Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на девети май две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: С. А. Членове: М. П. В. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора Г. К. изслуша докладваното от председателя С. А. по административно дело № 9509 / 2022 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на Х. Ф. ЕООД [населено място], О. Р. чрез процесуалния си представител адв. М. Т. срещу решение № 87/15.07.2022 г., постановено по адм. дело 291/2021 г. на Административен съд гр. Разград, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № Р 03001721000527 091 001/01.09.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Варна, потвърден с решение № 265/19.11.2021 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. Варна при ЦУ на НАП за установени задължения за ДДС, вследствие непризнато право на данъчен кредит в размер на 57 708,93 лв. и лихви 28 546,30 лв. Релевира се оплакване, че обжалваното решение е необосновано отменително основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се от касатора, че процесните доставки са доказани, като фактурите са отчетени от Х. Ф. ЕООД в счетоводството му, като за всяка фактура е съставяна счетоводна статия, налице е и аналитично отчитане. Касационният жалбоподател в тази връзка се позовава на заключението на вещото лице по съдебно счетоводната експертиза и при направения от него анализ е потвърден факта, че стоките впоследствие са реализирани чрез продажба на местни и чуждестранни лица, които са облагаеми доставки по чл. 12 ЗДДС, като за доставките на територията на страната е начислен 20 % ДДС, а за вътреобщностните доставки по чл. 7 ЗДДС е приложена нулева ставка. Приходите по процесните сделки касаторът твърди, че са намерили отражение във финансовия резултат на Х. Ф. ЕООД в публикуваните ГФО и декларации по ЗКПО и това било установено и от вещото лице. Според касатора заключението на вещото лице не било взето предвид от съда и няма изложени аргументи защо не е направено.

По отношение на факта дали са налице доказателства за предаването на стоките пчелен мед касационният жалбоподател сочи, че по отношение посоченото от съда на стр. 4 от решението му, че за доставките били представени еднотипни предварителни договори и приемателно предавателни протоколи, които изцяло възпроизвеждали фактурите и не съдържали допълнителни реквизити, установяващи действителното предаване на стоките, няма такова изискване в търговските отношения страните по един договор как точно да го напишат, стига той ясно да определя своя предмет, цена, страни и срокове на изпълнение, т. е. неговите съществени белези и няма забрана да се използват договори с различно съдържание. Касационният жалбоподател излага аргументи, че за реалността на доставките са разпитани свидетели, които пряко са участвали в съответните продажби. Твърди, че неправилно съдът е приел, че показанията на свидетелите са непълни, нелогични и неподкрепени с доказателства, тъй като противно на твърдението на съда, те логично и непротиворечиво са обяснили, че са изкупували мед от физически лица производители, предимно от села в централна северна България от бившите Великотърновски и Русенски окръг.

Относно материалната и техническа обезпеченост и човешкия ресурс на доставчиците, в касационната жалба се посочва, че всички свидетели са обяснили как точно са извършвали покупката и впоследствие продажбата на пчелния мед, как е бил превозван, как са обикаляли по населените места, как са публикували обяви и са събирали желаещи да продадат меда си и затова трябвало да се приеме, че доставчиците са разполагали с всичко необходимо за покупката и продажбата на меда и следва да се приеме, че доставчиците са разполагали с всичко необходимо за покупката и продажбата на пчелния мед. По изложените съображения, аргументиращи посочените оплаквания с касационната жалба се иска отмяна на обжалваното решение и да се уважи жалбата срещу ревизионния акт. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. М. Т., която претендира и присъждане на разноски по представения от нея списък по чл. 80 ГПК за двете съдебни инстанции.

Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. Варна при ЦУ на НАП в молба, която има и характер на писмени бележки по съществото на спора, я оспорва с искане обжалваното решение като правилно да се остави в сила. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 7 550,42 лв.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение като правилно да се остави в сила.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения:

За да отхвърли жалбата на Х. Ф. ЕООД срещу посочения по горе ревизионен акт за установени задължения за ДДС, вследствие на непризнато право на данъчен кредит в размер на 57 708,93 лв. за данъчни периоди на 2015 г., 2016 г., 2017 г. и 2018 г. по доставки от Р. Т. ЕООД по 5 бр. фактури; от К. трейд ЕООД по2 бр. фактури; от Белкомс БГ ЕООД по 7 бр. фактури; от Идисем ЕООД по 5 бр. фактури; от Севи 15 ЕООД по 8 бр. фактури; от Т. У. М. Р ЕООД по 8 бр. фактури; от Европа месо ЕООД по 2 бр. фактури и от Топ стар ЕООД по 9 бр. фактури, първоинстанционният съд е приел, че в хода на производството не са представени достатъчно преки или косвени доказателства, които да установяват по категоричен и безспорен начин, че стоките, предмет на процесните фактури са били във владение на доставчиците и те фактически са предадени на жалбоподателя от тях. Според съда напротив, установени били редица факти и обстоятелства, които разколебават твърдението за реални доставки на фактурираната стока. Съдът се е позовал на чл. 68, ал.1, т. 1 във връзка чл. 69, ал.1, т.1 и чл. 25, ал.2 ЗДДС, според които за да е налице законосъобразно упражняване на правото на данъчен кредит следва да се установи реална доставка на фактурираните стоки. За аналогични са посочени от съда разпоредбите на чл. 167, б. а и чл. 168, б. а от Директива 2006/112/ЕО (Директивата), както и, че само притежаването на данъчна фактура по чл. 71, т. 1 ЗДДС, респ. чл. 178, б. а от Директивата, без реално да е настъпило данъчното събитие, не може да обоснове право на приспадане за получателя. За правилно съдът е приел твърдението на жалбоподателя че в своята практика СЕС поддържа, че нередности при доставчиците не могат да се противопоставят на получателя, нито да се самостоятелно основание за отказ на претендираното от ревизираното лице право на приспадане на данъчен кредит. В тази връзка в съдебното решение се сочи и решение по съединени дела С 80/11 и С 132/11, в което се подчертавало, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на доставка, както и, че това разбиране било застъпено и в решения по дела С 643/11 и С 285/11.

Относно показанията на разпитаните в съдебното производство свидетели (управители и собственици на дружествата доставчици), в обжалваното решение е прието, че те са общи, непълни, нелогични и неподкрепени с доказателства и затова не ги е кредитирал.

При така изложеното съдът е приел, че жалбата срещу ревизионния акт, издаден на Х. Ф. ЕООД е отхвърлена като неоснователна и недоказана.

Обжалваното решение е правилно постановено.

Правото на данъчен кредит за получателя по доставка на стоки по смисъла на чл. 6, ал.1 ЗДДС, респ. чл. 14, 1 от Директивата е предпоставено от установяване по безспорен начин реалното предаване/приемане на съответната стока, т. е., че е извършено от страна на доставчика разпореждане с предмета на доставката. Това означава, че от една страна се прехвърля собствеността на стоката, когато доставчикът е неин собственик или на друго вещно право или на право на разпореждане със стоката като собственик. Законодателят е определил кръга на субектите доставчици, които могат да се разпореждат с една стока, за да я предадат на съответния получател - собственик или само държател.

Правилно и касаторът и съдът са приели, че получателят по доставката не може да бъде държан отговорен за действията или бездействията на своя доставчик, но в същото време следва да се посочи, че именно върху получателят пада доказателствената тежест за доказване по несъмнен начин реалността на доставката. Това означава, че следва да са налице достатъчно писмени доказателства, двустранно подписани и които да установят предаването и приемането на стоката от доставчика на получателя. Наистина правилно касационният жалбоподател излага съображение, че законът не посочва точно вида на доказателствата, които да установят реалността на доставката. В същото време в приемателно предавателните протоколи по делото следва да съдържат такива реквизити, които да дават достатъчна информация, от която да се установи по безспорен начин това предаване и приемане на съответната стока, в случая пчелен мед. Фактурата със съдържащите се в нея реквизити не са достатъчни да установят реалността на доставката и нееднократно в решенията си Върховният административен съд е подчертавал, че тя е доказателство само за възникнали облигационни правоотношения между страните по нея, но не е доказателство за реалността на доставката и затова е необходимо да се представят допълнителни писмени доказателства, които да са двустранно подписани, за да се установи, че с участие на страните по доставките е осъществено предаването и приемането на стоката от патримониума на доставчика в този на неговия получател. В касационната жалба е акцентирано на съдебно счетоводната експертиза, но установеното от вещото лице осчетоводяване на доставките при касационния жалбоподател и при доставчиците му, не е достатъчно за законосъобразното упражняване на правото на данъчен кредит. Не са налице достатъчно доказателства, от които ясно и непротиворечиво да се установи действителното осъществяване на доставките на съответната стока, в случая пчелен мед, а именно: брой тенекии, вид на меда, мястото на предаването и приемането му, което липсва в приемателно предавателните протоколи. Затова правилно е прието от съда, че последните само възпроизвеждат отразеното във фактурите, а не съдържат посочените в обжалваното решение реквизити, с помощта на които да се удостовери действителното предаване и приемане на процесните стоки. Липсата на писмени данни за премерване на процесната стока при предаването, респ. при приемането й от получателя, правилно е обусловило съда да приеме, че приемателно предавателните протоколи не отразяват реалното осъществяване на доставките.

Разпитаните в първоинстанционното съдебно производство свидетели не установяват категорично механизма на доставките, тъй като техните показания, както правилно е отбелязъл и първостепенния съд са общи, неконкретни и непълни, а и не се подкрепят от останалите доказателства по делото.

Необсъждането на заключението на съдебно счетоводната експертиза е нарушение от страна на съда, но не е съществено, което да опорочи съдебния му акт до степен, че решението на това основание да бъде отменено.Посоченото от вещото лице, че има реализиране на стоката на територията на страната и чрез ВОД, не е подкрепено с писмени доказателства за последващите доставки.

Обосновано решаващият съд е възприел констатациите на приходните органи, вследствие на извършените от тях проверки на доставчиците и въз основа на тях са установили, че едни и същи управители и служители са били едновременно еднолични собственици на капитала на Р. Т. ЕООД, Севи 15 ЕООД и К. Трейд ЕООД е лицето С. С., а в друг период на Р. Т. ЕООД и Т. У. М. Р ЕООД К. Н., на Идисем ЕООД, Топ стар ЕООД и К. Трейд ЕООД И. Мустафа и на Белкомс БГ ЕООД и Севи 15 ЕООД Е. Ибрям, който е бил и мениджър производство в К. Трейд ЕООД и Идисем ЕООД като обслужващ работник промишлено производство. Освен това свидетелите са посочили че С. М. е обикалял с микробус Ивеко, като го е управлявал и изкупувал пчелен мед от физически лица, което е индиция, че не може всички доставчици предвид свързаността помежду им само едно лице посоченият С. М. да изкупува меда от физически лица и след това да го доставя на получателя Х. Ф. ЕООД от името на доставчиците. Свидетелят А. А. пък е обяснил пред съда, че С. му е предоставил микробуса си и той е обикалял да събира меда от физически лица и го е предавал на Х. Ф. ЕООД, което води до извод, че ревизираното дружество е изкупувало меда от физически лица, а не от посочените дружества - доставчици.

Правилно съдът е мотивирал решението си и със съдебна практика на СЕС, според която националният съд следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. В този смисъл правилно съдът се е позовал на решения по дела С - 285/1 С - 634/11, решение по съединени дела С - 80/11 и С-142/11 на СЕС.

Първоинстанционният съд е извършил съвкупна преценка на писмените и гласни доказателства и е направил законосъобразен извод, подкрепящ констатациите в ревизионния акт, че не е доказана реалността на спорните доставки на пчелен мед.

Предвид изложеното неоснователно касационният жалбоподател изгражда защитната си теза единствено върху счетоводното отчитане на доставките, но не и на доказателствата, които би следвало да установят действителното осъществяване на процесните доставки.

При така установеното следва да се направи извод, че предвид липсата на категорични доказателства за реалността на доставките на пчелен мед, не са изпълнени изискванията на чл. 68, ал.1, т.1 и чл. 69, ал.1, т.1 във връзка с чл. 6, ал. 1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС, поради което законосъобразно на ревизираното дружество е отказано правото на данъчен кредит от приходните органи и правилно този отказ е потвърден и от решаващия съд.

С оглед изхода на делото и направеното искане от ответника по касация, на Национална агенция за приходите следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за настоящата съдебна инстанция в размер на 7 550,42 лв.

Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 87/15.07.2022 г., постановено по адм. дело 291/2021 г. на Административен съд гр. Разград.

ОСЪЖДА Х. Ф. ЕООД [населено място], О. Р. да заплати на Национална агенция за приходите юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 7 550,42 лв.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ СВЕТЛОЗАРА АНЧЕВА

секретар:

Членове:

/п/ МАДЛЕН ПЕТРОВА

/п/ ВЕСЕЛА ПАВЛОВА