Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на двадесет и втори ноември две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: М. З. Членове: Б. Л. П. Я. при секретар М. Н. и с участието на прокурора Е. Д. изслуша докладваното от председателя М. З. по административно дело № 4650/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационната жалба на Био Пи Ди Ес Строй ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ [номер], със седалище и адрес на управление: гр. София, [улица],[адрес], подадена чрез пълномощника му адв. Б., против Решение №515/31.01.2023 г. на Административен съд - София - град (АССГ), постановено по адм. д. №6925/2022 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) №Р-22221721003961-091-001/09.02.2022 г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден от директора на Д. О. и данъчно осигурителна практика (ОДОП) - София при ЦУ на НАП с Решение №667/03.05.2022 г., и в полза на ответника са присъдени разноски в размер на 10 214.40 лв.

С доводи за наличието на касационните основания по чл. 209, т. 3 АПК, касаторът претендира отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се потвърди РА и да му се присъдят направените разноски.

Ответникът по касационната жалба директорът на Дирекция ОДОП - София - оспорва същата чрез пълномощника си юрк. М.. Заявява искане за потвърждаване на първоинстанционното решение и присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размера, присъден от административния съд.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава подробно мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд в настоящия тричленен състав на първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея.

Предмет на правния спор, с който е сезиран АССГ, е законосъобразността на РА №Р-22221721003961-091-001/09.02.2022 г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП София. Със същия са установени на Био Пи Ди Ес Строй ЕООД за ревизираните периоди задължения за ДДС в общ размер 117 173.96 лв. и лихви за забава в общ размер 31 415.86 лв. ДДС в размер на 11 367.19 лв. е деклариран от дружеството, но не е внесен. Във връзка с декларирания, но невнесен ДДС са установени дължими лихви в общ размер 1 888.10 лв. Останалите задължения за данък и лихви за забава произтичат от непризнато право на приспадане на ДДС на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС в общ размер 105 806.67 лв. по фактури, издадени от Терупи ЕООД, П. К. ЕООД, МК К. Г. ЕООД, Р. К. ЕООД и Х. Т. ЕООД.

АССГ е приел, че оспорването на РА е допустимо. Обосновал е изводи за валидност на акта като издаден от компетентни органи по приходите в ревизионно производство, възложено също от компетентен орган, в което не са допуснати съществени процесуални нарушения.

Съдът е изложил подробно констатациите на приходните органи въз основа на събраните в ревизионното производство писмени доказателства, както и приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), и е обосновал извод за съответен на материалния закон отказ на правото на приспадане на ДДС.

Установените факти във връзка с процесните фактури:

Не се представят от жалбоподателя доказателства за внасяне на декларирания в справките декларации за данъчните периоди м. май и м. юни 2019 г., както и от м. август до м. ноември 2019 г. ДДС в общ размер 11 367.29 лв. Макар да оспорва РА изцяло жалбоподателят не възразява срещу установените му задължения за данък в размер на 11 367.29 лв. и лихви за забава във връзка с тях размер на1 888.10 лв. С оглед изложеното РА правилно е потвърден в тази част.

Относно отказаното право на данъчен кредит в общ размер 105 806.67 лв.:

1. С РА не е признато упражненото от жалбоподателя право на приспадане на ДДС в общ размер 52 126.67 лв. по 8 фактури, издадени от П. К. ЕООД, които са с предмет СМР съгласно приложение към договор и приемо-предавателен протокол. Не се оспорва от приходните органи, че в договорите, анексите към тях и двустранно подписаните приемо-предавтелните протоколи подробно и ясно са описани обектите, на които са извършени СМР, както и техният вид и обем. В договорите за изпълнение на проектите за фотоволтаични електроцентрали са посочени и възложителите Екофорум ООД и М. Л. ДШД ООД (виж решението на решаващия орган стр. 6 и стр. 11).

Видно от изложените в Ревизионния доклад (РД) и в решението на ответника мотиви обстоятелството, че описаните в приемо-предавателните протоколи СМР са извършени на посочените в договорите и в протоколите строителни обекти, не се оспорва. В този случай нито липсата на доказателства за наетите от доставчика работници, които са изпълнили строителните услуги, нито липсата на списъци на работниците и доказателства за инструктаж, нито липсата на документи за заплащане на услугите, могат да обосноват отказ на правото на приспадане с мотив, че СМР не са извършени от издателя на фактурите, освен ако приходната администрация предостави на съда обективни данни за наличието на измама, извършена от самото данъчно задължено лице или извършена от доставчика или негов предходен доставчик по веригата от доставки, за която получателят е знаел или е трябвало да знае (виж т. 66 от Определение на СЕС от 3 септември 2020 г. по дело С-610/19, Vikingo, т. 29 от Решение на СЕС от 13 февруари 2014 по дело С-18/13, М. П. т. 49 от Решение на СЕС от 21 юни 2012 по съединени дела С-80/11 и С-142/11, Mahagеben, Pеter Dаvid). Такива доказателства по делото не са налице. Дерегистрацията по ЗДДС на доставчика към момента на издаване на фактурите също не е основание за отказ на правото на приспдане (виж Решение на СЕС от 22 декември 2010 г. по дело C-438/09,Bogusіaw Juliusz Dankowski, т. 36).

При това положение неправилно АССГ приема, че използването на услугите от получателя за неговите следващи облагаеми доставки като предпоставка за правото на данъчен кредит не следва да се установява, тъй като тя е относима само за случаите на осъществена доставка на услуга, каквато не е доказана. Тъй като съдът не е изпълнил задължението си по чл. 171, ал. 5 АПК и не е указал на жалбоподателя, че следва да представи доказателства за предаването (отчитането) на извършените СМР на неговите възложители, съответно за приемането им от тях, и издаването на фактури от него на тези възложители, в тази част решението е постановено при допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила.

Изложените по горе обстоятелства се установяват и във връзка с фактурата за СМР, издадена от Х. Т. ЕООД - №4/09.12.2019 г. (ДДС в размер на 14 800 лв.)

Съществено процесуално нарушение, изразяващо се в липсата на мотиви, е допуснато от съда и при потвърждаването на РА в частта му на отказано право на приспадане на ДДС по фактура №6/19.12.2019 г., издадена от Х. Т. ЕООД с предмет Почистване на складови и търговски площи (ДДС 3 820 лв.). Според договора от 03.12.2019 г. изпълнителят приема да извърши еднократно почистване на три обекта, като на единия от тях това еднократно почистване включва различен обем и видове услуги при договорена цена общо в размер на 19 100 лв. без ДДС, но в приложението към него всички услуги са индивидуализирани с единични и общи цени за всеки един от обектите. Извършването им е удостоверено с двустранно подписаните приемо-предавателни протоколи. Обстоятелството, че общата цена на услугите в анекса към договора е по-висока от тази в самия договор и във фактурата, не обосновава извод за липсата на доставки на услуги.

При тези факти съдът е бил длъжен да укаже на жалбоподателя, че не представя доказателства във връзка с използването на услугите за неговите следващи облагаеми доставки.

С оглед изложеното в тази част решението следва да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане от друг съдебен състав на същия съд.

В останалата му част, касаеща отказаното право на данъчен кредит по фактурите за консултантски услуги, същото е правилно и съответно на приложимия материален закон, поради следното:

С РА е отказано право на данъчен кредит по две фактури, издадени от Терупи ЕООД с предмет плащане по консултантски договор от 08.11.2018 г. Предмет на този договор е извършването на консултантски услуги по адаптация на проект за PV централа в Д. Д. с инвеститор Елея ООД след одобрение от Държавен фонд земеделие и консултация по предпроектиране и авторски надзор и комуникация и съгласуване с консултанта на обекта. С договора за различните консултантски услуги е договорена обща цена от 21 900 лв. без ДДС. В представените приемо-предавателни протоколи буквално е възпроизведен текстът на договора. Правилни в този случай са изводите на съда за липсата на конкретизация на консултантските услуги в изпълнение изискването на чл. 114, т. 9 ЗДДС, дори и в придружаващите фактурата документи. Не е ясно нито в какво се изразява адаптацията на проекта, нито в какво се изразяват консултантските услуги във връзка с нея, още по-малко в какво се изразява консултацията по комуникация и съгласуване с консултанта на обекта. Липсата на договорено възнаграждение за отделните консултантски услуги не позволява да се приеме, че същите се предоставят при съществуващо между страните правоотношение, в рамките на което се разменят взаимни престации, като полученото от доставчика възнаграждение представлява действителната равностойност на услугата, предоставена на получателя, което е необходимо, за да е налице възмездна доставка, подлежаща на облагане, според практиката на СЕС (вж. по-конкретно решения Tolsma, C-16/93, точка 14; Kennemer Golf, C-174/00, точка 39, RCI Europe, C-37/08, точка 24; Le Rayon dOr SARL, C-151/13 точка 29).

Същото се отнася и до: фактурата от П. К. ЕООД №109/30.01.2019 г. с предмет според договора от 18.09.2018 г. и приемо-предавателния протокол технически консултации по изработка на идейни проекти за изграждане на логистична и товарна база за обслужване на транспортните средства на И. А. Т. ЕООД; до консултантските услуги от МК К. Г. ЕООД за анализи за разчистване на терени на СО и за подготовка на ландшафтно проектиране на територията на СО; консултациите от този доставчик за управление на риска при превоза на нови и употребявани автомобили с произход Р. С.

Жалбоподателят не дава обяснения и не представя други доказателства, установяващи в какво конкретно се изразяват тези консултантски услуги, на кого са предоставени и каква е връзката им с осъществяваната от него дейност.

Консултантските услуги от Р. К. ЕООД изискват анализ на транспортната схема и графици за товарене на леки автомобили от Р. С. с цел подсигуряване на заявки за транспорт. Консултантските услуги по договора с дата 04.01.2019 г. с МК К. Г. ЕООД също изискват изготвяне на анализ на управление на бизнеса на жалбоподателя, а по договора от 10.01.2019 г. проучване и анализ на пазара на оборудване за фотоволтаични централи. От приемо-предавателните протоколи не се установява такива анализи да са изготвени от изпълнителя и предадени/приети от възложителя.

В договора от 29.10.2019 г. с МК К. Г. ЕООД консултантските услуги, свързани с обследване на терени за за реализация на фотоволтаични централи, са подробно описани и индивидуализирани, цената обаче е договорена общо за всички тях. Според приемо предавателните протоколи в изпълнение на договора изпълнителят е изготвил списък на терените, направил е предпроектни проучвания (геодезия и геология), стартирал е процедури за промяна на собствеността и на процедури за промяна на начина на трайно ползване. Доказателства за така извършеното от него обаче не са представени.

Разноски: С оглед изхода на спора на ответника на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение, съответно на отхвърлената част от жалбата, определено в размера по чл. 8, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба №1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. На основание чл. 226, ал. 3 АПК АССГ дължи произнасяне по исканията на страните за разноски за настоящото касационно производство при повторното разглеждане на делото.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо във вр. с чл. 222, ал. 1 и ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд в състав на първо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Решение №515/31.01.2023 г. на Административен съд - София - град, постановено по адм. д. №6925/2022 г., в частта му, в която е отхвърлена жалбата на Био Пи Ди Ес Строй ЕООД против Ревизионен акт №Р-22221721003961-091-001/09.02.2022 г, издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, относно установените му задължения за ДДС и лихви в резултат на отказано право на данъчен кредит в общ размер 70 746. 67 лв. по фактурите, издадени от П. К. ЕООД и Х. Т. ЕООД за строителни услуги и услуги за почистване, а в частта за разноските за разликата над 5 360 лв. до 10 214.40 лв.

ВРЪЩА делото в посочената част за ново разглеждане от друг съдебен състав на същия първоинстанционен съд.

ОСЪЖДА Био Пи Ди Ес Строй ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ [номер], със седалище и адрес на управление: гр. София, [улица], [адрес] да заплати на Национална агенция за приходите разноски в размер на 5 360 лв.

ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата му част.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ МИЛЕНА ЗЛАТКОВА

секретар:

Членове:

/п/ БЛАГОВЕСТА ЛИПЧЕВА

/п/ ПОЛИНА ЯКИМОВА