Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на четиринадесети март две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: С. А. Членове: МАДЛЕН П. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора М. Б. изслуша докладваното от председателя С. А. по административно дело № 7017 / 2022 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на М. К. от гр. С. З. чрез процесуалния си представител адв. С. К. срещу решение № 224/27.05.2022 г., постановено по адм. дело № 696/2021 г. по описа на Административен съд – гр. С. З. с което е отхвърлена жалбата му срещу РА № Р – 16002421000224 – 091 – 001/31.08.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Пловдив в частта, потвърдена с решение № 570/02.11.2021 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП за установен данък върху годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2019 г. в размер на 21 738,77 лв. и лихви – 2 947,05 лв. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно постановено поради допуснати нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касационния жалбоподател обжалваното решение е постановено при недостатъчна задълбочена преценка на фактите и обстоятелствата от значение за делото. В нарушение на съдопроизводствените правила според касатора съдът е формирал извода си, че по делото не е доказано твърдените от жалбоподателя суми в големи размери да са били налични към 01.01.2015 г., тъй като не е доказано нито спестяването им през годините, нито тяхното съхраняване. За необсъдени от съда касаторът счита доказателствата по делото, а обсъждал избирателно някои от тях и то само тези, които обосновават извода на директора на дирекция „ОДОП“ – гр. Пловдив, а наред с това на база съдържанието на част от анализираните доказателства, са изведени необосновани изводи. Наличието на основанията по чл. 122, ал.1 ДОПК според касатора се считат за верни, само когато те са подкрепени категорично със събраните доказателства. За неправилна се счита и разпределената от съда доказателствена тежест. За необсъдени от съда касационният жалбоподател сочи и множеството закупени от него земи и гори в периода 2006 г. – 2007 г., за които имало представени доказателства и след закупуването на които било видно, че той е продължавал да разполага със значителни суми предвид, че една част от тях са били продадени. По отношение на непризнатите за спестени средства в периода преди 2015 г. в касационната жалба се сочи, че становището на съда е формирано без да бъдат изложени конкретни мотиви в тази насока. Такъв подход от страна на съда и на органите по приходите касаторът счита, че е в пряко противоречие с основополагащия принцип за еднакво третиране, регламентиран в чл. 8 АПК, приложим по силата на 2 от ДР на ДОПК, съгласно който е недопустимо едни и същи факти да бъдат интерпретирани по различен начин. За част от проверявания период касационният жалбоподател счита, че съдебно – счетоводната експертиза е изчислила разходите на семейството за 4 – ма човека, но реално от 2004 г. до 2014 г. семейството му било от 3 – ма човека и едва през 2014 г. се ражда четвъртият член на семейството. Бланкетно според него съдът е приел, че с оглед на извършените разходи, те били в големи размери, тъй като това не кореспондира със събраните по делото доказателства, вкл. и с приетото експертно заключение. Неправилно според касатора съдът не е кредитирал и представените писмени доказателства за върнати от страна на „Еделвайс – чери“ ЕООД заеми на жалбоподателя през 2006 г. общо в размер на 127 203,12 лв. предвид, че за възстановените суми твърди, че са представени РКО от 10.10.2006 г. за сума от 36 000 лв. и от 27.10.2006 г. за сума от 91 203,12 лв. Посочено е също така, че част от доходите на жалбоподателя, за които са събрани доказателства, не са необлагаеми, като в тази връзка се позовава на чл. 13, ал. 2 ЗДДФЛ, според която норма не се смята за доход полученото имущество по наследство, завет и дарение, т. е. за тях не се формира облагаем доход. Твърди се, че в хода на съдебното производство били събрани писмени, гласни и експертни доказателства, които доизяснили фактическата обстановка, проверили са твърденията на жалбоподателя и са попълнили делото с релевантни за крайните изводи факти и обстоятелства, но съдът не ги е кредитирал. Според касатора вещото лице при изчислението на разходите ги е възложило единствено и само върху него, без да взема предвид представените обяснения, доказателства и констатации за приноса на партньора му И. А., на която била извършена насрещна проверка и за която е доказано, че има установен и обложен с данък произход на достатъчно средства, за да поеме издръжката на цялото семейство, но в хода на съдебното производство не бил изследван правилно нейния паричен поток. В касационната жалба подробно са описани оплакванията срещу обжалваното решение, вкл. и посочване на установени факти и обстоятелства, които се счита, че не са обсъдени от съда или не са обсъдени правилно. Обжалва се решението и в частта за разноските. Иска се отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт. Претендира се и присъждане на направените съдебно – деловодни разноски за двете съдебни инстанции. От адв. С. К. е депозирана на 13.03.2023 г. молба с характер на писмени бележки по съществото на спора.

Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“ – гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез юриск. Дамянова, я оспорва с искане обжалваното решение да бъде оставено в сила по съображения, изложени в писмени защити от 21.02.2023 г. и от 24.02.2023 г.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение като правилно, да се остави в сила.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения:

Първоинстанционният съд правилно е приел за обосновано провеждането на ревизията по особения ред при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал.1, т. 2 и 7 ДОПК. Посочено е в обжалваното решение, че с констатациите на приходните органи правилно е установено несъответствие на имущественото и финансовото състояние на М. К. въз основа на получените от него доходи и направените през 2019 г. разходи по предоставен заем на „Е. Ч. ЕООД в размер на 427 480 лв., което с ревизията е определено като получени, но укрити доходи. В тази връзка съдът е посочил, че конкретно за 2019 г. направените разходи от лицето превишават декларираните и получени средства в размер на 228 187,68 лв. За подробен е приет от съда направения анализ от приходните органи на представените документи, писмени обяснения, декларации, отговори на отправени запитвания до трети лица, получена информация от други контролни органи и е констатирано, че жалбоподателят не разполага с доходи, които да покрият размера на извършените от него разходи. Според съда само това е достатъчно, за да се направи извод за наличието на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК.

Относно началното салдо, посочено е от съда, че жалбоподателят за да оправдае разходното превишение неоснователно е поддържал в ревизионното производство, че е разполагал към 01.01.2015 г. със значителна по размер сума, представляваща спестени парични средства, получени на различни основания в периоди преди ревизирания, която сума била налична в брой. Съдът е подкрепил констатациите на ревизията, която е приела за начално салдо сумата от 5 000 лв., а не е кредитирал твърденията на ревизираното лице, че е разполагало към 01.01.2015 г. с парични средства в брой над този размер, както следва: 423 567 лв., 88 289 долара и 1 343 500 неденоминирани турски лири. В претендираното начално салдо съдът приема, че не фигурират посочените от жалбоподателя суми, а по отношение на твърдението му за спестени пари в брой, изтеглени от негови лични сметки – от „П. Б. АД в периода 31.05.2006 г. – 28.05.2012 г. в общ размер на 89 000 лв.; от друга сметка в същата банка в периода 31.05.2006 г. - 19.05.2009 г. 8 000 лв.; от „Ейч Ви Биохим“ АД в периода от 31.12.2006 г. - 19.03.2007 г. в общ размер на 146 500 лв.; от „У. Б. АД в периода 07.05.2007 г. – 30.01.2009 г. в общ размер на 18 864 лв. Съдът в тази връзка е счел, че посочените суми са теглени на части през посочените периоди, което се установявало от приложените банкови извлечения и липсват данни същите да са спестени в непроменен размер до 01.012.015 г. Съдът е приел също, че жалбоподателят не е установил начина, по който е съхранявал тези суми до 01.01.2015 г. за да претендира тяхното пълно включване при изчисляването на началното салдо. Твърдението, че ги е съхранявал в себе си в брой съдът е приел, че не е доказано нито в хода на ревизията, нито в съдебното производство. За ангажираните свидетелски показания в обжалваното решение е посочено, че те не установяват факта, че Кехайов е имал спестени средства в брой към началото на ревизирания период в сочения от него размер. Заявлението, че е държал спестените пари в тайник само по себе си съдът е приел, че не може да обуслови извод, че именно претендираните суми са били спестени. За установено съдът е приел, че приходните органи от извършени справки от ИМ на НАП, присъединени с протокол № Р – 1600 2421000224 – П73 – 001/18.06.2021 г. са констатирали, че в периодите преди ревизирания от жалбоподателя са извършени разходи в значителни размери – през 2014 г. е придобил жилище в гр. С. З. с данъчна оценка 75 339,90 лв. и лек автомобил „Пежо“, а през периода 2003 г. – 2008 г. е придобил и дялове в няколко търговски дружества, през периода 2010 г. – 2014 г. е извършил разходи за покупки на стоки и услуги от регистрирани по ЗДДС лица в размер на 16 569,90 лв. и е платил задължителни осигурителни вноски в размер на 2 106 лв.; декларирал е предоставени на собственото си дружество „Еделвайс чери“ ЕООД заеми в големи размери. От службите по вписванията в гр. Белоградчик и гр. Видин съдът е приел, е през 2006 г. и 2007 г. жалбоподателят е придобивал недвижими имоти, но е прието също, че ревизираното лице не е предоставило доказателства за цената на придобиване на имотите, но безспорно според съдът жалбоподателят е бил използвал паричен ресурс за това. Единствените доходи, за които са налице доказателства, че са получени от отпуснатата му пенсия и затова съдът при съвкупната преценка на доказателствата съдът е приел, че не са налице убедителни данни за това сочените като спестени, изтеглени от личните банкови сметки на жалбоподателя да са съхранени и разполагаеми в твърдения размер в брой към 01.01. 2015 г.

За неоснователни съдът е приел и възраженията на жалбоподателя, че в претендираното начално салдо в размер на 423 567 лв. към 01.01.2015 г. е следвало да бъде включена и сума от 127 423,12 лв., представляваща възстановен заем от страна на „Еделвайс чери“ ЕООД към ревизираното лице. В тази връзка представените от жалбоподателя РКО, посочени по – горе съдът е приел, че са съставени и подписани от М. К. и с тях той е удостоверил изгодни за себе си факти и не могат да установят факта на предоставянето на паричната сума, тъй като материализират негови изявления. Липсват според съда и данни за наличностите и движението по банковите сметки на „Еделвайс чери“ ЕООД към посочените дати.

Съдът не е признал и, че сумата от 88 289 щатски долара е била налична към 01.01.2015 г., както и за твърдените от жалбоподателя 1 343 500 неденоминирани турски лири. За недоказани според съда са и твърденията му за получена парична сума в наследство от 20 000 лв.

За твърдените от жалбоподателя получени значителни доходи в резултат на извършвана от него търговска дейност в Р. Т. според съда не се сочат конкретни параметри на сумите, нито на какво основание са получени.

Към началното салдо жалбоподателят е претендирал да се включат и суми по заеми, от турските граждани А. Касимоглу, Д. Баш и И. Балън, но те не били зачетени от съдя, който е приел, че от представените договори, е установено, че заемите са получени през 2017 г. и няма как да се включат към 2015 г. Същото е прието от съда и по отношение твърденията на Кехайов, че заемни средства е получил и от М. И. в размер на 35 250 лв., от М. И. - 2 050 лв.; от Р. К. – 12 480 лв. и от Н. К. – 7 200 лв., получени в периода 2015 г. – 2019 г., за които съдът е приел, че противно на житейската логика едно лице, ако има пари в наличност, както твърди Кехайов няма да взема пари от трети лица.

В обжалваното решение се сочи също така, че приходните органи са изследвали, както всички доходи на Кехайов и тези на И. А., с която той е във фактическо съжителство, така и по отношение на нейната майка Р. А., тъй като от органите по приходите са извършени насрещни проверки на тези лица, но е прието, че предвид, че Кехайов и Алексиева нямат граждански брак, по отношение на тях не е относим чл. 21 СК.

Въз основа на изложеното съдът е приел, че началното салдо от 5 000 лв. към 01.01.2015 г. правилно е определено от приходните органи и установеното задължение за данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ за 2019 г. въз основа на годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ съдът е приел за законосъобразно определено.

Решението в обжалваната му част, е правилно постановено.

Особеният ред на извършване на ревизия по чл. 122, ал.1 и сл. от ДОПК се прилага от приходните органи, когато е налице едно или няколко от посочените в цитираната разпоредба обстоятелства. В процесния случай ревизията на М. К. е извършена при наличие на установено от ревизиращите органи обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, което се прилага, когато декларираните и/или получени доходи/приходи не съответстват на имущественото и финансовото състояние на ревизираното лице за конкретния проверяван период. В ревизионния акт макар да е посочено и основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, отнасящо се до облагане на укрити приходи, то не е относимо за обложената 2019 г., предмет на спора по делото. Обхватът на ревизията е бил 01.01.2015 г. – 31.12.2019 г., но облагането с данък върху доходите на физическото лице по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ при годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ е само за 2019 г. Правилно началното салдо приходните органи и съдът са анализирали към началото на ревизирания период – 01.01.0215 г. Същото правилно е определено на 5 000 лв., поради недоказване с безспорни доказателства от касационния жалбоподател, че то е много по – голямо от посочената сума. Сочените от него суми като върнати от страна на „Еделвайс – чери“ ЕООД (касаторът е едноличен собственик на капитала) заеми на жалбоподателя през 2006 г. в общ размер на 127 203,12 лв., за което са представени по делото РКО от 10.10.2006 г. за сума от 36 000 лв. и от 27.10.2006 г. за сума от 91 203,12 лв., правилно не са ценени от съда като годни доказателства, обуславящи твърденията на касатора за начално салдо към 01.01.2015 г. в размер на 423 567 лв., която сума бил притежавал в периода 2010 г. – 2014 г. Декларираните за 2019 г. доходи от Кехайов правилно приходните органи са посочили, че са единствено от получената от него пенсия за инвалидност и социални помощи.

Следва да се подкрепи становището на съда, изградено въз основа на доказателствата по делото, че макар и подадена за 2019 г. ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ, в нея касаторът е вписал единствено предоставен предоставени/получени заеми – заемът, който е получен от „Еделвайс чери“ ЕООД от едноличния му собственик – касационният жалбоподател в размер на 427 480 лв. С оглед размера на предоставения от Кехайов заем съдът правилно се е позовал на извършената проверка от приходните органи, обективирана в протокол за установени факти и обстоятелства № П – 16002420092291 – 073 – 001/18.12.2020 г. и чрез съпоставка на получените доходи с извършените разходи, е установено превишение на последните, което е основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК. Твърденията на касатора, че е притежавал парични суми в брой в големи размери, обосновано в обжалваното решение са подкрепени констатациите на приходните органи, че това не е категорично доказано по делото. За получени суми през предходни на ревизираната 2015 г. твърденията на касатора не са доказани. За получени заеми от касационния жалбоподател правилно съдът не е възприел тези твърдения предвид, че самият той е предоставял на собственото си дружество заеми, поради което не е установил по безспорен начин, че е притежавал големи суми в брой, като начално салдо. Дори да се възприемат доводите му, че е имал средства, вследствие търговска дейност в Турция, това не означава, че е имал като физическо лице разполагаеми парични средства от тази дейност.

Обосновано първостепенният съд не е кредитирал и свидетелските показания на Ш. Бензеш, Х. Инджи, Д. К., М. Ч., И. А. и П. К.. В тази връзка следва да се посочи, че съгласно разпоредбата на чл. 164, ал. 1, т. 3 ГПК във връзка с чл. 158 и чл. 57, ал.2 ДОПК от една страна не се допускат свидетелски показания за договори над 5 000 лв., а от друга не установяват предаването на конкретните парични суми. Част от свидетелите при разпита си пред съда са казали, че знаят, че М. К. притежава в дома си тайник, но не са установили какви суми се съхраняват в него, поради което твърденията на жалбоподателя за голямо начално салдо в сравнение с приетото от ревизиращите органи, са останали недоказани, включително и твърденията в показанията на дъщерята на касатора, че е получавал лихви от инвестиция в криптовалута. От една страна касаторът се е опитвал чрез гласните доказателства, които е ангажирал пред първоинстаницонния съд да докаже, че е притежавал пари в брой, от друга страна дъщеря му при разпита пред съда е заявила, че той е инвестирал парите си в злато, вкл. и в османски златни монети. В обжалваното решение подробно съдът е обсъдил показанията на всеки един от свидетелите и е направил извод, че от тях не се установяват твърденията на жалбоподателя, че началното му салдо е в размер на 423 567 лв. Останали са недоказани и твърденията му за получени дарения в парични суми при раждането на дъщеря му през 2004 г. и при сключването на граждански брак през 2007 г., но дори да се приеме, че такива суми са давани, за което липсват категорични доказателства а реалното им получаване, не е доказано, че те са останали в патримониума на Кехайов, а не са похарчени, респ. инвестирани, за да може да се включат в началното му салдо, като разполагаема сума, още повече, като се има предвид отдалечения им период преди 2015 г, респ. 2019 г.

Относно притежаваните лични банкови сметки в „Прокредит банк“ АД, „Ейч ви банк Биохим“ АД и „ У. Б. АД правилно съдът е посочил, че сумите от банковите сметки са теглени на части, което е установено от представените банкови извлечения и липсват доказателства, че тези суми не са разходвани, а са били налични към 01.01.2015 г., респ., че са били съхранявани в дома му в „тайник“, както са се опитали да докажат някои от разпитаните пред първостепенния съд свидетели. Доводите на касационния жалбоподател не почиват на категорични доказателства, а само на предположения, житейски разсъждения, които не се подкрепят от данните, респ. доказателствата по делото и които правилно съдът е приел за несъстоятелни.

При установено от приходните органи, че сумите от А. Касимоглу, Д. Баш и И. Балън, са получени от Кехайов през 2017 г., правилно съдът е приел, че те не могат да се включат към началното салдо. Обосновано съдът е приел за недоказани твърденията за получени заемни средства и от от М. И. в размер на 35 250 лв., от М. И. - 2 050 лв.; от Р. К. – 12 480 лв. и от Н. К. – 7 200 лв.

За твърденията за 88 289 щатски долара, не е доказано от касатора, че същите са били разполагаеми и налични средства към 01.01. 2015 г., поради което и в писмените си обяснения пред ревизията, че тази сума е била изтеглена в периода 1997 г. – 1998 г., поради което и приходните органи, а впоследствие и съда правилно не е кредитирал твърденията на жалбоподателя за наличността на сумите към 01.01.2015 г. Същото се отнася и за доводите на Кехайов за получена сума в наследство от 20 000 лв. поради липсата на доказателства за получаването й.

Относно приложението на чл. 21 СК с оглед доводите на касационния жалбоподател, че притежаваните парични суми от И. А., с която Кехайов е във фактическо съжителство, правилно съдът е приел, че липсата на граждански брак между тях не е основание, за да се приеме, че е налице СИО, поради което не може да се приложи презумпцията по чл. 21, ал. 3 СК. По отношение разходите за издръжка и живот правилно с обжалваното решение е установено, че след като приходните органи при извършена насрешна проверка на И. А., с която жалбоподателят е живял без брак, на съпружески начала и като са преценени нейните доходи и тези на майка й, която е живяла в едно домакинство с тях и децата им, е прието от ревизиращите органи, че Алексиева и майка й са могли да издържат семейството и затова в разходната част на Кехайов за про;цесната ревизира на година 2019 г. не са посочени разходи за издръжка и живот на М. К.. Освен това приходните органи в изготвените парични потоци за пердходните години (за тях не е налице превишение на разходите)

Относно заключението на съдебно – счетоводната експертиза, същата е изготвена въз основа на твърденията на жалбоподателя, а не на установите доказателства по делото

Липсата на доказателства, които по несъмнен начин да доказват размера на началното салдо според М. К., правилно е обусловило съда да приеме, че приходните органи правилно са приели начално салдо към 01.01.2015 г. да е в размер на 5 000 лв. и предвид установените доходи и направени разходи, законосъобразни са изводите на съда за наличие на превишение на разходите над доходите, което е основание по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК това превишение да бъде обложено на основание чл. 48, ал. 1 във връзка с чл. 17 ЗДДФЛ за 2019 г. в размер на 21 738,77 лв. и лихви – 2 947,05 лв.

С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че обжалваното решение не страда от пороците, сочени от касатора, поради което не са налице отменителните основания по чл. 209, т. 3 АПК и същото като правилно, на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК, следва да бъде оставено в сила. Правилно е решението и в частта за разноските, за които съдът е изложил подробни аргументи.

Предвид изхода на делото и направеното искане от ответника по касация, на Национална агенция за приходите следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 621,72 лв. за касационната инстанция.

Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 224/27.05.2022 г., постановено по адм. дело № 696/2021 г. по описа на Административен съд – гр. С. З.

ОСЪЖДА М. К. от гр. С. З. да заплати на Национална агенция за приходите юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 2 621,72 лв.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ СВЕТЛОЗАРА АНЧЕВА

секретар:

Членове:

/п/ М. П. п/ ВЕСЕЛА ПАВЛОВА