Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на двадесет и първи ноември две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: С. А. Членове: М. П. В. П. при секретар Г. Л. и с участието на прокурора С. П. изслуша докладваното от председателя С. А. по административно дело № 5137/2023 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал 7 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на У. Г. ЕООД гр. София чрез процесуалния си представител адв. Т. В. срещу решение № 1198/24.02.2023 г., постановено по адм. дело № 7145/2021 г. по описа на Административен съд, София - град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № Р 22221020002647 091 001/17.02.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София в частта, в която е потвърден с решение № 862/07.06.2021 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП за определен годишен данък по чл. 48, ал 2 ЗДДФЛ за 2016 г., 2017 г. и 2019 г. в общ размер от 17 155 лв., ведно с начислени лихви за забава в размер на 1 699,31 лв., както и за допълнително определен ДДС за данъчен период на месец април 2019 г. в размер на 41,28 лв. и лихви. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба се излага оплакване, че първоинстанционният съд не е изследвал и обсъдил възраженията му, посочени в жалбата пред АССГ за нарушения на административнопроизводствените правила в хода на ревизионното производство, както и за неправилно приложение на материалния закон, определящ данъчно задълженото лице по смисъла на ЗДДФЛ, начина и размера при определяне на данъчното задължение. Твърди се от касатора, че съдът в голяма част от мотивите си преповтаря мотивите на решението на директора на дирекция ОДОП гр. София, като правело впечатление, че същият не е изследвал други факти и обстоятелства, освен вписаните в този акт на административния орган, а оттам и не е изградил изводи относно нарушаване на процедурните правила. Сочи се, че уведомленията за започването, провеждането и приключването на ревизионното производство са изпращани по електронен път до лицето А. Ч., представляваща ЕТ Пирин 2012 А. Ч., като нямало данни тези уведомления да са изпращани на жалбоподателя. Това в касационната жалба се твърди, че представлява съществено нарушение на процедурата и е достатъчно основание за отмяна на ревизионния акт в частта, потвърдена от директора на дирекция ОДОП гр. София, като се твърди, че първоинстанционният съд не е изследвал и не е установил това нарушение за провеждане на ревизията по чл. 122 и сл. от ДОПК.

Касационният жалбоподател посочва също така, че в решението си съдът неправилно е приел, че ревизиращият екип е определил в съответствие с материалния закон размера на дохода, придобит при продажбата на предприятието, който доход подлежи на облагане по реда на ЗДДФЛ, както и, че съдът не бил установил противоречие в ревизионния акт, така и в частично потвърденото от директора на дирекция ОДОП гр. София решение. В касационната жалба са изложени факти, установени в хода на ревизията относно договора за прехвърляне на предприятието на ЕТ и продажната му цена .

Касаторът твърди, че е налице противоречие относно метода на изчисление на данъчния финансов резултат от търговската продажба, както и не ставало ясно кой точно е приложеният метод за определяне на този резултат, като от една страна се сочело, че съгласно чл. 16 ЗКПО при отклонение от данъчно облагане следва да се вземе под внимание данъчен резултат, който би се получил при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени, а от друга страна се посочва, че ревизиращият екип не е извършил собствена оценка на активите на предприятието, по конкретно стойността на притежаваните недвижими имоти, като не е извършена експертиза на същите съгласно чл. 64 и чл. 65 от Наредба № Н-9. Вместо установяване на справедлива пазарна цена, ревизиращият орган според касационния жалбоподател е започнал да установява собствения капитал на предприятието, като е изходил вероятно от счетоводните документи на ЕТ, като малка част от тях са приложени по делото. Касаторът счита, че този подход е неправилен

В касационната жалба се сочи, че съдът неправилно е приел, че У. Г. ЕООД е данъчно задължено лице по отношение на чл. 50 ЗДДФЛ предвид закупуването на предприятието на ЕТ по чл. 15 от Търговския закон (ТЗ) и, че с това автоматично дружеството е станало задължено лице по чл. 50 ЗДДФЛ. Тези доводи, подробно развити в касационната жалба с оплакване, че съдът не ги е обсъдил, както и нямало законова предпоставка, а и правна и житейска логика купувач да заплаща данъка за печалбата на физическото лице, с която се е обогатило в резултат на продажбата на предприятието му. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания, са развити в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт в посочената част. Претендира се и присъждане на направените разноски за настоящето производство. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от адв. Т. В..

Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП чрез юриск. Йорданов, я оспорва и моли да се остави в сила обжалваното решение, което било постановено в съответствие с процесуалните правила и приложимите материални закони, както и при правилна преценка на установените факти и обстоятелства. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 100 лв.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение да се остави в сила.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения:

За да отхвърли жалбата на У. Г. ЕООД първоинстанционният съд е приел, че правилно приходните органи са провели ревизията по особения ред при наличие на основание по чл. 122, ал.1, т. 2 ДОПК - укрити приходи, като доходът от продажба на предприятието на ЕТ по чл. 15 ТЗ следва да се третира като доход на ЕТ и да бъде взет предвид при определяне на годишната основа по чл. 28 ЗДДФЛ. Доставките между ЕТ и дружеството според съда при прехвърляне на предприятието трябва да са документално обосновани, както и да са спазени изискванията на чл. 15 и чл. 16 ЗКПО. Установено е по делото, че доходът от прехвърляне на търговското предприятие не е деклариран.

Възприета е от съда извършената от ревизиращият екип съпоставка между стойността на прехвърлените имоти и задълженията на предприятието на ЕТ и е установено наличие на положителна разлика в размер на 109 542 лв., която е приета за равностойна на собствения капитал на предприятието, поради което посочената сума е отразена като финансов резултат от продажбата на търговското предприятие. В тази връзка съдът се е позовал на дефиницията на собствен капитал на предприятието съгласно 1, т. 32 от ДР на ЗДДФЛ и е потвърдил определения данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за посочените ревизирани периоди.

За правилни съдът е приел и изводите на ревизията на по ЗДДС за отказано право на данъчен кредит за месец април 2019 г. по фактура № 255520261/28.01.2019 г., издадена от ЧЕЗ Електро АД.

Обжалваното решение е правилно като краен резултат.

Не се спори между страните по делото, че ЕТ Пирин 2012 А. Ч. (ЕТ) е прехвърлил с договор от 17.10.2019 г. търговското си предприятие на основание чл. 15 ТЗ на У. Г. ЕООД като права, задължения и фактически отношения за сумата от 20 000 лв. Безспорно е установено, че приобретателят е заплатил по банковата сметка на прехвърлителя посочената сума на 17.10.2019 г. Установено е в хода на ревизионното производство, че вследствие на продажбата на търговското предприятие не са отчетени приходи от нея. Няма спор по делото, че прехвърлянето на търговското предприятие от ЕТ на ревизираното дружество (в качеството му на правоприемник на ЕТ) е без заличаване на ЕТ. Принципно законодателят е посочил различен подход при определяне на данъчната основа за облагане при прехвърляне на търговското предприятие в зависимост от това дали прехвърлителят е със или без заличаване.

Разпоредбата на чл. 26, ал.1 ЗДДФЛ третира как се формира облагаемият доход от стопанска дейност на ЕТ и той е по реда на ЗКПО, като изрично законодателят е посочил, че данъчната печалба включва и финансовият резултат от прехвърляне на търговското предприятие на ЕТ без заличаване, какъвто е и настоящия казус. В тази връзка и върху данъчната основа следва да се начисли данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ.

В случаите, когато търговското предприятие се прехвърля от ЕТ, но с неговото заличаване от търговския регистър, какъвто не е настоящия казус, в чл. 33, ал. 11 ЗДДФЛ е указано, че облагаемият доход е положителната разлика между определената продажна цена на търговското предприятие, която е уговорена с договора за прехвърлянето и собствения капитал на предприятието, поради което данъкът следва да се определен по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ.

В ревизионния акт, както и в решението на решаващия орган при административното обжалване на ревизионния акт е прието, че след като при прехвърляне на търговското си предприятие ЕТ не е заличен от търговския регистър, то финансовият резултат от това прехвърляне се включва при определянето на облагаемия доход от стопанска дейност на търговеца и това е данъчната печалба, която се формира за ЕТ по ЗКПО чл. 19, чл. 22 и сл. от ЗКПО. По отношение на дохода от продажбата на предприятието на ЕТ, същият се определя на годишната данъчна основа по чл. 28 ЗДДФЛ. В процесния случай правилно и приходните органи, а впоследствие и съда са приели, че извършената съпоставка на стойността на прехвърлените недвижими имоти (активи) и задълженията на ЕТ, е установена положителна разлика в размер на 109 542 лв. и именно това е данъчната основа за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ при ставка 15 % за 2019 г.

Относно оплакването в касационната жалба, че това облагане, което е извършено на Уником ГрупЕООД било незаконосъобразно, то е неоснователно, тъй като разпоредбата на чл. 15, ал. 3 ТЗ предвижда ако няма друго споразумение с кредиторите, отчуждителят отговаря за задълженията заедно с правоприемника до размера на получените права, т. е. отговорността е солидарна. Това означава, че претенции могат да се насочат и към отчуждителя, и към правоприемника.

Касационният жалбоподател възразява, че неправилно не е приета справедлива пазарна цена, а е установяван собствения капитал. И ревизиращите органи, и съдът правилно са приели образуването на данъчната основа по чл. 26, ал.1 във връзка с чл. 28 ЗДДФЛ, както е разпоредено от закона във връзка с данъчната печалба, формирана по ЗКПО и финансовият резултат от извършеното прехвърляне на търговското предприятие на ЕТ.

Относно останалите ревизирани години за 2016 г. и 2017 г. в касационната жалба няма изложени конкретни оплаквания. При ревизията не са допуснати нарушения на материалния закон, поради което и първостепенният съд е приел, че те са правилно определени като са взети предвид декларираните счетоводни финансови резултати печалба, всички увеличения, респ. намаления чл. 54, ал. 1 и 2 ЗКПО.

В частта за ДДС също няма конкретни оплаквания от касатора, като в ревизията е установено, че не е признато право на данъчен кредит за ЕТ през 2019 г. (месец април), тъй като фактурА, издадена от ЧЕЗ Електро АД е отразена счетоводно два пъти през месец януари, а след това и през месец април 2019 г. В тази част решаващият орган е приел, че неправилно с ревизионния акт размерът на непризнатото материално право, посочено по горе е установен на 266,70 лв., поради което е намален на 41,28 лв. чрез изменение на ревизионния акт в тази му част и съответните лихви за забава. Поради изложеното определеният с изменителното решение на решаващия по чл. 152, ал. 2 ДОПК орган ДДС в размер на 41,28 лв. и лихвите за забава, е законосъобразно определен и съдът не е допуснал нарушения, като е отхвърлил жалбата на дружеството срещу ревизионния акт в тази му част.

Неоснователно е оплакването на касационния жалбоподател, че съдът е възприел за законосъобразно извършена ревизията по особения ред при наличие на основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. При неотчитане на приход, респ. недекларирането му от продажбата на предприятието на ЕТ, е налице обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК. При установената от чл. 15, ал. 3 ТЗ солидарна отговорност на прехвърлителя и правоприемника при прехвърлянето на търговското предприятие на ЕТ, същото е разпоредено и в чл. 124, ал. 2 ЗКПО, то ревизиращите органи, а впоследствие и съда не са допуснали сочените от касатора нарушения. Възприемането от решаващият съд на констатациите на приходните органи не правят обжалваното решение немотивирано.

Неоснователно се възразява от касатора и по отношение на уведомленията за започване и провеждане на ревизията, че не били връчвани на дружеството, тъй като същият на практика е узнал за ревизионното производство и не са нарушени правата му. Нещо повече, съгласно чл. 160, ал.1 ДОПК съдът е съд по същество и е длъжен да се произнесе относно дължимостта или не на установените с ревизионния акт данъчни задължения, т. е. да постанови съдебен акт по съществото на правния спор. Не е предвидена в ДОПК хипотеза на отмяна и връщане от съда за нова ревизия. при съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Дори да се приеме, че от ревизията е допуснато нарушение, то не е съществено за да се постанови въз основа на него отмяна на ревизионния акт.

С оглед изложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че касационната жалба е неоснователна, а обжалваното решение катокраен резултат е правилно и следва да бъде оставено в сила чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК.

Предвид изхода на делото и направеното искане от юриск. Йорданов, на Национална агенция за приходите следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 100,60 лв.

Водим горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 1198/24.02.2023 г., постановено по адм. дело № 7145/2021 г. по описа на Административен съд, София град.

ОСЪЖДА У. Г. ЕООД - гр. София да заплати на Национална агенция за приходите юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 100,60 лв.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ СВЕТЛОЗАРА АНЧЕВА

секретар:

Членове:

/п/ МАДЛЕН ПЕТРОВА

/п/ ВЕСЕЛА ПАВЛОВА