Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на „Марио 10 Трейд“ ЕООД – гр. С., представлявано от управителя М.Ц, чрез адв.. Т, срещу решение № 3966 от 13.06.2018 г., постановено по адм. дело № 10983/2017 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № Р-22221116003839-091-001/04.05.2017г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София в частта, в която е потвърден с Решение № 1357/22.08.2017г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика” - София, при ЦУ на НАП.Рират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че съдът не е преценил правилно доказателствата по делото, като се излагат подробни доводи за спазване на изискванията на Закон за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит. Счита, че не може да има зависимост между правото на приспадане на данъчен кредит и поведението на доставчиците. Иска се отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, както и се иска присъждане на направените по делото разноски.

Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - гр. С. при ЦУ на НАП чрез процесуалния си представител юрисконсулт Николова я оспорва с искане за оставяне в сила като правилно на обжалваното решение, като претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, като същата е процесуално допустима, разгледана по същество - е неоснователна поради следните съображения:

Предмет на разглеждане от първостепенния съд е бил РА № Р-22221116003839-091-001/04.05.2017г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София в частта, в която е потвърден с Решение № 1357/22.08.2017г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно - осигурителна практика” - София, при ЦУ на НАП, с който на ревизираното дружество са установени задължения по ЗДДС, вследствие на непризнато право на данъчен кредит общо в размер на 232 783,14 лв. по фактури, издадени от: „Е. Т 2016“ ЕООД с ЕИК203889471; „ЕР - Транс 2011“ ЕООД с ЕИК131424603; „Вентоплам - 2000" ЕООД с ЕИК 130418412; „КМ - Билдинг" ЕООД с ЕИК 200055447; „ Кито ЕМ Строй" ЕООД с ЕИК 175238212; „Со - Перфект" ЕООД с ЕИК 201516363; „А. М” ЕООД с ЕИК 202522369; „В. К" ЕООД с ЕИК 201798699; „Е. С" ЕООД с ЕИК 201740685; „Мони 74" ЕООД с ЕИК 201530217; „Кей ЕмУай" ЕООД с ЕИК 131141943; „Веракс 03" ЕООД с ЕИК 202512503; „В. Б" ЕООД с ЕИК 202744747; „Ж. Ф" ЕООД с ЕИК 201310324; „Градив 07" ЕООД с ЕИК 202140031; „Д. М" ЕООД с ЕИК 201592208; „А И М Дунай" ЕООД с ЕИК 200968967; „А. П. С" ЕООД с ЕИК 203244481; „К. П 2015" ЕООД с ЕИК 203503998; „К. Д 77" ЕООД с ЕИК 203503852; „К. Д 777" ЕООД с ЕИК 203724982; „Спирит 11" ЕООД с ЕИК 201624474; „МД -Метали" ЕООД с ЕИК 203494129; „Е. Д 2015" ЕООД с ЕИК 203734784, както и начислените лихви за просрочие в размер на 60 554,35 лв.,

За да отхвърли жалбата на „Марио 10 Трейд“ ЕООД срещу посочения по-горе ревизионен акт, първоинстанционният съд е приел, че в случая, съдържащите се по преписката документи не доказват по безспорен начин извършването на реални доставки и услуги, като предпоставка за възникването на правото на данъчен кредит.

Относно фактурите касаещи доставка на каучукова смес, издадени от гореизброените доставчици, съдът е приел, че предмет на спорните доставки е родово определена движима вещ, чиято собственост се прехвърля с предаването й. За да се приеме, че е налице реалност на доставката, следва да се докаже, че доставчикът е разполагал с вещите, че е прехвърлил правото на собственост, следва да докаже -транспортирането и съхранението им. Установено е, че жалбоподателят е представил договор за покупко-продажба и рамков договор, приемо-предавателни протоколи, фактури, касови бонове. Относно доставката касаеща дан. период м.09 и 10.2015 г. от „Консулт дизайн 77“ ЕООД – пътни листове и товарителници. Съдът е преценил, че договорите с доставчиците и приемо-предавателните протоколи са еднотипни, изследвайки съдържанието им е стигнал до извода, че страните са се договорили стоката-каучукова смес следва да отговаря на определени технически спецификации от производителя, но към доставките не са приложени такива доказателства, не става ясно кой е производителят на тази смес и дали тя отговаря на съответните технически параметри. Недоказан е транспорта и складирането на процесната суровина. По посочените съображения съдът е направил извод, че прехвърлянето на правото на собственост е извършено само документално и по отношение на посочените стоки, жалбоподателят не е придобивал правото на собственост върху тези родово определени вещи, чрез предаването и получаването им, съобразно правилото на чл.24, ал.2 ЗЗД.

По отношение на доставките на услуги – преработка на полистирол, предмет на фактурите, издадени от доставчиците „К. Д 77“ ЕООД за данъчен период м.07.2015 г. и „К. П 2015“ ЕООД за данъчен период м.07.2015 г., съдът е установил, че са представени като доказателства фактури, приемо-предавателни протоколи и касови бонове. Съдът е приел обаче, че посочените доставчици не разполагат с персонал за извършване на съответните дейности, тъй като кадровият потенциал на доставчиците не притежава компетенциите да извърши процесната услуга – преработка на полистирол. Крайният извод на съда е, че от доказателствената съвкупност по делото не следва категоричен и несъмнен извод за реалност на процесните доставки на стоки и услуги. Обжалваното решение е правилно постановено.

Първоинстанционният съд подробно е обсъдил доказателствата във връзка с доставките на всеки един от доставчиците и е направил обосновани фактически изводи за недоказано реално осъществяване на спорните доставки на стоки и услуги. Въз основа на вярно установените факти правилно е приложен материалният закон. Съдът правилно е приел, че от представените доказателства по делото не се установява, че спорните доставки на каучукова смес са реално осъществени от доставчиците.

Настоящият състав намира, че въпреки наличието на фактури и тяхното счетоводно отражение при ревизираното лице, предвид посочените по-горе обстоятелства, първоинстанционният съд правилно е формирал краен извод за нереалност на посочените доставки. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното доставяне на стоките и извършване на услугите по облагаемата доставка - аргумент от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1, във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС.

След като касаторът черпи права от доставката, негово задължение е да притежава документи за реалното извършване на услугите. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. Законосъобразни са изводите на съда, че не е достатъчно само издаването на фактури и приемо-предавателни протоколи. Същите не обективират реално извършени доставки, а само съвпадане на волеизявленията на страните, че са съгласни да постигнат като резултат договореното между тях по една доставка. Затова и нееднократно в свои решения Върховният административен съд е имал повод да застъпи схващането, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това е причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, то при доставката, по смисъла, вложен от законодателя в чл. 6 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно само съгласието на страните, а и нейното реално осъществяване - доставяне на стоката и извършване на услугата.

Липсват доказателства за реалното осъществяване на доставките.

Договорите с доставчиците на каучукова смес и приемо-предавателните протоколи за същата са еднотипни, липсват доказателства за техническите спецификации на стоката, не е установен производителят на тази смес, а част от договорите, протоколите и фактурите са подписани за „доставчик“ от лица без представителна власт. Не са представени доказателства относно склада, в който ще се достави стоката, нито относно нейното транспортиране и затраховка. Приобщените към делото пътни листове са непълни и от тях не може да се направи извод, че са свързани с превоз на стоките, предмет на процесните фактури - не съдържат информация за начален и краен километраж, налично гориво, разход, описание на придружаващи превоза документи. Като индиция за липсата на реални доставки, съдът правилно е посочил липсата на материално-технически и кадрови ресурс на доставчиците, не са разполагали със складова или друга търговска база, а длъжностите на наетият персонал не съответстват на декларираната дейност. Не са налице и доказателства за реалното транспортиране на стоката - не е посочено конкретно превозно средство и нито са представени транспортни документи от доставчиците до определен склад на жалбоподателя. В допълнение обосновано е прието, че по-голямата част от фискалните бонове, приложени към спорните фактури, са издадени от фискални устройства, регистрирани в НАП на името на други търговци, издадени са от нерегистрирани в системата на НАП фискални устройства или не са отчетени в системата на НАП. В съответствие с данните по делото съдът правилно е приел, че не е установено съхранението и транспортирането на стоките по отделните фактури от доставчика до жалбоподателя, нито е доказано натоварването, складирането, разходването и заприходяването на същите. Следователно не са налице достатъчно данни по делото, от които да се установи, че именно посочените дружества са действителните доставчици на каучуковата смес. И. на съда се потвърждават и от приетата и неоспорена съдебно счетоводна експертиза.

По доставките на услуги – преработка на полистирол, от доставчиците „К. Д 77“ ЕООД и „К. П 2015“ ЕООД, съдът правилно е приел, че доставчиците не разполагат с персонал за извършване на съответните дейности, както и че липсват доказателства за мястото на извършване на услугата, ценообразуването на същата и предназначението й. Също така видно от доказателствата по делото представените протоколи не съдържат необходимата индивидуализираща информация. Не се установява доставчиците да са отчели разходи за извършването на услугите, нито отчитане на реципрочните приходи по спорните фактури.

Както правилно е посочил съда по-голямата част от приложените по делото доказателства са частни диспозитивни документи, които не се ползват с материална доказателствена сила. Действително, такива са повечето документи, които ревизиращите органи и съдът изследват във връзка с реалността на доставките при преценката относно възникването на правото на данъчен кредит. Именно предвид характеристиката на тези документи, от съществено значение е обсъждането на доказателствения материал в неговата съвкупност. При положение, че се касае за документи без материална доказателствена сила, е необходимо те да са точни, конкретни, изчерпателни и да е налице пълно съответствие относно стопанските операции, отразени в тях, така че да може да бъде проследена по един несъмнен начин непрекъсваема верига от обстоятелства, водещи до единствено възможен извод за осъществяване на съответната доставка. Не се касае за формална преценка за реквизити на документи, а за изискване за надлежно документиране на всяка стопанска операция, така че да се елиминира всякакво съмнение относно нейното осъществяване. Съвкупната преценка на данните по случая води до прекъсване на веригата от обстоятелства, които биха могли да доведат до възможен извод за реалност на доставките.

В практиката на СЕС е трайно възприето разбирането, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим, единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - решение от 13 декември 1989 г., G. H. C-342/87, решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу F. B. и M. S. срещу F. E. C - 454/98, решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС, т. 44 от решение по съединени дела № С-80/11 и С-142/11. Съобразно направеното тълкуване на нормите на Директива 2006/112/ЕО от СЕС преценката за наличие на условията за признаване на правото на данъчен кредит (реално ли са осъществени доставките и използван ли е техния предмет в извършваната от лицето дейност) се осъществява от националната юрисдикция съобразно правилата за доказване по националното право и въз основа на съвкупна преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото (аргумент от т. 31 и т. 32 от решение на СЕС по дело 285/11). Данъчнозадълженото лице, което се позовава на правото на приспадане следва да установи реалното осъществяване на доставките.

Съобразно цитираните материалноправни разпоредби и в съответствие с практиката на СЕС, изводът на АССГ за законосъобразност на РА относно отказания данъчен кредит по посочените фактури е правилен и се споделя от касационната инстанция.

Предвид изложеното, съдебното решение не страда от пороците, посочени в касационната жалба и като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила.

С оглед изхода на спора на ответната страна следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 5 464 лева съгласно чл. 161, ал. 1 ДОПК.

Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 3966 от 13.06.2018 г., постановено по адм. дело № 10983/2017 г. по описа на Административен съд София-град.

ОСЪЖДА „Марио 10 Трейд“ ЕООД – гр. С. да заплати на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 5 464 (пет хиляди четиристотин шестдесет и четири) лева. Решението не подлежи на обжалване