Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на дванадесети юни две хиляди двадесет и четвърта година в състав: Председател: М. З. Членове: БЛАГОВЕСТА Л. Я. при секретар Г. Л. и с участието на прокурора М. Т. изслуша докладваното от съдията Б. Л. по административно дело № 2767/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 9б от Закона за местните данъци и такси /ЗМДТ/.

Образувано е по касационна жалба от С. Д. Д. от гр. Бургас, чрез процесуален пълномощник, срещу Решение № 1210/30.11.2023 г., постановено по адм. д. № 1679/2023 г. по описа на Административен съд – Бургас, с което е отхвърлена жалбата му срещу Акт за установяване на задължения по декларация (АУЗД) № 9331-1/13.07.2023 г. на орган по приходите в отдел „Местни данъци и такси“ към О. С. потвърден с Решение № 002/28.08.2023 г. на началника на отдел „Местни данъци и такси“ при О. С.

Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и в нарушение на материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че задълженията му са определени въз основа на нормите, приложими за юридическите лица и съответната отчетната стойност на имота, без да е съобразено, че спрямо физическите лица – ползватели релевантна е данъчната оценка на недвижимия имот. Сочи, че съдът не е обсъдил представеното като доказателство указание на НАП във връзка с чл. 21 ЗМДТ, съгласно което именно данъчната оценка следва да бъде съобразена спрямо процесния жилищен имот. В тези насоки развива своите доводи, като по същество претендира отмяна на атакуваното решение, отмяна на оспорения АУЗД и присъждане на сторените разноски. Релевира и възражение за прекомерност на адвокатския хонорар на насрещната страна.

Ответникът по касационната жалба – Началник отдел "Местни данъци, такси и услуги" при община Созопол, чрез процесуален представител, с писмен отговор оспорва основателността ѝ и претендира присъждане на осъществените разноски.

Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за частична основателност на касационната жалба.

Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като съобрази наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното:

Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд – Бургас е законосъобразността на АУЗД № 9331-1/13.07.2023 г., издаден от орган по приходите в отдел „Местни данъци и такси“ към О. С. потвърден с Решение № 002/28.08.2023 г. на началника на отдел „Местни данъци и такси“ при О. С. с който на С. Д. Д., в качеството на ползвател на имот с идентификатор 61042.501.91, находящ се в [населено място], общ. Созопол, са определени задължения за данък върху недвижимите имоти /ДНИ/ и такса битови отпадъци /ТБО/, както следва: за 2022 г. - данък върху недвижимите имоти в размер на 163.33 лева и лихва за забава в размер на 13.71 лева и такса за битови отпадъци в размер на 466.67 лева и лихва за забава в размер на 39.17 лева; за 2023 г. – данък върху недвижимите имоти в размер на 280.00 лева и лихва за забава в размер на 0.66 лева и такса за битови отпадъци в размер на 800.00 лева, от които дължима към дата на издаване на АУЗД в размер на 400.00 лева и лихва за забава върху дължимата главница в размер на 1.90 лева.

За да достигне до извод за неоснователност на жалбата първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна:

Оспореният АУЗ по чл.107, ал.3 ДОПК е издаден въз основа на подадена от собственика на имота Фондация за осъществяване на дейност в частна полза „НЮИ“ декларация по чл.14 ЗМДТ с вх. № 1551/27.07.2021 г. за недвижим имот с идентификатор 61042.501.91, находящ се в [населено място], общ. Созопол, [улица].

С нотариален акт № 129, том ІІ, рег. № 6275, дело № 302 от 26.05.2022 г. Фондация „НЮИ“ е учредила вещно право на ползване върху горепосочения имот на С. Д. Д..

На 23.06.2022 г. от Фондация „НЮИ“ е подала пред О. С. коригираща декларация по чл. 14 от ЗМДТ, в която е отразено учреденото право на ползване на С. Д. върху процесния имот.

След преценка на събраните в хода на административното и на съдебното производство доказателства, първоинстанционният съд е приел, че оспореният АУЗД е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила.

Относно материалната законосъобразност на обжалвания АУЗД решаващият състав е съобразил, че съгласно чл. 10 от ЗМДТ с ДНИ се облагат разположените на територията на страната сгради и самостоятелни обекти в сгради, както и поземлените имоти, разположени в строителните граници на населените места и селищните образувания, и поземлените имоти извън тях, които според подробния устройствен план имат предназначението по чл. 8, т. 1 от Закона за устройство на територията и след промяна на предназначението на земята, когато това се изисква по реда на специален закон. Уточнил е, че данъчно - задължени лица за данък недвижими имоти съгласно чл. 11 от ЗМДТ са собствениците на облагаеми с данък недвижими имоти; собствениците на сгради, построени върху държавен или общински поземлен имот; ползвателите при учредено право на ползване; концесионерите при предоставяне на концесия и лицата, на които държавен или общински имот е предоставен за управление, а по аргумент от чл. 64 ЗМДТ тези лица са и задължени за такса битови отпадъци.

При тази нормативна уредба, съдът е приел за безспорно, че С. Д. като ползвател на имота по смисъла на чл. 11 от ЗМДТ, е задължено лице за ДНИ и ТБО по отношение на декларирания имот. Не е спорно още, че услугите, свързани с такса битови отпадъци, са предоставяне от Общината.

Спорът е концентриран върху размера на данъчната основа за определяне на ДНИ и ТБО, обусловена от приложимостта на отчетната стойност на имота на собственика - юридическо лице или от данъчната оценка на имота при физическо лице ползвател с учредено право на ползване.

В тази връзка съдът е анализирал разпоредбите на чл. 20 и чл. 21 ЗМДТ относно определянето на размера на дължимия данък за имоти на юридически лица и на граждани. Подчертал е, че изключението по чл. 21, ал. 2 от ЗМДТ е приложимо само ако ползвателят на имота е предприятие, но не и спрямо ползватели физически лица, с оглед на което разпоредбата не може да се прилага по аналогия. Счел е, че местоположението на имота в строителните граници на населеното място и отреждането му с ПУП за жилищно застрояване не могат да обосноват извод, че същият представлява жилищен имот по смисъла на ЗМДТ, доколкото в същия липсват каквито и да било строежи и каквито и да било белези за функционално предназначение за жилищен имот. В обобщение е приел, че законосъобразно е определена данъчната основа и съответните ставки при изчисляване на размерите на ДНИ и ТБО, съобразно нормите на чл. 21, ал. 1 от ЗМДТ и чл. 18 от Наредбата за определянето и администрирането на местните такси и цени на услуги на територията на О. С.

Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно.

Решаващият състав точно е отграничил спора по делото, отнасящ се до размера на данъчната основа за ДНИ и ТБО в хипотеза, при която собственик на имота е предприятие, а данъчнозадълженото лице – ползвател е физическо лице. Обоснован е и изводът, че процесният имот е нежилищен с оглед неговите характеристики.

По разясненията на Конституционния съд, съдържащи се в Решение № 9/20.06.1996 г. по к. д. 9/1996 г., ДНИ е имуществен данък, като "Размерът на данъка се обуславя от стойността на обекта, която не се влияе от това за какви нужди той се използва." В цитирания акт се търси връзката на нежилищните имоти със стопанската дейност на предприятията, като се сочи, че "... се прилага за имоти, които по своята същност не могат да служат за живеене - индустриални сгради, работилници, складове, магазини и др.".

При липсата на легална дефиниция на понятието "жилище" в ЗМДТ, в съответствие с разпоредбите на чл. 36, ал. 1 и чл. 37, ал. 1 и 2 от Указ № 833 от 24.04.1974 г. за прилагане на Закона за нормативните актове се приема, че съдържанието му за целите на този закон следва да се определя въз основа на легалните дефиниции, дадени в други нормативни актове - в случая в § 5, т. 30 ДР ЗУТ. ЗУТ определя жилището като съвкупност от помещения, покрити и/или открити пространства, обединени функционално и пространствено в едно цяло за задоволяване на жилищни нужди. Немислимо е задоволяването на жилищни нужди с незастроени поземлени имоти, които по своята същност не могат да служат за живеене. Този извод не се променя от отреждането им за жилищни функции по предвижданията на подробния устройствен план по чл. 8, т. 1 ЗУТ, нито от приложеното към касационната жалба Разяснение на НАП, което не отрича определящата роля на конкретните характеристики на съответния имот.

Решаващият състав не е съобразил обаче, че с Разяснение № 08-Б-4 от 27.05.2014г. относно определяне на данъчната основа за облагане на нежилищен имот на предприятие, върху което е учредено право на ползване на физическо лице, издадено от Зам. изпълнителния директор на НАП, е застъпено становището, че след като физическото лице - ползвател е данъчнозадълженото лице, то данъчната основа следва да бъде данъчната оценка на имота в съответствие с нормите по Приложение № 2 ЗМДТ. Това разбиране е обосновано с аргумент от противното, извлечен от чл. 21, ал.2 ЗМДТ и с общия принцип, който ЗМДТ установява за данъчнозадължени физически лица, а именно – определяне на данъчната основа въз основа на данъчната оценка.

Действително, това разяснение на НАП не обвързва съда, но е задължително за приходните органи при прилагането на чл. 21 ЗМДТ. С това становище Зам. изпълнителният директор на НАП е дал публични указания към йерархично подчинените му длъжностни лица, а с неспазването им на практика са накърнени принципите на правната сигурност и оправданите правни очаквания.

Според константната практика на Съда на ЕС принципите на правна сигурност и на защита на оправданите правни очаквания трябва да се спазват от институциите на Европейския съюз, но също и от държавите членки при упражняване на правомощията, предоставени им от директивите на Съюза (вж. в този смисъл по-конкретно решения Gemeente Leusden и Holin Groep, C-487/01 и C-7/02, EU: C: 2004: 263, т. 57, "Goed Wonen", C-376/02, EU: C: 2005: 251, т. 32 и Elmeka NE, C-181/04—C-183/04, EU: C: 2006: 563, т. 31).

От принципа на правна сигурност следва, че законодателството на Съюза трябва да бъде сигурно и неговото прилагане предвидимо за правните субекти, а когато става дума за правна уредба, която може да доведе до финансови последици, това изискване за правна сигурност се налага с особена строгост, за да могат заинтересованите лица да се запознаят с точния обхват на задълженията, които тя им налага (решение Ирландия/Комисия, 325/85, EU: C: 1987: 546, т. 18). Пак той мотивира извода, че не трябва да бъде възможно данъчното положение на данъчнозадълженото лице да се преразглежда безкрайно (вж. в този смисъл решение Fatorie, C-424/12, EU: C: 2014: 50, т. 46).

Всеки правен субект има право да се позове на принципа на оправданите правни очаквания, когато административният орган е събудил основателни надежди у него с конкретни уверения, които му е дал. (вж. в този смисъл решение Europдisch Iranische Handelsbank/Conseil, C-585/13 P, EU: C: 2015: 145, т. 95).

От гореизложеното следва, че принципът на оправданите правни очаквания във връзка с дадените изрични публични указания на НАП налага, в хипотеза, при която ползвател на имот на предприятие е физическо лице, органът по приходите да приеме, че данъчната основа за ДНИ и ТБО е данъчната оценка на съответния имот. В случая, този имот е нежилищен и съобразно тази му характеристика първостепенният съд е следвало да формира конкретни фактически установявания за размера на данъчната му оценка и следващия размер на ДНИ и ТБО. Тъй като това не е сторено, то спорът е останал неизяснен от фактическа страна, а съдържащата се в чл. 220 АПК забрана налага отмяна на обжалваното решение и връщането на делото на същия съд за ново разглеждане от друг състав.

При новото разглеждане на делото първостепенният съд следва да се съобрази със задължителните указания по прилагането на закона, съдържащи се в мотивите на настоящото решение.

На основание чл. 226, ал.3 АПК решаващият състав следва да се произнесе и по разноските за водене на делото във ВАС.

Така мотивиран и на основание чл. 222, ал.2, т.2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Решение № 1210/30.11.2023 г., постановено по адм. д. № 1679/2023 г. по описа на Административен съд – Бургас.

ВРЪЩА делото на същия съд за ново разглеждане от друг състав.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ МИЛЕНА ЗЛАТКОВА

секретар:

Членове:

/п/ Б. Л. п/ ПОЛИНА ЯКИМОВА