Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на двадесет и седми май две хиляди двадесет и четвърта година в състав: Председател: Д. П. Членове: В. Ш. М. Т. при секретар С. Т. и с участието на прокурора В. Н. изслуша докладваното от съдията М. Т. по административно дело № 1754/2024 г.
Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по касационна жалба на ЕТ АРКТИКА В. Ш. ЕИК 115774732, подадена чрез адв. С. срещу Решение № 258/09.01.2024 г. постановено по адм. дело № 1768/2023 г. по описа на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на ревизираното лице срещу Ревизионен акт № 16001622005804-091-001/12.05.2023 г., потвърден с Решение № 235/27.06.2023 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - Пловдив при ЦУ на НАП, с който по отношение на ЕТ АРКТИКА В. Ш. са установени допълнителни задължения за данък върху добавената стойност, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 19 150.00 лв., ведно с начислените лихви в размер на 1 882.34 лв.
В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касатора оспорва решаващите изводи на съда за липса на нарушения на административнопроизводствените правила при издаване на процесния ревизионен акт, включително по чл. 32 от ДОПК. По съществото на спора касатора излага доводи за наличие на право на приспадане на данъчен кредит по процесните доставки на посреднически услуги, транспорт и товаро-разтоварителни дейности, ремонтни услуги, гаранционно обслужване и др. Отправеното искане към съда е за отмяна на първоинстанционното решение, като се отмени ревизионния акт. Касационната жалба се поддържа в съдебно заседание.
Ответникът директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, чрез пълномощника си юрк. М. оспорва касационната жалба в писмено становище. Моли за присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение.
Прокурорът от Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационната жалба и правилността на обжалваното решение на посочените касационни основания, както и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:
Касационната жалба е подадена от надлежна страна по делото, в срок, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е частично основателна.
Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред Административен съд Пловдив е бил Ревизионен акт № 16001622005804-091-001/12.05.2023 г., потвърден с Решение № 235/27.06.2023 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - Пловдив при ЦУ на НАП, с който по отношение на ЕТ АРКТИКА В. Ш. са установени допълнителни задължения за данък върху добавената стойност, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 19 150.00 лв., ведно с начислените лихви в размер на 1 882.34 лв. по 8 броя фактури издадени от Асти 777 ЕООД с обща данъчна основа 50 750.00 лв. и ДДС в размер на 10 150.00 лв. и 8 броя фактури издадени от Асет 08 Интернешънъл ЕООД с обща данъчна основа 45 000.00 лв. и ДДС в размер на 9 000.00 лв.
От фактическа страна съдът е приел за установено, че В. Ш. е с регистрация като ЕТ АРКТИКА В. Ш., считано от 21.01.2003 г. като основната извършвана дейност през ревизирания период е покупка и продажба на електроуреди и машини за хранително-вкусовата промишленост (машини за сладолед и консумативи за тях, фризери и др.). Лицето е регистрирано по ЗДДС, считано от 04.07.2007 г.
В хода на ревизионното производство е отказано признаване на данъчен кредит по 8 броя фактури издадени от Асти 777 ЕООД с обща данъчна основа 50 750.00 лв. и ДДС в размер на 10 150.00 лв. и 8 броя фактури издадени от Асет 08 Интернешънъл ЕООД с обща данъчна основа 45 000.00 лв. и ДДС в размер на 9 000.00 лв.
Установено е, че спорните фактури са намерили отражение в счетоводството както на ревизираното лице, така и в дневниците за продажби на Асти 777 ЕООД и Асет 08 Интернешънъл ЕООД.
Във връзка с реалността на доставките по фактури издадени от Асти 777 ЕООД и Асет 08 Интернешънъл ЕООД са представени заверени копия на издадените фактури, ведно с протоколи за плащане и договори, сключени с ЕТ Арктика - В. Ш., в качеството му на възложител. Ревизиращите органи са установили, че предметът на договорите и с двете дружества е: посреднически услуги, ремонт, профилактика, гаранционно обслужване на машини, товаро-разтоварни и транспортни услуги. Възнагражденията са посочени в широки граници: от 3 до 30% от договорената и фактурирана цена без ДДС на всяка сделка с клиент. Не са представени писмени обяснения относно механизма на договаряне и извършване на услугите, как точно е определена цената на възнагражденията по всяка от фактурираните услуги, липсва информация за фактурираната транспортна услуга от Асет 08 Интернешънъл ЕООД, като липсват представени доказателства в тази връзка - маршрут, транспортно средство, предмет на превоза, име на шофьора и пр.
От Асти 777 ЕООД са представени договори за ремонт на машини от 04.01.2022 г. и от 11.01.2022 г., за които е посочено, че са с еднотипно съдържание, сключени с Ибу трейд ЕООД, в качеството му на изпълнител. Приложени са две фактури, протоколи за плащане с посочен предмет: плащане по договор и касови бележки. Органите по приходите са приели, че липсва конкретика за вида на извършените ремонти, имената на клиентите, мястото на изпълнение, имена на лицата, извършили услугите и липсва връзка между фактурираните услуги от Ибу трейд ЕООД на Асти 777 ЕООД с тези, фактурирани от Асти 777 на ЕТ Арктика - В. Ш..
В ревизионното производство са извършени насрещни проверки на всички посочени от ревизираното лице клиенти на ЕТ - ВМ турс ЕООД, Централ 15 ЕООД - Маестро ЕООД, Каза де Фарина ЕООД, като отговорите са описани и анализирани подробно в РД, в резултат на което е установено, че нито едно от дружествата не е потвърдило участието на посредник по сделките.
При така установените факти органите по приходите са констатирали, че спорните доставки на услуги са оформяни само документално, като е прието, че фактурите от Асти 777 ЕООД и Асет 08 Интернешънъл ЕООД на ЕТ АРКТИКА В. Ш. не отразяват действителни стопански операции.
След проследяване на извършените процесуални действия от органите по приходите в хода на ревизията, решаващият съд е приел, че ревизионния акт е издаден от компетентни органи, в кръга на определените им правомощия и в изискуемата форма.
За да отхвърли жалбата срещу РА на първо място административният съд е приел, че видно от съдържанието на приложените фактури, предмет на сделката е по договор, като липсва описание на сделките и конкретизация на стопанските операции. След анализ на представените посреднически договори, е посочено, че липсват каквито и да било доказателства по отношение изпълнение на задълженията на посредника по договора. Представените доказателства - договори, фактури, протоколи за плащане по договори за посредничество от 01.01.2022 г. не предоставят никаква информация какво точно е извършено от страна на посредника. Липсват конкретни показатели и измерители на извършената работа и постигнатите резултати. Не са представени доказателства, както за конкретно договорените действия, така и за извършените такива в изпълнение на договора. Липсват данни за извършени онлайн срещи и такива, извършени в офиса на дружеството. Не се представят доказателства кои са лицата, извършили конкретните проучвания и намерили клиентите. Счетено е, че това се подкрепя и от събраните в хода на ревизионното производство доказателства, а именно - нито един от клиентите на ЕТ Арктика В. Ш. не твърди, че доставките на стоките са извършени чрез двете посреднически дружества.
Предвид изложеното съдът е приел за правилен извода на приходната администрация за липсата на реални доставки по смисъла на чл. 9, ал. 1 от ЗДДС.
Настоящият съдебен състав преценява оспореното съдебно решение като валидно, допустимо, но частично неправилно.
Правилно административния съд е приел, че осъществяването на доставки на услуги и стоки е основна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, материално правна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка на стока към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката. По силата на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, данъчното събитие и изискуемостта на данъка по доставки на стоки настъпват, когато правото на собственост върху стоките бъде прехвърлено, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик. По отношение на доставките на услуги, правото на данъчен кредит възниква към момента на настъпване на данъчно събитие, а именно: извършване на услугите.
В съответствие с доказателствата по делото са изводите на съда, че по 6 броя фактури, а именно № 2/03.05.2021 г., № 10/10.05.2021 г., № 16/13.05.2021 г., № 26/06.06.2022 г., № 30/10.06.2022 г. и № 33/15.06.202 г., издадени от АСТИ 777 ЕООД, както и по 7 броя фактури, а именно № 15/20.04.2022 г., № 6/08.04.2022 г., № 13/18.04.2022 г., № 3/05.04.2022 г., № 9/12.04.2022 г., № 19/ 27.04.2022, № 21/29.04.2022 г., издадени от Асет 08-интернешънъл ЕООД с предмет по договор не е установено осъществяването на доставки, поради което правилно не е признато правото на данъчен кредит.
За доставките от Асти 777 ЕООД и Асет 08 интернешънъл ЕООД са представени заверени копия на издадените фактури, ведно с протоколи за плащане и договори, сключени с ЕТ Арктика - В. Ш. , в качеството му на възложител, като правилно в случая съдът е съобразил, че документите не предоставят информация в какво точно се изразява е извършената дейност от страна на посредника. Липсват конкретни показатели и измерители на извършената работа и постигнатите резултати. Освен липсата да конкретни данни за извършена работа липсата на реалност се потвърждава и от предоставените отговори на клиентите на ревизираното лице - ВМ турс ЕООД, Централ 15 ЕООД - Маестро ЕООД, Каза де Фарина ЕООД, от които става ясно, че са договаряли пряко с ревизираното лице. Мотивите на първоинстанционния съд по отношение на отказа на правото на данъчен кредит по цитираните фактури се споделят от настоящия съдебен състав и не следва да бъдат преповтаряни, поради което по силата на чл. 221, ал. 2, изречение второ от АПК, касационната инстанция препраща към тях.
Споделят се и изводите на първоинстанционният съд по отношение на фактура № 4/06.04.2022 г. с предмет транспорт, издадена от Асет 08 Интернешънъл ЕООД. Обосновано съдът е посочил, че липсват съпътстващи документи доказващи реалността на осъществената услуга. В тази връзка правилно съдът е посочил, че лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това /т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12/, като наличието на издадени данъчни фактури и коректното им отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките, превес следва да се даде на изводите от съвкупната преценка на всички факти и обстоятелства по делото. В тежест на жалбоподателя е да установи по безсъмнен начин реалността на всяка една от процесните доставки, и то по начина, по който същите са обективирани в спорните първични данъчни документи, като предпоставка по чл. 68, ал. 1 т. 1 от ЗДДС за възникване право на данъчен кредит, като в случая това не е осъществено.
От друга страна настоящият касационен състав счита, че по отношение на фактури с № 5/05.05.2022 г. и № 36/20.06.2022 г., издадени от Асти 777 ЕООД изводите на административния съд са неправилни.
За въпросните доставките още в хода на ревизионното производство са представени заверени копия на двете фактури, договор за ремонт на машини от 01.01.2022 г. сключен между ревизираното лице като възложител и Асти 777 ЕООД като изпълнител и приемо-предавателни протоколи за плащане по договор за ремонт от 01.01.2022 г. В хода на ревизионното производство в отговор на отправено запитване от Асти 777 ЕООД са представени протоколи за плащане с посочен предмет: плащане по договор за ремонти от 01.01.2022г., които са подробно изготвени и съдържат информация за осъществените услуги и начина на определяне на възнаграждението. Тези частни документи не са били оспорени относно тяхната автентичност по реда на чл. 193 ГПК във връзка с чл. 144 АПК и 2 от ДР на ДОПК от процесуалния представител на приходната администрация в съдебното производство и това не е взето предвид от решаващия съд. Следва да се посочи, че ако е доказано притежанието на редовен от външна страна данъчен документ/фактура, реалното осъществяване на доставките и използването в икономическата дейност на ревизирания субект, правото на данъчен кредит не може да бъде отказано с мотиви за недоказана кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчиците, освен ако приходната администрация докаже, и то въз основа на обективни данни, че самото данъчно задължено лице се позовава на процесните сделки с цел измама или че то знае или е трябвало да знае, че чрез тях участва в сделка, част от измама с ДДС, осъществена от неговия доставчик или от друг доставчик по веригата от доставки /Решение на СЕС от 6 декември 2012 по дело C-285/11, Боник, т. 40, Решение на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела C-80/11 и С-142/11, Mahageben и David, т. 66; Решение на СЕС от 6 септември 2012 по дело C-324/11, G. T., т. 45; Решение на СЕС от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13, т. 31/. Позоваването на такива обективни факти, респ. тяхното доказване е изцяло в доказателствена тежест на органите по приходите като такова доказване в конкретния случай не е извършено, а доводите свързани с липса на кадрова, техническа и материална обезпеченост са неоснователни.
Въз основа на изложеното оспореното решение следва да бъде отменено в частта, в която е отхвърлена жалбата на ЕТ АРКТИКА В. Ш. ЕИК 115774732 срещу Ревизионен акт № 16001622005804-091-001/12.05.2023 г., потвърден с Решение № 235/27.06.2023 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - Пловдив при ЦУ на НАП, в частта с която по отношение на ЕТ АРКТИКА В. Ш. са установени допълнителни задължения за данък върху добавената стойност, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури № 5/05.05.2022 г. и № 36/20.06.2022 г., издадени от Асти 777 ЕООД в размер на 2 546 лв. и съответните лихви, и ревизионният акт следва да бъде отменен в посочената част. Решението подлежи на отмяна и в частта му, с която ЕТ Арктика - В. Ш. е осъден да заплати на НАП разноски за сумата над 1988 лева. В останалата част съдебното решение като правилно следва да бъде оставено в сила.
Съобразно изхода на спора на касатора се следват разноски съобразно уважената част от касационната жалба, но предвид липсата на претенция такива не се присъждат. На ответника по касация се следват разноски съобразно отхвърлената част на касационната жалба в размер на 1988 лв. за юрисконсултско възнаграждение.
Воден от горното и на основание чл. 222, 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение
РЕШИ:
ОТМЕНЯ Решение № 258/09.01.2024 г. постановено по адм. дело № 1768/2023 г. по описа на Административен съд Пловдив, в частта, с която е отхвърлена жалбата на ЕТ АРКТИКА В. Ш. ЕИК 115774732 срещу Ревизионен акт № 16001622005804-091-001/12.05.2023 г., потвърден с Решение № 235/27.06.2023 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - Пловдив при ЦУ на НАП, в частта с която по отношение на ЕТ АРКТИКА В. Ш. са установени допълнителни задължения за данък върху добавената стойност, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури № 5/05.05.2022 г. и № 36/20.06.2022 г., издадени от Асти 777 ЕООД в размер на 2 546 лв., ведно със съответните лихви и вместо него ПОСТАНОВЯВА:
ОТМЕНЯ Ревизионен акт № 16001622005804-091-001/12.05.2023 г., потвърден с Решение № 235/27.06.2023 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - Пловдив при ЦУ на НАП, в частта с която по отношение на ЕТ АРКТИКА В. Ш. са установени допълнителни задължения за данък върху добавената стойност, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури № 5/05.05.2022 г. и № 36/20.06.2022 г., издадени от Асти 777 ЕООД в размер 2 546 лв., ведно със съответните лихви.
ОТМЕНЯ Решение № 258/09.01.2024 г. постановено по адм. дело № 1768/2023 г. по описа на Административен съд Пловдив, в частта, в която е осъден ЕТ АРКТИКА В. Ш. да заплати на НАП разноски за първоинстанционното производство за сумата над 1988.00 лева (хиляда деветстотин осемдесет и осем лева).
ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 258/09.01.2024 г. постановено по адм. дело № 1768/2023 г. по описа на Административен съд Пловдив в останалата част.
ОСЪЖДА ЕТ АРКТИКА В. Ш. ЕИК 115774732 да заплати на Националната агенция за приходите сумата от 1988.00 лева (хиляда деветстотин осемдесет и осем лева) разноски за касационното производство.
Решението е окончателно.
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ ДИМИТЪР ПЪРВАНОВ
секретар:
Членове:
/п/ ВАСИЛКА ШАЛАМАНОВА
/п/ МАРИЯ ТОДОРОВА