Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на четиринадесети септември в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ:С. А. ЧЛЕНОВЕ:М. П. В. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора Камелия Николоваизслуша докладваното от председателяС. А. по адм. дело № 3625/2021

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. София при ЦУ на НАП срещу решение № 1055/19.02.2021 г., постановено по адм. дело № 7756/2020 г. по описа на Административен съд, София – град, с което по жалба на „Брокер инс“ ООД е отменен Акт за прихващане или възстановяване (АПВ) № П-22222520002638-004-001/10.02.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. София, потвърден с решение № 685/27.04.2020 г. на директора на посочената дирекция за отказ за прихващане или възстановяване на недължимо платени и събрани суми в общ размер от 114 037,43 лв. Със същото решение е върната административната преписка на компетентния орган за издаване на АПВ при спазване дадените от съда задължителни указания по тълкуването и прилагането на закона. Решението се обжалва и в частта за разноските. Макар в касационната жалба да са посочени отменителните основания по чл. 209, т. 3 АПК, от изложението й може да се направи извод, че се релевира само оплакване за допуснати от съда нарушения при прилагането на материалния закон, което настоящата касационна инстанция е длъжна и служебно да провери съгласно чл. 218, ал. 2 АПК. Основно оплакването на касатора е, че макар данъкът по чл. 42 ЗДДФЛ да е внесен от дружеството в качеството му на осигурител, същото не е подало декларации, обр. 6, регламентирано в чл. 2, ал. 2 от Наредба № Н-8/2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица (отм.). В този смисъл касационният жалбоподател излага доводи, че поради неподаването на декларацията сумата от 430 308,30 лв. не била отразена в електронната система на НАП, като такава за погасяване на именно тези задължения, като е прието от приходните органи, че тази сума е недължимо платена и с нея са погасявани текущи данъчни и осигурителни задължения за периодите от 2014 г. до 2017 г. Неправилно според касатора съдът не е приел тези доводи, тъй като жалбоподателят като осигурител по смисъла на чл. 5, ал. 4, т. 2 КСО е длъжен периодично да представя данни в НАП за дължимите ЗОВ и данъци на своите работници и служители, поради което поради тази причина са начислени и дължимите лихви. Наред с изложеното се твърди в касационната жалба, че правилно органите по приходите са посочили, че няма как извършеното плащане през 2014 г. – 2017 г. да се отнесе и да погаси задължения, декларирани и възникнали през 2019 г. Според касатора правилно в оспорения и отменен от съда АПВ е прието, че подаването на коректни декларации, обр. 6 за периодите от 2014 г. до 2017 г. на 12.04.2019 г., е възникнало задължение за минал период, явяващо се неплатено в законоустановения срок, поради което начислените лихви за забава са дължими съгласно разпоредбата на чл. 175, ал.1 ДОПК. За периода, в който са направени плащанията касаторът твърди, че е приложим чл. 169, ал. 3 ДОПК, според който при наличие на няколко публични вземания, които длъжникът не е в състояние да погаси едновременно до започване на принудителното им събиране, той може да заяви кое от тях погасява пред съответния компетентен орган, а ако не е заявил, те се погасяват съразмерно. Твърди също така, че необвързването на задълженията за данък върху доходите на физическите лица за процесните периоди, се дължи на извършено плащане без подаване на декларации, обр. 6, в които коректно да са попълнени задълженията по фондовете на задълженото лице и в тази връзка касаторът се позовава на чл. 169, ал. 4 ДОПК. Относно допуснатата и изслушана от съда съдебно-счетоводна експертиза според касатора тя не оборва констатациите на АПВ предвид обстоятелството, че в нея се коментира само данъчно-осигурителната сметка. Подробни съображения относно посоченото оплакване, са развити в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и потвърждаване на отменения АПВ. Претендира се и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юриск. Волянова, която потвърждава и искането за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, както и за заплащане на държавна такса, заплатена а касационното обжалване.

Ответникът по касационната жалба „Брокер инс“ ООД – гр. София чрез процесуалния си представител адв. М. Ч., я оспорва с искане да се остави в сила като правилно обжалваното съдебно решение, като съображения за това са развити в депозирания по делото писмен отговор по касационната жалба и заявени в съдебното производство пред ВАС.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение като правилно, да се остави в сила.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения:

За да отмени оспорения от „Брокер инс“ ООД АПВ, с който приходните органи са отказали прихващане или възстановяване на сумата от 114 037,43 лв., представляваща начислени лихви за забава за недекларирани с декларации, обр. 6, но внесени задължения по чл. 42 ЗДДФЛ (данък върху доходите на физическите лица и задължителни осигурителни вноски в общ размер от 430 308,30 лв.), първоинстанционният съд е приел, че задълженията за данък върху доходите на физическите лица са възникнали по силата на закона. Според съда абсурден е аргумента на приходните органи, че задълженията на дружеството-жалбоподател, са възникнали едва през 2019 г. с подаването на декларации, обр. 6. В тази връзка съдът се е позовал на чл. 60, ал.1 от Конституцията на Република България, според който задълженията за данъци са установени със закон, поради което не може да възникне съгласно изискването на подаване на декларация, обр. 6, регламентирано в чл. 2, ал. 2 от Наредба № Н-8/2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и от самоосигуряващите се лица (отм.). Твърдението на приходните органи, че с неподаването на декларациите платената сума от 430 308,30 лв. не е била отразена в електронната система на НАП, което според съда се опровергавало от съдебно-счетоводната експертиза предвид, че към датата на подаване на декларациите през 2019 г. дружеството не е имало непогасени публични вземания, поради което не е следвало и да се начисляват лихви. Доводите на органите по приходите съдът е приел, като противоречиви на прогласения в чл. 6, ал. 2 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК принцип на съразмерност. Поради тези мотиви съдът е приел, че АПВ е незаконосъобразно издаден и затова го е отменил, а преписката върната на компетентния орган за издаване на нов АПВ за прихващане или възстановяване на претендираната сума от 114 037,30 лв. съгласно чл. 129, ал. 6 ДОПК. Обжалваното решение е правилно постановено.

Няма спор, че с конституционно закрепената норма на чл. 60, ал.1 задълженията за данък възникват по силата на закон. В тази връзка следва да се споделят изводите, направени в обжалваното съдебно решение, че задълженията за данък не възникват с подаването на съответната декларация. Декларирането на задълженията не е правопораждащ юридически факт за възникване на задължението за данък, поради което неправилно приходните органи са обвързали задължението за данък не с внасянето му в срок от дружеството-жалбоподател пред първоинстанционния съд, а с подаването на декларации, обр. 6 за процесните години. Затова като е приел решаващият съд, че задължението за данък възниква по силата на закон, не е допуснато твърдяното в касационното жалба нарушение при прилагането на материалния закон. В АПВ, както и в заключението на съдебно-счетоводното експертиза, а и не се спори между страните, че задължението по чл. 42 ЗДДФЛ е реално внесено в общ размер на 430 308,30 лв. за процесните периоди на 2014 г. – 2017 г., поради което по-късното деклариране на задълженията не води до начисляване на лихви за забава. Декларацията принципно представлява изпълнително основание по чл. 209, т. 2 ДОПК, но с нея не възниква самото данъчно задължение, поради което с подаването й като формално задължение не възниква съответното данъчно задължение, както е прието в процесния АПВ. С плащането на задължението за данък по чл. 42 ЗДДФЛ от „Брокер инс“ ООД като осигурител, не е ощетен бюджета, поради което не е възникнало и задължението за лихва, каквато незаконосъобразно е начислена от приходните органи с АПВ. Такива задължения за лихви биха възникнали ако въпреки подаването на декларации, дължимият данък не е бил внесен, но процесния случай не е такъв.

Неспазвайки цитираната конституционна норма, приходните органи са извършили разширително тълкуване на данъчни норми, което е недопустимо. В този смисъл правилно ответникът по касация излага твърдения чрез процесуалния си представител, че с АПВ е направено смесване на два правни института – на дължимост и на изискуемост на данъчни задължения.

Видно от заключението на съдебно-счетоводната експертиза в платежните нареждания с наредител „Брокер инс“ ООД изрично е посочено отделните плащания в общ размер от 430 308,30 лв. е посочено, че плащанията са „ЗДДФЛ, ФРЗ“, „Ф. ДЗПО, ФРЗ“, „ЗО, ФЗР“ и „Ф.ДОО.ФРЗ“ и „ЗО, ФРЗ“ за съответните периоди. Освен това правилно съдът е приел, че вещото лице е констатирало, че в данъчно-осигурителната сметка на дружеството за период от 01.01.2014 г. до 01.03.2014 г. не са погасявани други текущи задължения с постъпилите плащания, които са формирали общо посочената вече сума за данъчните задължения по чл. 42 ЗДДФЛ, както и че по същата сметка до 31.12.2017 г. са постъпили плащания с 3 бр. банкови преводи през 2018 г. и са погасявани и други текущи задължения общо в размер на 50 193,35 лв., като за разликата до 326 852,08 лв. няма данни за извършеното разпределение на други текущи задължения на дружеството, поради което правилно в обжалваното решение е прието, че констатациите на вещото лице опровергават направените от органите по приходите изводи, че вноските през посочените три години, с които е следвало да се погасят посочените в подадените през 2019 г. декларации, обр. 6 задължения, са били погасявани текущи задължения на „Брокер инс“ ООД. Освен това обосновано съдът е възприел установеното от съдебно-счетоводната експертиза, че към датата на издаване на АПВ – 10.02.2020 г. дружеството не е имало дължими и изискуеми публични задължения, а това подкрепя изводът на съда, че незаконосъобразно са начислени процесните лихви и е следвало да бъдат възстановени по реда на чл. 129, ал. 6 ДОПК. Затова и следва да бъде подкрепен и крайния извод на съдебния състав, че неправилно приходните органи са приели, че задълженията на „Брокер инс“ ООД са възникнали с подаването на декларациите, обр. 6 през 2019 г.

Неоснователно в касационната жалба е налице позоваване на чл. 175, ал.1 ДОПК, според който за неплатени в законоустановените срокове публични задължения, се дължи лихва, тъй като отказът от възстановяване на начислените лихви в размер на 114 037,43 лв. е не поради невнасяне на дължимите публични вземания, а поради късното им деклариране. Последното би могло да се санкционира с ангажиране на административно-наказателна отговорност, а не с начисляване на лихви за забава. В този смисъл неоснователно касационният жалбоподател се позовава на чл. 169 ДОПК, след като в експертизата категорично е установено, че дружеството не е имало непогасени задължения към момента на извършените плащания съгласно чл. 42 ЗДДФЛ – данък върху доходите на физическите лица и за ЗОВ, неприложими са били чл. 169, ал. 3, както и на ал. 4 ДОПК, тъй като разпоредбата на чл. 169, ал. 4 ДОПК към момента на издаване на процесния АПВ е била обявена за противоконституционен с решение по конст. дело № 2/04.02.2014 г. по конст. дело № 3/2013 г. на Конституционния съд, в сила от 04.03.2014 г., поради което приложима е редакцията на разпоредбата преди 01.01.2013 г., според което лицето има право да посочи кое публично задължение погасява, като това изрично е посочено в платежните нареждания съобразно констатираното в съдебно-счетоводната експертиза.

С оглед изложеното не може да се приемат доводите в касационната жалба, че по-късното деклариране на вече заплатени публични задължения, води до начисляване на лихви за забава. Като е направил извод за незаконсъобразност на отказа в АПВ за възстановяване на начислените лихви първоинстанционният съд не е допуснал твърдяното нарушение на материалния закон. Обжалваното решение като правилна на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила.

За разноските: Предвид изхода на делото и направеното искане от адв. Ч., на „Брокер инс“ ООД следва да се заплатят направените за настоящето касационно производство разноски в размер на 2 202 лв. съобразно представените доказателства за плащане. Въпреки направеното искане от юриск. Волянова, на НАП не се дължи юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции и държавна такса за касационното обжалване в посочения размер от 7 432,06 лв.

Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 1055/19.02.2021 г., постановено по адм. дело № 7756/2020 г. по описа на Административен съд, София – град.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на „Брокер инс“ ООД – гр. София сумата 2 202 лв., представляваща разноски за касационната инстанция.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/ Светлозара Анчева

секретар: ЧЛЕНОВЕ:/п/ Мадлен Петрова

/п/ Весела Павлова