Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на десети октомври две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: Й. К. Членове: ПЕТЯ Ж. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора А. Г. изслуша докладваното от председателя Й. К. по административно дело № 3132/2023 г. Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК.
С решение № 257 от 07.02.2023г., постановено по адм. д. № 2229/2022г. Административен съд – Пловдив, ІІ-ри състав,, е отменил ревизионен акт № Р – 16001620007513 – 091 – 001 от 14.02.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, в обжалваната част, в която не е признат данъчен кредит в размер на 39 839,29лв. на основание чл.69,ал.1,т.1 във връзка с чл.70,ал.1,т.2 ЗДДС за покупка на горива, както и в частта, в която е увеличен счетоводния финансов резултат за 2015, 2016, 2017, 2018 и 2019г. съответно в размер на 28 365,70лв., 42 765,47лв., 53 861,22лв., 46 415,26лв. и 40 010,36лв. С решението съдът е осъдил НАП София да заплати на жалбоподателя разноски по делото в размер на 350лв.
Срещу постановеното решение е подадена касационна жалба Е. Р. в качеството й на директор на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив, приподписана от процесуален представител главен юрисконсулт И. П.. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд – Пловдив е неправилно поради допуснато нарушение на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано. В касационната жалба се излагат конкретни доводи в подкрепа на оплакванията. М. В. административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд – Пловдив и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди оспорения ревизионен акт. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции.
Ответното по касационната жалба дружество „АУТОХАУС БЪЛГАРИЯ“ ЕООД, [ЕИК], със седалище гр.Пловдив, [улица], представлявано от управителя Д. К., чрез пълномощника му адв. Д. „Станков, Тодоров, Хинков и Спасов“, представлявано от адв. М. С. взема становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на разноски.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за не основателност на касационната жалба.
Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като обсъди данните по делото и оплакванията в касационната жалба, намира за установено следното:
Касационната жалба е подадена в срока по чл.211,ал.1 АПК, от надлежна страна, поради което е допустима и следва да бъде разгледана. По същество е основателна.
С обжалваното решение Административен съд – Пловдив е отменил ревизионен акт № Р – 16001620007513 – 091 – 001 от 14.02.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, изменен и потвърден с решение № 318 от 26.07.2022г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив, в обжалваната част, в която не е признат данъчен кредит в размер на 39 839,29лв. на основание чл.69,ал.1,т.1 във връзка с чл.70,ал.1,т.2 ЗДДС за покупка на горива, както и в частта, в която е увеличен счетоводния финансов резултат за 2015, 2016, 2017, 2018 и 2019г. съответно в размер на 28 365,70лв., 42 765,47лв., 53 861,22лв., 46 415,26лв. и 40 010,36лв. и са определени допълнителни задължения за корпоративен данък в размер общо на 21 141,80лв. и лихви за забава в размер на 25 177,24лв. Първоинстанционният съд е описал констатациите на ревизионния акт, поради които не е признато право на данъчен кредит на ревизираното дружество, съответно е извършено преобразуване на финансовия резултат на дружеството за посочените данъчни периоди и са определени допълнителни задължения за корпоративен данък. Възпроизведено е подробно и заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза. Решаващият съд е приел, че оспореният акт е издаден в противоречие с материалния закон. По специално в частта за непризнато право на данъчен кредит по фактурите е прието, че констатациите на ревизиращите органи, че задълженото лице не е представило необходимите доказателства, установяващи реалното ползване на горивата за целите на независимата икономическа дейност, са опровергани от заключението на експерта по назначената съдебно-счетоводна експертиза. Посочено, че последната установява, че горивото е използвано за икономическата дейност на дружеството, която се изразява в търговия с автомобили, като разходите за гориво са осчетоводени съгласно изискванията на ЗСч. Първоинстанционният съд се е позовал и на т.52 от решението на Съда на Европейския съюз по дела С-18/11 и 142/11. Прието е, че в случая са налице не само фактури, но и други доказателства, чрез които са напълно оборени изводите на органите по приходите във връзка с отказано право на данъчен кредит по фактурите. Фактът, че са зареждани неголеми количества горива, почти ежедневно, понякога и по няколко пъти в рамките на деня, е определен от съда като косвено доказателство в подкрепа тезата на жалбоподателя, че горивото е използвано в икономическата му дейност. По изложените мотиви решаващият съд е приел, че оспореният ревизионен акт е незаконосъобразен и в частта му за извършено преобразуване на финансовия резултат на дружеството на основание чл.26,т.2 ЗКПО със сумите по същите фактури и са определени допълнителни задължения за корпоративен данък.
Направен е краен извод за не законосъобразност на оспорения ревизионен акт и неоснователност на жалбата.
Решението на Административен съд – Пловдив е не правилно като постановено в противоречие с материалния закон и необосновано на събраните по делото доказателства.
В касационната жалба да се правят доводи за неправилност на решението поради наличие на всички отменителни основания по чл.209,т.3 АПК. Основните оплаквания на касатора са за допуснато нарушение на материалния закон. Навеждат се доводи, съдът неправилно е разчел фактическата обстановка по спора и е допуснал очевидни нарушения на тълкувателната си дейност, в резултат на което е направил необосновани изводи на събраните по делото доказателства и е приложил неправилно материалния закон.
По така направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното:
От данните по делото е видно, че ответното по касация дружество „АУТОХАУС БЪЛГАРИЯ“ ЕООД има за основен предмет на дейност покупко-продажба и отдаване под наем на автомобили. Процесната ревизия има за предмет установяване на задължения на дружеството за корпоративен данък за данъчни периоди 01.01.2015г. – 31.12.2019г. и за ДДС за периода от 01.03.2015г. до 30.04.2020г. В хода на ревизията е установено, че упражнило право на данъчен кредит за процесните данъчни периоди в размер общо на 39 839,29лв. по фактури на различни доставчици, имащи за предмет покупка на горива. По отношение на тези фактури органите по приходите са приели, че не е изпълнено условието на чл.69,ал.1, т.1 ЗДДС – стоките или услугите да се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, като в същото време е налице хипотеза по чл.70,ал.1,т.2 ЗДДС – правото на данъчен кредит не е налице, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или по-общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. Прието е, че в хода на ревизията задълженото лице не е ангажирано поисканите му доказателства, въз основа на които да се направи извод, че закупеното гориво по фактурите е използвано за икономическата му дейност. По същите аргументи е прието, че за разходите за тези фактури са документално необосновани - налице е хипотеза по чл.26,т.2 ЗКПО, поради което със сумите по тях е извършено преобразуване на финансовия резултат на дружеството и са определени допълнителни задължения за корпоративен данък и лихви за забава. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че тези констатации на ревизиращите органи са опровергани от заключението на вещото лице по назначената в съдебното производство съдебно-счетоводна експертиза, по която е установено, че осчетоводяването на процесните горива е извършвано съобразно счетоводната политика на дружеството и в съответствие на Счетоводен стандарт 2, а горивото е използвано за основната икономическа дейност на дружеството и за изразходването му са налице съответните разходно-оправдателни документи.
Настоящата не споделя тези негови изводи, като ги намира за необосновани на фактите по делото и при неправилно приложение на материалния закон.
Съгласно чл.69,ал.1, т.1 ЗДДС когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне: 1. данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави. В същото време чл.70,ал.1,т.2 от същия закон разпорежда, че правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато: 2 стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или по-общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето.
Съгласно чл.26,т.2 ЗКПО не се признават за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Според чл.10,ал.1 ЗКПО, счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч., отразяващ вярно стопанската операция.
Както бе посочено, основният предмет на дейност на ревизираното дружество е покупко-продажба и отдаване под наем на автомобили. Според дадените от него писмени обяснения, горивото, предмет на доставка по процесните фактури, е използвано в икономическата дейност на дружество, и по-специално то е било сипвано в притежаваните през съответните данъчни периоди автомобили от дружеството, като те са изпитвани /било от дружеството, било от потенциални клиенти/, превозвани до автомивка, сервиз или регистрация в КАТ. От ревизираното лице са изискани представяне на съответните разходно – оправдателни документи – пътни книжки, пътни листове, разходно-оправдателни документи, товарителници и прочие, но такива не са представяни. По същество констатациите на експерта, че разходът на горивото е документиран надлежно се свеждат до това, че за процесните данъчни периоди притежаваните от дружеството автомобили са заведени като актив, че във връзка с дейности по обслужването и продажбата им е необходимо те да се предвижват, за което е необходимо гориво, че дружеството притежава два комплекта специални транзитни номера, издадени от ОД на КАТ – „Пътна полиция“, като в дружеството е съставен специален дневник, в който се записва кой специален номер на кой автомобил се поставя, дата и час на излизане и връщане, маршрут, име на водача, марка, номер на рама и цвят на автомобила и подпис на водача, като в дневника не се вписва направения пробег, който е елемент на пътния лист. Експертът приема, че с пътните книжки на автомобилите и дневника на транзитните номера се оправдава разходът на гориво по обслужване на автомобилите – обслужване за ремонт, смяна на гуми, масла, технически преглед, регистрация в КАТ, тестване от купувач и прочие. В продължение се дава и заключение, че осчетоводяването е извършено в съответствие с нормите на ЗСч. и при спазване на съответния счетоводен стандарт, респективно, че разходът по въпросните фактури е документално обоснован. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд приема, че чрез експертизата се опровергават констатациите на ревизионния акт.
Този негов извод не може да бъде споделен, тъй като е необоснован на фактите по делото и в противоречие с материалния закон.
При съобразяване на посочената по-горе разпоредба на чл.10,ал.1 ЗСч. се следва извод, че отчитане на разходите за гориво следва да се спазват изискванията на съответните счетоводни стандарт, в случая на СС 2 – Отчитане на стоково-материалните запаси. Съгласно т.2, б.“а“ от него стандарт, стоково-материалните запаса представляват текущи /краткотрайни/ материални активи под формата на материали, придобити главно чрез покупка и предназначени основно за влагане в производствения процес, с цел произвеждане на продукция или услуги. В случая не се спори, че въпросното гориво има характеристики на материален запас. Спорът между страните се свежда, дали чрез наличните доказателства се установява, че то е използвано в икономическата дейност на дружеството. Против на приетото от първоинстанционния съд, настоящата съдебна инстанция намира, че ангажираните от задълженото лице доказателства, и по-специално заключението на експертизата, не установяват въпросния спорен факт. Изписването на горивото, отразено в счетоводството на предприятието като разход, следва да бъде документално обосновано чрез първични счетоводни документи. Такива в случая се явяват пътният лист или пътната книжка за извършените превози, които дават информация за фактическия разход на горива съобразно нормения разход на гориво за 100 километра пробег и пропътуваните километри. Казано по друг начин, наличието само на пътен лист без документ за покупка на гориво, или обратно – наличието на фактура за закупено гориво, но без пътен лист, не са основание за признаване на разхода за гориво, съответно, че същото е използвано за икономическата дейност на субекта. В конкретния случай липсват данни кои превозни средства са били заредени на бензиностанция, не са представени пътни листове или пътни книжки, в които да е описан маршрута и изминатите километри, липсва информация за разходни норми на гориво на конкретното МПС, утвърдени от управителя на дружество. Отсъствието на тези данни не се преодолява чрез експертизата, напротив, самото вещото лице посочва, че в счетоводството на дружеството липсва информация за кой от наличните автомобили е извършен разхода за гориво /т.2 от заключението, л.3431 от първоинстанционното дело/.
При така изложеното констатациите на органите по приходите, че от събраните по делото доказателства не се установява закупеното гориво да е ползвано в икономическата дейност на дружеството, съответното че документирания по фактурите разход е документална обоснован, поради което отсъства условието по чл.69,ал.1,т.1 ЗДДС за упражняване на право на данъчен кредит, съответно е налице хипотеза по чл.70,ал.1,т.2 ЗДДС за отричането му и хипотеза по чл.26,т.2 ЗКПО за преобразуване на финансовия резултат, не се следва да се считат опровергани.
Като е приел друго, в това число в нарушение на чл.202 ГПК във вр. с 2 ДР ДОПК е кредитирал безусловно заключението на вещото лице и е отменил ревизионния акт в оспорената му част, Административен съд – Пловдив е постановил едно неправилно съдебно решение.
При условията на чл.222,ал.1 АПК същото следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата на „АУТОХАУС БЪЛГАРИЯ“ ЕООД, [ЕИК], със седалище гр.Пловдив, [улица], представлявано от управителя Д. К., против ревизионен акт № Р – 16001620007513 – 091 – 001 от 14.02.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, изменен и потвърден с решение № 318 от 26.07.2022г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив, в обжалваната част, в която не е признат данъчен кредит в размер на 39 839,29лв. на основание чл.69,ал.1,т.1 във връзка с чл.70,ал.1,т.2 ЗДДС за покупка на горива, както и в частта, в която е увеличен счетоводния финансов резултат за 2015, 2016, 2017, 2018 и 2019г. съответно в размер на 28 365,70лв., 42 765,47лв., 53 861,22лв., 46 415,26лв. и 40 010,36лв. и са определени допълнителни задължения за корпоративен данък в размер общо на 21 141,80лв. и лихви за забава в размер на 25 177,24лв., следва да бъде отхвърлена като неоснователна.
При този изход на процеса на основание чл.161,ал.1 ДОПК ответното по касация дружество следва да бъде осъдено да заплати на Национална агенция по приходите – София разноски по делото за всички съдебни инстанции в размер на 15 774,60лв., включващи юрисконсулско възнаграждение за всяка една инстанция в размер на 7 542,66лв., определено при условията на чл.8,ал.1 във вр. с чл.7,ал.2,т.4 от Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения и 689,27лв. заплатена държавна такса.
Водим от горното и на основание чл.222,ал.1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,
РЕШИ:
ОТМЕНЯ РЕШЕНИЕ № 257 от 07.02.2023г. на Административен съд – Пловдив, ІІ-ри състав, постановено по адм. д. № 2229/2022г., като вместо него ПОСТАНОВЯВА:
ОТХВЪРЛЯ ЖАЛБАТА на „АУТОХАУС БЪЛГАРИЯ“ ЕООД, [ЕИК], със седалище гр.Пловдив, [улица], представлявано от управителя Д. К., против ревизионен акт № Р – 16001620007513 – 091 – 001 от 14.02.2022г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, изменен и потвърден с решение № 318 от 26.07.2022г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Пловдив, в обжалваната част, в която не е признат данъчен кредит в размер на 39 839,29лв. на основание чл.69,ал.1,т.1 във връзка с чл.70,ал.1,т.2 ЗДДС за покупка на горива, както и в частта, в която е увеличен счетоводния финансов резултат за 2015, 2016, 2017, 2018 и 2019г. съответно в размер на 28 365,70лв., 42 765,47лв., 53 861,22лв., 46 415,26лв. и 40 010,36лв. и са определени допълнителни задължения за корпоративен данък в размер общо на 21 141,80лв. и лихви за забава в размер на 25 177,24лв.
ОСЪЖДА „АУТОХАУС БЪЛГАРИЯ“ ЕООД, [ЕИК], със седалище гр.Пловдив, [улица], представлявано от управителя Д. К., да заплати на Национална агенция по приходите – София, разноски по делото за двете съдебни инстанции в размер на 15 774,60 /петнадесет хиляди седемстотин седемдесет и четири лева и шестдесет стотинки/лева.
Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ ЙОРДАН КОНСТАНТИНОВ
секретар:
Членове:
/п/ П. Ж. п/ ЛОЗАН ПАНОВ