата на начало на дейността 02.01.1997 г. Приходните органи извършили справка за валидността на VIN номера на клиента IT12049260156, при която било установено, че същият е невалиден. Органите по приходите констатирали, че според представения легализиран превод на справка от Агенцията по приходите на Италия, за да се провери дали ДДС номерът принадлежи на субект, упълномощен да извършва вътреобщностни сделки, трябва да бъде използвана услугата „Проверка на ДДС регистрация в общността (VIES)“. Предвид това, органите по приходите приели, че представената справка не удостоверява валидността на VIN номера за целите на вътреобщностните доставки в ЕС, и следователно ревизираното лице доставчик било длъжно да начисли ДДС по процесните фактури. Съответно установили допълнителни задължения за ДДС за д. п. 01.2020 г. в размер на 7823,32 лева и лихви за забава на основание чл. 86, във връзка с чл. 21, ал. 1 от ЗДДС.
От правна страна административният съд приема, че ревизионният акт е материално законосъобразен. За тази цел съдът приема, че от представените доказателства следва, че получателят адв. Л. Фалагуера е данъчно незадължено лице, и се позовава на чл. 21, ал. 1 от ЗДДС, като приема, че мястото на изпълнение на процесните доставки е мястото, в което доставчикът е установил своята независима икономическа дейност, а именно България и във връзка с тях дължи ДДС в съответния размер за данъчен период м. януари 2020 г.
Настоящият съдебен състав на Осмо отделение, Върховен административен съд намира, че решението е валидно и допустимо, възприема установената в първата инстанция фактическа обстановка, но не и правните изводи на административния съд.
Основният спорен въпрос се отнася до статута на получателя по процесните доставки, извършени от „Кораджо и Калабрезе“ ООД - дали е данъчно задължено лице или данъчно незадължено лице с оглед определянето на мястото на изпълнение на доставката на услуга съобразно правилата на чл. 21 от ЗДДС.
Съгласно чл. 21, ал. 1 от ЗДДС, когато получателят е данъчно незадължено лице, мястото на изпълнение е мястото, където доставчикът е установил своята независима икономическа дейност. Ако получателят е данъчно задължено лице, според чл. 21, ал. 2 ЗДДС мястото на изпълнение при доставка на услуга е там, където получателят е установил независимата си икономическа дейност.
В случая от договора за услуги, във връзка с който са издадени процесните фактури, се установява, че получател на услугите е адвокат, установен в Италия, като услугите са относими към извършваната от него „консултантска дейност по юридически и търговски въпроси за италиански клиенти“. Както в договора за услуги, така и във фактурите е отразена неговата идентификация за целите на ДДС.
Съгласно съображение 18 от Регламент за изпълнение (ЕС) № 282/2011 г. на Съвета от 15 март 2011 г. за установяване на мерки за прилагане на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка върху добавената стойност, правилното прилагане на правилата за определяне на мястото на доставка на услуги зависи главно от статута на получателя - данъчно задължено лице или данъчно незадължено лице - и от това в какво качество действа.
Съгласно чл. 18, параграф 1, буква а) от този регламент, освен ако не разполага с информация за противното, доставчикът на услуги може да се счита, че получател, установен в Общността, има статут на данъчнозадължено лице, когато получателят му е съобщил идентификационния си номер по ДДС и доставчикът получи потвърждение за валидността на този идентификационен номер и за свързаното с него име и адрес. В случая тези условия са изпълнени, тъй като получателят е съобщил идентификационния си номер за ДДС и е получил потвърждение, че ДДС номерът е валиден и е на името на получателя. Действително, от извлечението за справката се установява още, че за да се извърши проверка дали ДДС номерът принадлежи на субект, упълномощен да извършва вътреобщностни сделки, трябва да бъде използвана услугата „Проверка на ДДС регистрация в Общността (VIES). Според справката, извършена от ревизиращите, VIN номерът на получателя е невалиден.
В случая обаче съдът е следвало да съобрази разликата между регистрация за извършване на вътреобщностни сделки (вътреобщностни придобивания и вътреобщностни доставки), които се отнасят до стоки, и статут на данъчнозадължено за целите на ДДС лице. Съгласно чл. 9, параграф 1 от Директива 2006/112/ЕО данъчнозадължено лице означава всяко лице, което извършва независима икономическа дейност на някое място, без значение от целите и резултатите от тази дейност. Дейността на получателя на услугите се квалифицира като дейност на лице, упражняващо свободна професия, и безспорно представлява независима икономическа дейност, поради което той има качеството данъчнозадължено лице за дейността си на територията на Италия, което се потвърждава от справката от италианската данъчна администрация. Определението за данъчнозадължено лице, съдържащо се в чл. 9, параграф 1 от Директива 2006/112/ЕО, се отнася единствено за лицето, което извършва независима икономическа дейност, където и да е, независимо от целите и резултатите от тази дейност, без посоченото качество да се поставя в зависимост от това дали лицето притежава идентификационен номер по ДДС, при необходимост специфичен за реализацията на вътреобщностни операции, и дали посоченото лице е вписано в системата VIES. Освен това съгласно практиката на Съда на ЕС данъчнозадълженото лице действа в това си качество, когато извършва сделки в рамките на облагаемата си дейност (решение на Съда на ЕС от 9 февруари 2017 г., Euro Tyre BV, С-21/16, ECLI:EU:C:2012:592, т. 31 и цитираната съдебна практика). Така получателят по процесните фактури може да бъде еднозначно определен като данъчнозадължено лице по смисъла на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС за целите на определяне на мястото на изпълнение на доставката на услуги. Вътреобщностните доставки и придобивания са присъщи на търговската дейност със стоки на територията на ЕС, но не и на дейността на адвокатите, каквато е дейността на получателя по процесните фактури, поради което изискването да бъде регистриран за целите на такива сделки на още по-силно основание се явява необосновано и непропорционално.
Получаването на идентификационен номер по ДДС от купувача, който да е валиден за целите на осъществяване на вътреобщностни операции, и вписването му във системата VIES не са необходими условия за освобождаване от ДДС на извършена от установено в друга държава членка лице услуга, а са формални изисквания, които не могат да поставят под въпрос правото на доставчика на освобождаване от ДДС, след като са изпълнени материалноправните условия за доставката (вж. по аналогия относно доставката на стоки решение на Съда на ЕС от 9 февруари 2017 г., Euro Tyre BV, С-21/16, ECLI:EU:C:2012:592, т. 32 и цитираната съдебна практика). Неспазването на формално изискване може да доведе до загуба на правото на освобождаване от ДДС в две хипотези – ако данъчнозадълженото лице е участвало умишлено в данъчна измама, или ако нарушението на формално изискване възпрепятства предоставянето на сигурно доказателство, че са изпълнени материалноправните изисквания за освобождаването (вж. в този смисъл решение на Съда на ЕС от 9 февруари 2017 г., Euro Tyre BV, С-21/16, ECLI:EU:C:2012:592, т. 38, 39 и 42 и цитираната съдебна практика). В случая такива твърдения в ревизионния акт не са направени.
Ето защо, с оглед установеното качество данъчнозадължено лице на получателя на услугите по процесните две фактури, мястото на изпълнение на услугите е мястото, където този получател е установил независимата си икономическа дейност, поради което е неправилен изводът на съда, че не са изпълнени предпоставките за прилагането на чл. 21, ал. 2 от ЗДДС. Това налага отмяна на решението и постановяване на решение по съществото на спора с отмяна на ревизионния акт.
Предвид гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от Административнопроцесуалния кодекс, Върховният административен съд, състав на VІІІ отделение
РЕШИ:
ОТМЕНЯ Решение № 2196 от 01.04.2022 г. по адм. дело № 3079/2021 г. по описа на Административен съд – София град, и вместо него постановява
ОТМЕНЯ по жалба от „Кораджо и Калабрезе“ ООД – гр. София, [ЕИК], Ревизионен акт № Р-22221420001289-091-001 от 06.11.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите - гр. София, потвърден с Решение № 164 от 29.01.2021 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр. София при Централно управление на НАП, с който на дружеството са определени задължения за ДДС в размер на 7 823,32 лева за данъчен период м. януари 2020 г. и лихви в размер на 476,80 лева
Решението е окончателно.
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ ТЕОДОРА НИКОЛОВА
секретар:
Членове:
/п/ Е. И. п/ ДАРИНА РАЧЕВА