Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на трети ноември в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ:М. М. ЧЛЕНОВЕ:Р. Д. Х. К. при секретар С. П. и с участието на прокурора Рая Бончеваизслуша докладваното от съдиятаР. Д. по адм. дело № 4468/2021

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационна жалба на С. Д., действащ в качеството си на едноличен търговец (ЕТ) „СИМЕЛ - С. ДИМИТРОВ“, подадена чрез адв. И., против Решение № 911 от 15.02.2021 г., постановено по адм. дело № 4549/2019 г. на Административен съд София - град. С решението е отхвърлена жалбата на търговеца против Ревизионен акт № Р-22220217009273-091-001/05.12.2018 г., издаден от органите по приходите при ТД на НАП - София, в частта потвърдена с Решение № 325/22.02.2019 г. на директора на Д. О. и данъчно - осигурителна практика - София относно непризнат данъчен кредит за периодите от м.04.2014 г. до м.02.2015 и от м.04.2015 г. до м.06.2015 г. в общ размер на 150 528,54 лв., с начислените лихви за забава в общ размер на 62 623,81 лв., както и дължима сума за годишен и авансов данък по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за 2014 г. и 2015 г. в размер на 112 896,39 лв., ведно с начислените лихви в размер на 39 130,60 лв., като е осъден да заплати и разноските по делото.

В жалбата се съдържат доводи за неправилност на обжалваното решение, поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът счита, че по делото са представени, както от ревизираното лице, така и от доставчиците, достатъчно доказателства, от които категорично се установява реалното изпълнение на фактурираните доставки. Съдът се е задоволил да сподели изводите на органите по приходите, без да извърши самостоятелен анализ на представените в съдебното производство многобройни доказателства. Моли за отмяна на решението. Претендира разноски.

Ответникът по касационната жалба – директор на Дирекция „ОДОП“ – София в депозирана писмена защита изразява становище за неоснователност на жалбата. Претендира присъждане на разноски за касационната инстанция за юрисконсултско възнаграждение в размер на 6 180 лв. Прави възражение за прекомерност на претендираните от касатора разноски.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, съобразявайки становищата на страните и след проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК, а така също след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, преценява касационната жалба за процесуално допустима. Разгледана по същество същата е основателна.

Предмет на обжалване пред Административен съд София - град е законосъобразността на Ревизионен акт № Р-22220217009273-091-001/05.12.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта потвърдена с Решение № 325/22.02.2019 г. на директора на Д. О. и данъчно - осигурителна практика – София, с който на ЕТ „СИМЕЛ - С. ДИМИТРОВ“ не е признат данъчен кредит за периодите за периодите от м.04.2014 г. до м.02.2015 и от м.04.2015 г. до м.06.2015 г. в общ размер на 150 528,54 лв., с начислените лихви за забава в общ размер на 62 623,81 лв., както и е установена дължима сума за годишен и авансов данък по Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) за 2014 г. и 2015 г. в размер на 112 896,39 лв., ведно с начислените лихви в размер на 39 130,60 лв.

При постановяване на решението съдът е възприел следната фактическа обстановка:

Основната дейност на ЕТ „СИМЕЛ - С. ДИМИТРОВ“ през ревизирания период е рекламно-издателска дейност и изпълняване на услуги в областта на графичния дизайн, печатна и предпечатна подготовка, печатни и книговезки услуги. По време на ревизията била извършена проверка относно упражнено право на приспаднат данъчен кредит по фактури, издадени от доставчиците „С. ДИЛОВ - КОНСУЛТ” ЕООД и „НИКАЛИ КОНСУЛТИНГ“ ЕООД с предмет на доставките временно и възмездно ползване на външни фасадни и нефасадни рекламни площи, находящи се в гр. София. За да отхвърли жабата на ЕТ „СИМЕЛ - С. ДИМИТРОВ“, съдът е възпроизвел почти дословно съдържанието на решението на директора на Дирекция „ОДОП“ София, като някои от абзаците са повторени първо като мотиви на решаващия орган, а след това и като мотиви на съда. Като собствени мотиви относно липсата на доставка по спорните фактури съдът е споделил тези на органите по приходите, че договорите за наем на рекламни площи с преките доставчици са напълно идентични, сключени на едни и същи дати; в нито един от договорите не било упоменато мястото, където се намират предоставените рекламни площи. Посочил е, че според приемо-предавателните протоколи, рекламните площи, предоставени от „С. ДИЛОВ - КОНСУЛТ” ЕООД са за леки автомобили – таксита и площи върху недвижими имоти, а от „НИКАЛИ КОНСУЛТИНГ“ ЕООД само за рекламни площи върху таксита, като част от обектите се дублират, без да е конкретизирано кои. Не били ангажирани доказателства кой е изработил рекламните табла, с какви средства са изградени, кой и кога ги е монтирал, какво са гласели рекламните послания. Не били представени доказателства за предаване на площите от предходните доставчици на наемодателите. Голяма част от таксиметровите автомобили не били собственост на предходния доставчик, а на „О, КЕЙ СУПЕРТРАНС“ АД, както и на други физически лица, за които няма данни да са били във взаимоотношения с преките и предходните доставчици. При насрещната проверка на „С. ДИЛОВ - КОНСУЛТ” ЕООД са представени договори за безвъзмездно ползване на собствени рекламни площи, но не били налице данни в описаните имоти да са разполагани рекламни материали, отнасящи се до дейността на ревизираното лице. Липсва писмено съгласие за преотдаване на рекламните площи на друго лице. Няма доказателства за плащане на сумите по издадените фактури. Има сключен договор за залог на продукция, собственост на ЕТ „СИМЕЛ - С. ДИМИТРОВ“, като няма данни да е получена от доставчиците и те да са реализирали приходи от продажбата ѝ. Съдът е посочил, че кредитира заключенията на изготвените основна и допълнителна съдебно-счетоводни експертизи и съдебно-техническа експертиза, но те не променяли крайния извод на ревизиращия екип и на решаващия орган, и не кредитира показанията на св. Младенов, защото бил заинтересован от изхода на делото. Посочил е, че в съдебното производство жалбоподателят бил представил доказателства, които „по никакъв начин не оборват констатациите на РЕ и РО“.

По отношение на установените задължения в частта по ЗДДФЛ, съдът е посочил, че предвид липсата на реални доставки по фактурите, разходът по тях е необоснован и правилно с него е увеличен СФР за съответните години на основание чл. 16, ал. 2, т. 4, вр. чл. 16, ал. 1 ЗКПО, тъй като е налице сделка в отклонение от данъчно облагане под формата на заплатено възнаграждение за услуги, които не са извършени. С оглед на това правилно на основание чл. 26 ЗДДФЛ е определена нова данъчна основа за доходите от дейността като едноличен търговец. Решението е валидно, допустимо, но неправилно.

В доказателствена тежест на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит, е да докаже при условията на пълно насрещно доказване, че са налице законоустановените предпоставки за признаване на твърдяното от него материално право. Наличието на доставка (данъчно събитие) е основополагаща предпоставка за прилагане механизма, както на начисляване (изискуемостта) на данък добавена стойност, така и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит. Трайната практика на СЕО и СЕС приема, че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит получателят следва да разполага с фактури за доставка, която е реално осъществена. От значение за признаване право на данъчен кредит е данъкът да е начислен правомерно, което означава да е налице данъчно събитие, т. е. да е прехвърлено правото на собственост върху стоките или да са извършени услугите. В конкретния случай първоинстанционният съд е извършил такава преценка, но неправилно е достигнал до заключението, че не са налице реални доставки на услуги.

За да бъде признато на данъчно задълженото лице правото да приспадне начисления му ДДС, е необходимо то да притежава данъчен документ /фактура/, съдържащ изискуемите от закона реквизити, данъкът да е начислен във фактурата във връзка с осъществена облагаема доставка, стоката или услугата да е използвана за следващите облагаеми доставки на получателя. В тежест на лицето, претендиращо това право, е да докаже изброените предпоставки. По принцип, когато те са доказани, правото на приспадане следва да бъде признато. От друга страна, административните и съдебни органи следва да откажат да признаят право на приспадане, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право с измамна цел или с цел злоупотреба /решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, Боник, т. 44/. В случая посочените по-горе предпоставки са доказани от жалбоподателя.

В чл. 6, ал. 1 от Закона за счетоводството са посочени задължителните реквизити, които следва да съдържа първичният счетоводен документ, адресиран до външен получател, какъвто документ безспорно представлява фактурата. Това са: 1.наименование и номер на документа, съдържащ само арабски цифри; 2.дата на издаване; 3.наименование или име, адрес и единен идентификационен код по Булстат или единен граждански номер или личен номер на чужденец на издателя и получателя; 4.предмет, натурално и стойностно изражение на стопанската операция. Съгласно приетото заключение от извършената съдебно-счетоводна експертиза, за извършените доставки са издадени фактури, отговарящи на изискванията на чл. 114 ЗДДС, в които данъкът е посочен на отделен ред, начислен е по реда на чл. 86 ЗДДС от доставчика. Фактурите са издадени от регистрирани по ЗДДС лица, като получателят също отговаря на това изискване. Към всяка една от фактурите са налице придружаващи документи – договори и протоколи за приемане. Констатираните несъответствия в предмета на някои фактури с придружаващите ги приемо-предавателни протоколи са отстранени с издаване на протоколи по чл. 116, ал. 4 ЗДДС. Вещото лице е посочило, че счита, че цената за предоставената услуга не е правилно изчислена. Доставчиците са включили издадените фактури в дневниците за продажби и справките-декларации за съответните данъчни периоди. Плащане по фактурите не е установено и съответно не е отразено да е извършвано такова в счетоводството на РЛ и на неговите доставчици.

В съдебно заседание са разпитани като свидетели Н. Г. – управител на „НИКАЛИ КОНСУЛТИНГ“ ЕООД, както към моментите на издаване на спорните фактури, така и към момента на проведения разпит 19.01.2021 г.; С. Д. – управител на „С. ДИЛОВ - КОНСУЛТ” ЕООД през периода на издаване на процесните фактури; и И. М. – собственик на ЕТ „Тунис 04-И. М.“ – предходен доставчик относно отдадената под наем рекламна площ върху таксиметрови автомобили. От показанията на свидетеля Георгиева се потвърждава извършването на доставки по процесните фактури, като се посочва, че часовете на ползване на рекламните площи са се отчитали сумарно за всички обекти на определен период от време. Тъй като наблизо имало медицински университет се очаквало РЛ да заплати сумите по издадените фактури от продажбата на дадената в залог медицинска литература. Последната уговорка се потвърждава и от показанията на свидетеля Дилов, който посочва, че е завел дело, тъй като не си е получил парите. В настоящото производство е представено влязло в сила съдебно решение № 20070329 от 17.3.2021 г. по гр. д. № 37692/2019 г. на Софийски районен съд, Второ гражданско отделение, 126 състав, с което по предявени частични искове по 11 договора за наем С. Д., действащ като ЕТ „Симел – С. Д.“ е осъден да заплати на „Никали консултинг“ ЕООД част от дължимите суми по процесните фактури. С. М. потвърждава предоставянето на рекламни площи – триъгълна пирамида върху таксиметрови автомобили, като дава обяснения, че част от тях са били негова собственост, а другите се ползвали по силата на договори за франчайз и лизинг, които са представени с молба от 15.01.2021 г.

С оглед на така установените факти по делото, мотивите на съда да приеме, че не е налице реална доставка не почиват на законови основания. Обстоятелството, че договорите за наем на рекламни площи с преките доставчици са напълно идентични, като има и такива сключени на едни и същи дати не доказва липсата на доставка. Няма пречка договорите, които едно лице сключва със сходен предмет – в случая наем на рекламни площи да бъдат със сходно съдържание. Липсата на посочването в договорите на място на предоставените рекламни площи се запълва с посочването му в приемо-предавателните протоколи. След като предмет на дейност на РЛ е рекламно-издателска дейност и изпълняване на услуги в областта на графичния дизайн, печатна и предпечатна подготовка, печатни и книговезки услуги, то няма пречка само да е изработило рекламните табла, в какъвто смисъл са изложените от него твърдения. Изводът на съда, че не са представени доказателства за предаване на площите от предходните доставчици на наемодателите се дължи на необсъждането на представените такива с молба от 15.01.2021 г. – договори за франчайз, съгласия към договори за франчайз, съгласия за преотдаване на наемни площи. Липсата на плащане на сумите по издадените фактури не представлява основание да се приеме липса на доставка по тях, а поражда право на доставчиците да предприемат действия, включително и съдебни за получаване на дължимите суми, каквито видно от представеното съдебно решение са предприети от единия от тях.

С оглед така формулираните изводи в частта на установените задължения по ЗДДС е дължима и съответна отмяна на процесния РА в частта на установените задължения по ЗДДФЛ.

По така изложените съображения оспореното решение следва да се отмени и вместо него да се отмени процесният РА в частта на непризнат данъчен кредит за периодите от м.04.2014 г. до м.02.2015 и от м.04.2015 г. до м.06.2015 г. в общ размер на 150 528,54 лв., с начислените лихви за забава в общ размер на 62 623,81 лв., както и дължима сума за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за 2014 г. и 2015 г. в размер на 112 896,39 лв., ведно с начислените лихви в размер на 39 130,60 лв.

С оглед крайния изход на делото, заявеното от процесуалния представител на ответника искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е неоснователно. Основателна е претенцията за разноски в размер на 18 586,04 лв. на касатора, включващи държавни такси – 1 750 лв., възнаграждение за експертизи – 2 000,00 лв. и разноски за адвокатско възнаграждение за двете съдебни инстанции 14 836,04 лв. От процесуалния представител на ответника е направено бланкетно възражение за прекомерност на заплатеното адвокатско възнаграждение, което е немотивирано и неоснователно, предвид фактическата и правна сложност на делото и незначителното превишение над минималния размер, предвиден в чл. 8 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,

РЕШИ:

ОТМЕНЯ Решение № 911 от 15.02.2021 г., постановено по адм. дело № 4549/2019 г. на Административен съд София - град, и вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ОТМЕНЯ Ревизионен акт № Р-22220217009273-091-001/05.12.2018 г., издаден от органите по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение № 325/22.02.2019 г. на директора на Д. О. и данъчно - осигурителна практика - София в частта на непризнат данъчен кредит на ЕТ „СИМЕЛ - С. ДИМИТРОВ“, ЕИК[ЕИК], за периодите от м.04.2014 г. до м.02.2015 и от м.04.2015 г. до м.06.2015 г. в общ размер на 150 528,54 лв., с начислените лихви за забава в общ размер на 62 623,81 лв., както и дължима сума за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за 2014 г. и 2015 г. в размер на 112 896,39 лв., ведно с начислените лихви в размер на 39 130,60 лв.

ОСЪЖДА Националната агенция за приходите да заплати на ЕТ „СИМЕЛ - С. ДИМИТРОВ“, ЕИК[ЕИК], разноски за двете съдебни инстанции в размер на 18 586,04 лв. (осемнайсет хиляди петстотин осемдесет и шест лева и четири ст.).

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/ Мирослав Мирчев

секретар: ЧЛЕНОВЕ:/п/ Росица Драганова

/п/ Христо Койчев