Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на десети юни две хиляди двадесет и четвърта година в състав: Председател: Д. П. Членове: ВАСИЛКА ШАЛ. Т. при секретар С. Т. и с участието на прокурора Н. Н. изслуша докладваното от председателя Д. П. по административно дело № 3927/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/.

Образувано е по касационна жалба на Директорa на Т. Д. /ТД/ Митница - София, подадена чрез процесуалния представител юрк. С. против Решение № 359 от 12.01.2024 г. постановено по административно дело № 167/2023 г. на Административен съд София - град, с което по жалба на "Смарт криейтив груп" ЕООД е отменено Решение № РЗМ-5800-1866/32-430574 от 09.12.2022 г. издадена от директора на Териториална дирекция Митница – София.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалвания съдебен акт поради нарушение на материалния закон – отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. Сочи се, че след неправилна преценка на събраните доказателства, вкл. и назначената експертиза, съдът е приел, че вносителят правилно е посочил тарифния код на внасяната стока. Касатора твърди, че внесените стоки са персонални лични електрически изпарителни устройства за пушене, за еднократна употреба, като течността за вдишване е неговият основен компонент. При това положение следва да се приложат Правила 1, 3, бук. „б“ и 6 от Общите правила и коректното тарифиране на стоките следва да е по позиция 3824. Сочи, че е налице промяна в кодовете в КН по силата на Регламент за изпълнение /ЕС/ 2021/1832 на Комисията от 12 октомври 2021г., за изменение на приложение I към Регламент /ЕИО/ № 2658/87 на Съвета относно тарифната и статистическа номенклатура и Общата митническа тарифа, съгласно която са направени и промените в сила от 01.01.2022г. Иска се отмяна на съдебното решение и постановяване на ново, с което да се отхвърли жалбата на "Смарт криейтив груп" ЕООД против процесния административен акт. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът -"Смарт криейтив груп" ЕООД, чрез процесуален представител адв. Д. оспорва касационната жалба, като в писмен отговор излага подробни доводи за правилност на съдебното решение. Моли за отхвърляне на жалбата и за присъждане на разноски.

Постъпила е и частна жалба подадена от "Смарт криейтив груп" ЕООД, ЕИК 203166890, чрез процесуалния представител адв. Д. срещу Определение № 1473 от 08.02.2024 г., постановено по адм. дело 167/2023 г. по описа Административен съд София – град. Частният жалбоподател излага доводи за неправилност на постановеното определение, като се претендира отмяна на същото.

Ответникът по частната жалба - Директора на Териториална Д. М. С. в писмен отговор излага доводи за неоснователност на същата.

Представителят на Върховна прокуратура излага мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК от надлежна страна, за която акта е неблагоприятен. Разгледана по същество, е основателна.

Предмет на делото пред Административен съд София - град е било Решение № РЗМ-5800-1866/32-430574 от 09.12.2022 г. на директора на Териториална дирекция Митница – София, с което декларирания от вносителя "Смарт криейтив груп" ЕООД код по TARIC 8543707000 за стоки, декларирани за внасяне през 2020 г. и 2021 г. "електронни цигари за еднократна употреба" по посочени в решението ЕАД и за стоки декларирани за внасяне през 2022г., „електронни цигари за еднократна употреба“ по посочени в решението ЕАД е променен и стоката е класирана в код по TARIC 3824995600 респек. 2404120090 за стоките декларирани 2022 г., и са установени допълнителни публични задължения за мито в размер на 10 842,66 лв. и за ДДС в размер на 2 168, 54 лв., ведно със законните лихви.

В мотивите на оспорения акт, административният органа е посочил, че процесните стоки - електронни цигари за еднократна употреба без съдържание на никотин, представляват персонални лични електрически изпарителни устройства за пушене, за еднократна употреба. Прието е, че същите са капсуловани (не се разглобяват), предназначени са за ограничен брой вдишвания, като след изчерпването им устройството повече не може да бъде използвано и се изхвърля, а вложената в него течност не може да бъде допълвана, заменена или подменена, а от друга страна - изделието не може да се използва без нея, този именно компонент му придава основния характер. При тези изводи относно основните характеристики на изделието органът е приел, че коректното тарифно класиране на стоките е в тарифните кодове на течностите за електронни цигари в позиция 3824, като приложимите кодове са 3824 99 57 00 по декларациите от 2021 г. за несъдържащи никотин продукти, а по отношение декларациите от 2022 г. - код по 2404 19 90 00.

В хода на съдебното производство е назначена съдебно-химическа експертиза (СХЕ) и тройна СХЕ. Заключенията са кредитирани от съда като обективни и професионално изготвени и са приети без оспорване. От заключението на СХЕ се установява, че процесният продукт представлява изпарител за еднократна употреба /електронна цигара, известна като е-цигара или електронно устройство/, захранвано с батерия, за вдишване на никотин и/или различни аромати чрез изпаряване. Съдържа три основни компонента, които са капсуловани и не могат да се подменят или разглобяват: батерия, резервоар и пулверизатор. Не е възможно електронната цигара, обект на спора в настоящото дело, да бъде използвана по предназначение, ако липсва някой от тези компоненти. Тъй като процесният продукт е предназначен за еднократна употреба и всички съставни части са капсуловани - не могат да се подменят. Вещото лице сочи, че предназначението и употребата на електронни цигари зависят най-много от течността, която се изпарява и вдишва, затова тя дава основният характер на изделието.Устройството не може да се използва по предназначение при липсата на който и да е от съставните му компоненти. То е фабрично затворено и целостта му не трябва да се нарушава. Към тройната СХЕ е изготвено особено мнение от вещото лице инж. В. Г., която сочи, че не може да се отговори кой от компонентите на ел. устройство е придава особен характер. Направен е извод, че всички съставни компоненти придават основния характер.

За да отмени процесното решение, съдът е приел, че при издаването му, митническият орган е извършил последващ контрол на декларирането при условията на чл. 84а от ЗМ, като не са налице допуснати нарушения на процедурата и са спазени изискванията на чл. 22, 6 от Регламент /ЕС/ № 952/2013 на Е. П. и на Съвета за създаване на Митнически кодекс на Съюза. Според решаващия съд обаче решението противоречи на материално правните норми свързани с правилното тарифиране на стоките.

Като спорен е приет въпросът дали декларираните стоки следва да се тарифират по позиция 8543 - "Електрически машини и апарати със специфична функция, неупоменати, нито включени другаде в настоящата глава", която е посочена от жалбоподателя в митническите декларации, или по позиция 3824 - "Свързващи препарати за леярски форми или сърца; химични продукти и препарати на химическата промишленост или на други, свързани с нея промишлености (включително смесите от естествени продукти), неупоменати, нито включени другаде", за МД от 2021 г., съответно 2404 "Продукти, съдържащи тютюн, възстановени тютюни, никотин или заместители на тютюна или никотина, предназначени за вдишване без горене на продуктите; други продукти, съдържащи никотин, предназначени за въвеждане на никотин в човешкото тяло", за МД от 2022 г.

Между страните няма спор относно дали стоките съдържат никотин или не, и при това положение следва да се приеме, че всички внесени стоки са без съдържание на никотин. Спорно е дали има водещ елемент или не и ако има - кой е той.

С оглед заключението на СХЕ съдът е приложил 3 от Общите правила за тълкуване на КН дерогиращо правило 2, тъй като изделието е съставено от повече от един материал и е неприложима 3, бук. „б“ доколкото е невъзможно да се определи материала или компонента, който придава основния характер на продукта. Според съда следва да се приложи бук. „а“ на Правило 3 и тъй като специфичните функции на изделието зависят от всеки един от компонентите му и всеки един от тях има значение за използването му по предназначение, нито един от тях не е определящ за същността му. Съдът се е позовал на решения по дела С-361/07, С-363/07, С-291/11 и С-182/19 на СЕС в които е прието, че решаващия критерий за тарифното класиране следва да се търси в обективните характеристики и свойства, определени в текста на позицията и подпозицията в КН и бележките към раздела или главата, преди да се прибегне до останалите разпоредби на общите правила.

Според АССГ използваната в електронната цигара течност не е определяща за същността на изделието, тъй като няма самостоятелно значение и употреба.

При горните мотиви съдът е приел, че по своите характеристики процесният продукт - еднократни електронни цигари за индивидуална употреба от типа "вейп", не е аналогичен на стоките, описани в позиция 3824, която е приета за приложима от митническите органи.

Предвид изложеното съдът е приел, че по отношение на МД от 2021 г. административният акт противоречи на материалния закон и е незаконосъобразен.

Предвид изложеното, че стоките следва да се разглеждат като едно цяло, комплексен продукт, чиито съставни части са неделими, съответно следва да бъде тарифирано в позицията, която описва най-точно характеристиките му като такова, а не само една от съставните му части, макар и представяща специфичната цел на потребителя. Поради това приложеният от дружеството тарифен код, въведен с Регламент (ЕС) 2021/1832 - 8543 40 00, описва най-точно процесната стока.

Предвид горното е прието, че акта е незаконосъобразен и по отношение митническите декларации за 2022г.

Решението е неправилно.

Както е посочено в оспорения съдебен акт спора е относно дали декларираните стоки следва да се тарифират по позиция 8543 „Електрически машини и апарати със специфична функция, неупоменати, нито включени другаде в настоящата глава“, както е посочено в подадените митнически декларации или в позиция 3824 „Свързващи препарати за леярско форми или сърца; химични продукти и препарати на химическата промишленост или на други, свързани с нея промишлености /вкл. смесите от естествени продукти/, неупоменати, нито включени другаде за МД за 2021г. респек. в позиция 2404 „Продукти, съдържащи тютюн, възстановени тютюни, никотин или заместители на тютюна или никотина, предназначени за вдишван без горене на продуктите; други продукти, съдържащи никотин, предназначени за въвеждане на никотин в човешкото тяло“ за МД за 2022г., както е определено в оспорения административен акт.

Правната уредба на института на КН се съдържа в Регламент (ЕИО) № 2658/87 на Съвета от 23.07.1987 г. относно тарифната и статистическата номенклатура и Общата митническа тарифа (Регламент (ЕИО) № 2658/87). Съгласно чл. 1, т. 2, б. "а" от Регламент (ЕИО) № 2658/87 номенклатурата на ХС представлява част от КН, която пък е въведена като приложение към регламента.

Според чл. 12, 1 от Регламент (ЕИО) № 2658/87 правомощие на Комисията е да приема ежегодно регламент, възпроизвеждащ цялостната версия на КН, заедно с митническите ставки в съгласие с чл. 1, така както се получават вследствие мерките, приети от Съвета или Комисията. С оглед момента на поставяне на процесните стоки под митнически режим, приложим е Регламент за изпълнение (ЕС) 2020/1577 на Комисията от 21 септември 2020 година за изменение на приложение I към Регламент (ЕИО) № 2658/87 на Съвета относно тарифната и статистическа номенклатура и Общата митническа тарифа.

Практиката на СЕС сочи критериите за класиране на стоките по позициите от КН. Така според т. т. 27, 28 и 29 от Решение на СЕС (пети състав) от 11 януари 2007 г. по дело C-400/05 (B. A. S. Trucks BV срещу Staatssecretaris van Financien) решаващият критерий за тарифното класиране на стоките трябва по правило да се търси в техните обективни характеристики и качества, определени в текста на позицията по КН, както и в забележките към разделите или главите. Обяснителните бележки във връзка с КН, изготвени от Комисията, а тези относно ХС от Световната митническа организация, значително подпомагат тълкуването на обхвата на различните позиции, без обаче да имат правнозадължителна сила. Предназначението на продукта може да бъде обективен критерий за класиране, доколкото то е вътрешно присъщо за този продукт, като последното трябва да се прецени в зависимост от обективните характеристики и качества на продукта. В същата посока е и решението по Дело С-486/06 BVBA Van Landeghem срещу Belgische Staat и т. 28 от решението на Съда по дело С-725/21.

В конкретния случай безспорно се установява, че внесените стоки са декларирани като „електронни цигари за еднократна употреба“ с код по ТАРИК 85437070, тъй като те представляват, според жалбоподателя, персонални лични електрически изпарителни устройства за пушене за еднократна употреба. От своя страна митническия орган ги е тарифирал с код 382499 за МД 2021г. респек. в код 240412000 тъй като се касае за електронни цигари за еднократна употреба за които е влязла в сила нова позиция на КН за 2022г.

Настоящата съдебна инстанция приема за правилни изводите на митническия орган с оглед събраните по делото доказателства.

С. П. 1 от Общите правила за тълкуване на КН текстът на заглавията на разделите, на главите или на подглавите има само индикативна стойност, като класирането се определя законно съгласно термините на позициите и на забележките към разделите или към главите и съгласно следващите правила, когато те не противоречат на посочените по-горе термини на позициите и на забележките към разделите или към главите.

По силата на Правило 3, когато стоките биха могли да се класират в две или повече позиции чрез прилагане на правило 2“б“ или поради други причини, класирането се извършва или по бук. „а“ - позицията, която най-специфично описва стоката, трябва да има предимство пред позициите с по-общо значение или по бук. „б“ – смесените продукти, изделията, съставени от различни материали или съставени от различни компоненти и стоките, представени в комплекти, пригодени за продажба на дребно, чието класиране не може да се осъществи чрез прилагане на правило 3 бук. „а“, се класират съгласно материала или компонента, който им придава основания характер.

От събраните по делото доказателства и от заключението на СХЕ се установява, че стоките са персонални лични електрически изпарителни устройства за пушене, за еднократна употреба; те са капсуловидни, не се разглобяват, като вграденото количество течност е предназначена за определен брой вдишвания/дръпвания докато се изчерпят, след което устройството не може да се ползва; стоката е съставена от батерия, течност за вдишване, и пулверизатор, като всеки един от компонентите не може да се използва самостоятелно. При тези характеристики на внесената стока неправилно решаващия съд е преценил, че следва да се приложи Правило 3, бук“а“ от Общите правила за тълкуване на КН, а не бук. „б“. В заключението на СХЕ вещото лице е посочило, че се изпарява течността заложена в устройството, като настоящата инстанция приема, че именно тя е основната характеристика на внесената стока, тъй като предназначението на артикулите е за вдишване на никотин или аромати т. е. употребата на внесените стоки е за „пушене“ на електронни цигари, за вдишване/дръпване на съдържащата се в тях специфична течност. Именно поради това водещия компонент на внесените стоки, помагащ за осъществяване на основното им предназначение е течността която се съдържа в него. Правилно съдът е посочил, че за да се използва устройството, което е едно цяло, следва всички негови компоненти да работят, но основното му свойство, който осъществява предназначението му са изпаренията, които се вдишват/дръпват получаващи се от съдържащата се течност.

Тези изводи не противоречат на съдебната практика на СЕС изразена, както е посочил и АССГ в решения по дела № С-362/07, С-363/07, С-291/11 и С-182/19, където е прието, че критерий за тарифното класиране на стоките по правило трябва да се търси в техните обективни характеристики и свойства, определени в текста на позицията и на подпозицията в КН и бележките към раздела или главата, преди да се прибегне до останалите разпоредби на общите правила. Тъй като използваната в електронните цигари течност е определяща за същността на продукта, той се закупува именно с цел да се употреби вместо истинските тютюневи изделия, правилно митническия орган е приел, че тя представлява критерий за тарифирането на продукта. В този смисъл тарифирането му с код от митническия орган 3824 е правилно и съответства на основаната му характеристика – използването му като електронна цигара чрез вдишване/дръпване на изпаренията получаващи се от намиращата се в устройството специална течност. При това положение неправилно е решението на първоинстнционния съд относно МД от 2021г., като оспорения акт не противоречи на закона.

Изводите на АССГ по отношение МД за 2022г., също са неправилни. Видно е, че Регламент за изпълнение /ЕС/ 2021/1832 на Комисията от 12 октомври 2021г. за изменение на Приложение I към Регламент /ЕИО/ № 2658/87 на Съвета относно тарифната и статистическа номенклатура и Общата митническа тарифа е изменен и е в сила от 01.01.2022г. т. е. към датата на подаване на МД за 2022г. е бил действащ акт. В него е посочено, че в позиция 2404 „Продукти съдържащи тютюн, възстановени тютюни, никотин или заместители на тютюна и никотина, предназначени за вдишване без горене на продуктите, други продукти съдържащи никотин, предназначени за въвеждане на никотин в човешкото тяло“, като електронните цигари за еднократна употреба следва да се декларират в тази позиция, а не в позиция 8543, както е сторило дружеството, тъй като изрично е посочено, че такъв вид продукти се включват в позиция 2404, а не в 8543. В тази връзка изводите на АССГ са неправилни и следва оспорения акт относно новото тарифиране на продукти внесени с МД за 2022г. да се приеме за законосъобразен.

Предвид горните съображения и като съобрази обстоятелството, че с решението на митническия орган са определени правилните кодове на стоките по МД за 2021г. и 2022г., съобразно декларираните данни за вида и характеристиките им, при спазване на изискванията на основните правила 1, 3, бук. „б“ и 6 от Общите правила за тълкуване на КН, то същото е следвало да бъде потвърдено от съда като законосъобразно.

Предвид изложеното обжалваното съдебното решение, вкл. и в частта за разноските, като незаконосъобразно следва да бъде отменено и постановено друго, с което да се отхвърли жалбата на "Смарт криейтив груп" ЕООД против Решение № РЗМ-5800-1866/32-430574 от 9.12.2022 г. на директора на Териториална дирекция Митница – София.

По частната жалба.

Обжалваното определение е постановено в производство по чл. 248 ГПК вр. чл. 144 АПК. Доколкото този съдебен акт е акцесорен на постановеното съдебно решение, което по изложените по-горе съображения следва да бъде отменено, то същият ще следва да се отмени. Разрешеният с определението въпрос за разноските е свързан с разрешаването на спора по същество и при отмяна на решението се явява неправилно, тъй като липсва съдебен акт, в частта за разноските, който да е предмет на обжалваното определение.

При този изход на делото, основателно се явява искането на процесуалния представител на касационния жалбоподател за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции в общ размер на 704,09 лв. от които 300 лв. – юрисконсултско възнаграждение за всяка съдебна инстанция и 104, 09 лв. държавна такса.

Воден от горното, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Решение № 359 от 12.01.2024 г. постановено по административно дело № 167/2023 г. на Административен съд София - град, вместо което постановява:

ОТХВЪРЛЯ жалбата на "Смарт криейтив груп" ЕООД против Решение № РЗМ-5800-1866/32-430574 от 9.12.2022 г. на директора на Териториална дирекция Митница – София.

ОТМЕНЯ Определение № 1473 от 08.02.2024 г., постановено по адм. дело 167/2023 г. по описа Административен съд София – град.

ОСЪЖДА „Смарт криейтив груп" ЕООД, ЕИК 203166890, със седалище и адрес на управление гр. София, бул. „България“ № 98, Бизнес сграда „Астра“, сектор „Д“, офис 11, да заплати на М. С. сума в размер на 704,09 лв., разноски за две съдебни инстанции.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ ДИМИТЪР ПЪРВАНОВ

секретар:

Членове:

/п/ В. Ш. п/ МАРИЯ ТОДОРОВА