Образувано е по касационна жалба на адв.С. Х., в качеството й на процесуален представител на [фирма], сега [фирма], срещу решение № 177 от 28.01.2016 г. по адм. дело № 2935 по описа за 2014 г. на административен съд - Пловдив. С него е отхвърлено направено оспорване на издаден ревизионен акт на търговското дружество по повод осъществена ревизия по прилагането на ЗДДС.
В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, което съставлява отменително касационно основание по чл.209, т.3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора с отмяна на ревизионния акт и присъждане на съдебни разноски.
Ответната страна по касационната жалба - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. П. оспорва същата чрез депозирана писмена защита от юрисконсулт Д. И. К., като се претендира присъждане на съдебни разноски.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за частична основателност на касационната жалба.
Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл.218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна:
Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл.211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е неоснователна.
Административният съд - Пловдив е бил сезиран с жалба срещу ревизионен акт № 161401633/18.06.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-гр. П., потвърден в обжалваната част с решение № 910/12.09.2014 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. П., поправено с решение № 910/24.09.2014 г. Издаден е по повод на осъществена ревизия на търговското дружество по прилагането на ЗДДС за ревизирани данъчни периоди от 1.11.2008 г. до 31.12.2012 г. Основната дейност на това дружество през този период е била търговия на едро и дребно с хранителни стоки и като изпълнител на обществени поръчки, както и отдаване на складови и производствени помещения под наем. Определено е с него допълнително задължение за ДДС в общ размер от 16 456.32 ллв. и лихва за забава в размер от 8 114.07 лв., като при административното обжалване именно в тази му част актът е потвърден и съответно е бил предмет на съдебен контрол.
Начисляването на допълнителното задължение за ДДС е на основание чл.79, ал.6, т.2 от ЗДДС за сумата от 14 456.32 лв. за м.04.2009 г. и за сумата 2 000.00 лв., на основание чл.86, ал.1 от ЗДДС, във връзка с чл.27., ал.2 от ЗДДС за м.05.2012 г.
По повод на първия спорен момент относно извършената корекция на ползван данъчен кредит и определяне на допълнително задължение за м.04.2009 г., административният орган се е позовал на чл.70, ал.2, т.1 от ЗДДС. Според разпоредбата на чл.70, ал.1, т.4 от ЗДДС, право на приспадане на данъчен кредит не е налице, когато е придобит, внесен или нает мотоциклет или лек автомобил. Според разпоредбата на ал.2, т.1, разпоредбата на ал.1, т.4 от същата норма, последната не се прилага, когато тези превозни средства се използват единствено за транспортни и охранителни услуги, таксиметрови превози, отдаване под наем, куриерски услуги или повготовка на водачи на МПС, включително при последващата им продажба.
По делото не е бил спорен фактът, че има сключен договор за финансов лизинг на МПС от 13.02.2008 г. между ревизираното дружество и [фирма] относно лек автомобил марка "Ауди А 6", брой места 4+1, при лизингова цена от 46 196.26 евро, без ДДС, със срок за погасяване на лизинговите вноски 60 месеца. Предаването на автомобила е станало на 14.02.2008 г., и лизингодателят е издал три броя фактури от 15.02.2008 г., като е начислен целият размер на ДДС. Жалбоподателят застъпва като защитна теза по повод осъществената корекция на упражнено право на приспадане на данъчен кредит тази, относно предоставянето на лекия автомобил под наем на Г. И. Ц., физическо лице и на [фирма], и на [фирма], а също и и намерение за препродажба на същия. По повод на наемните правоотношения е издало 4 броя фактури от 28.11.2008 г., от 30.06.2009 г., от 30.11.2009 г. и от 12.10.2010 г. Предмет на тези доставки са наем на лекия автомобил за конкретно посочени периоди от време. Представен е като доказателство договор за наем от 25.02.2008 г. с Г. И. Ц. за периода от 1.03.2008 г.-31.12.2008 г., като за останалите три периода от м.01 до м.06.2009 г.; от м.07. до м.12.2009 г., както и за цялата 2010 г. не са представени сключени договори за отдаване под наем на процесния автомобил. За същия няма спор, че е от категорията "лек автомобил" по смисъла на закона.
По делото е изслушана съдебно-счетоводна експертиза и са събрани гласни доказателства - разпит на двама свидетели С. С. Д. и И. Д. Н.. Съдебният експерт е изготвил заключението си след преглед на счетоводството на ревизираното дружество, както и това на [фирма], и на [фирма]. Дадено е заключение, че счетоводството на жалбоподателя и другите два търговски субекти е водено редовно за процесните периоди, същото дава необходимата и достатъчна възможност за анализ, проверка и хронично проследяване на счетоводните операции, отразяващи процесните доставки. Вещото лице изрично е посочил, че в периода на издаване на фактурите не са установени данни за извършени експлоатационни разходи за процесния автомобил от страна на ревизирания търговец и двамата търговци. Приходите от наем по процесните фактури са осчетоводени от ревизирания субект, респ. той е подал СД за съответните данъчни периоди, като фактурите са отразени и в съответните дневници за продажби за същите тези периоди. При другите търговски субекти по повод на тези доставки са осчетоводени разходи, съответно и те са подали СД за съответните данъчни периоди и фактурите са отразени в дневниците им за покупки за тях.
Събраните гласни доказателства са разпит на лицето С. Д., който е бил управител и едноличен собственик на ревизираното търговско дружество през времето от 2002 г. до 2012 г. Другият разпитан свидетел И. Н. е приятел на С. Д.. Техните показания са във връзка с отдаването на автомобила под наем, както и осъществяване с него на пътувания до РТурция, за да бъде осъществено гаранционното обслужване на МПС-о, с цел да бъде отдаден под наем или да бъде препродаден.
Административният съд - Пловдив е обосновал извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт, като е изложил изключително подробно установените факти в двете производства - административно и съдебно, анализирал е събраните писмени и гласни доказателства, както и заключението на съдебно-счетоводната експертиза.
Основният спорен момент по делото е бил този относно реализирането на данъчните състави на чл.70, ал.1, т.4 и ал.2, т.1 от ЗДДС, за да се приеме, че законосъобразно е извършена корекцията от ревизиращите органи чрез издадения ревизионен акт, на основание чл.79, ал.6, т.2 от ЗДДС. Първоинстанционният съд е отграничил този спорен момент, във връзка с който е обсъдил подробно фактическата страна на спора. Същото е направил и по повод събраните доказателства и доказателствени срества. Съдът не е кредитирал заключението и не е дал вяра на гласните доказателства, за което е изложил подробни съображения.
Касационното възражение е насочено към допуснати нарушения на материалния и процесуалния закони, като първите се свеждат до наличието/липсата на предпоставките за осъществяване на корекцията от страна на ревизиращите административни органи в случаите на ползвано право на приспадане на данъчен кредит, а вторите са по повод неправилното преценяване на фактите и ценене на доказателствата по делото, което би представлявало съществено нарушение на съдопроизводствените правила.
Настоящият съдебен състав намира, че такива не са направени. По делото не са ангажирани доказателства относно реализирането на факта по осъществяване на самото наемното правоотношение, както и на такива, обуславящи намерение за препродажба на процесния лек автомобил. Действително наемният договор е неформален и консенсуален, но за данъчни цели или по-конкретно за нуждите на данъчното производство се явява необходимост от представяне на доказателства, които да обусловят неговото действително, реално, осъществяване. По делото не се спори, че е представен договор само за периода 1.03.-31.12.2008 г., а за останалите периоди липсват и приемо-предавателни протоколи. Не се установяват доказани обстоятелства по повод извършени разходи във връзка с експлоатацията от другите двама търговци. Не е оборена констатацията, че управителят на ревизираната фирма е използвал многократно през процесните периоди автомобила, което предпоставя извод, че това е във връзка със стопанската й дейност, както и за лични нужди. По този начин следва да се приеме, че той не е ползван само и изцяло във връзка с наемането му от съответните наематели, в какъвто смисъл е изискването на цитираната норма. Това е така с оглед основното изискване начисленият данък при придобиване на лек автомобил да може да се приспадне като кредит от регистрирано лице само за осъществяване на облагаеми доставки и услуги, съгласно чл.70, ал.2, т.1, т.2 и т.3 от ЗДДС. По отношение на счетоводното отразяване на фактурите при страните няма спор, но то не може да обоснове само по себе си извод за действителното реализиране на наемното правоотношение. Освен това по делото не се установява и другото твърдяно обстоятелство, при все това, че е намерение, за препродажба на движимата вещ, въпреки установените факти за преминаване на лекия автомобил на територията на РТурция. Правилно данъкът е начислен за данъчен период м. април 2009 г., съответно размерът е определен по реда на чл.79, ал.6, т.2 от ЗДДС. Касационното възражение относно приложимостта на чл.126, ал.3, т.2 от ЗДДС, респ. нарушаване на същата, понеже е налице грешка, която се обосновава от извода на органите по приходите, че наемното правоотношение не е породило правно и фактическо действие. Това възражение е неоснователно, като касаторът неправилно свързва начисляването на ДДС при корекция на упражнено право на приспадане на данъчен кредит с грешка, осъществена при това упражняване, каквато в случая не е налице.
По повод втория момент относно допълнително начисления ДДС в размер на 2 000.00 лв. за данъчен период м. май 2012 г. по делото е установена фактическата обстановка, а именно, че е налице допълнително споразумение № 1 от 23.05.2012 г. към цитирания договор за финансов лизинг на МПС от 13.02.2008 г. между ревизираното дружество и [фирма]. Установено е и не се спори, че ревизираното дружество като лизингополучател е заплатил всички дължими суми по придобиване на собствеността върху него, респ. е поискал това право да придобие да се прехвърли на ползващото лице, а именно физическо лице В. К. Ш.. Според защитната теза на касатора не е налице право на прехвърляне правото на собственост, понеже той не го е придобил, поради което не е налице възмездна сделка и неправилно е начислен ДДС в посочения размер.
Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е правилно и в тази част на спора, понеже е извършена доставка на услуга по предоставяне на ползващото лице от лизингополучателя, ревизираният субект, на право да ползва и закупи автомобила при определени условия по силата на договора и цитираното допълнително споразумение, която сделка е безвъзмездна. Съгласно чл.9, ал.3, т.2 от ЗДДС за възмездна доставка на услуга се смята и безвъзмездното предоставяне на услуги за лични нужди на трети лица, като на основание чл.12, ал.1 от ЗДДС същата се явява облагаема. Съгласно чл.27, ал.2 от ЗДДС данъчната доставка в тези случаи е сумата на направените преки разходи, свързани с извършването й. При това правилно е прието от административния орган, че следва да се начисли данък на ревизирания субект по реда на чл.117, ал.1, т.3 от ЗДДС. По делото безспорно е било установено от представено удостоверение при изповядване на сделката, че застрахователната стойност е 10 000.00 лв., като по смисъла на § 1, т.19 от ДР на ЗМДТ, тя е "пазарната цена, срещу която вместо застрахованото имущество може да се купи друго от същия вид и качество, към момента на издаване на удостоверение за застрахователната стойност на вещта". Поради това правилно на основание чл.86, ал.1 от ЗДДС, във връзка с чл.27, ал.2 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 2 000.00 лв., за извършената от ревизираното лице, лизингополучател към трето лице, безвъзмездна услуга по смисъла на чл.9, ал.2, т.3 от ЗДДС за данъчен период м.05.2012 г. Обжалваното решене като правилно следва да бъде оставено в сила.
При този изход от делото на касатора следва да се присъдят съдебни разноски, на основание чл.161, ал.1 от ДОПК, в приложимата редакция и наредба №1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнагражения, в размер на 1 267.11 лв.,
Съобразно изложеното и на основание чл.221, ал.2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА решение № 177 от 28.01.2016 г. по адм. дело № 2935 по описа за 2014 г. на административен съд - Пловдив.
ОСЪЖДА [фирма], сега [фирма], да заплати на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. П. сумата 1 267.11 лв., съдебни разноски.
Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.