Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на двадесет и осми септември в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ:С. А. ЧЛЕНОВЕ:М. П. В. П. при секретар Г. Л. и с участието

на прокурора Момчил Тараланскиизслуша докладваното от председателяС. А. по адм. дело № 4507/2021

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на „Селин 09“ ЕООД – гр. Шабла, комплекс „Кария“ № 503 и с посочен съдебен адрес в гр. Добрич чрез процесуалния представител адв. Н. К. срещу решение № 74/15.03.2021 г., постановено по адм. дело № 159/2020 г. по описа на Административен съд – гр. Добрич, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № Р-03000319000363-091-001/20.11.2019 г., поправен с РА №П-03000819205488-003-001/16.12.2019 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Варна, потвърдени с решение № 361/20.02.2020 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. Варна при ЦУ на НАП за установени допълнителни задължения за корпоративен данък за 2016 г. и за ДДС за данъчни периоди на 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 37 387,44 лв. и лихви за забава -11 768,53 лв. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно постановено поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и съществените нарушения на съдопроизводствените правила, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се от касационния жалбоподател, че са липсвали основания за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122, ал.1, т. 2, 4 и 5 ДОПК, тъй като не са констатирани факти и обстоятелства, свързани с наличието на укрити приходи, а е направено предположение, че са осъществени продажби към трети лица, които са укрити от органите по приходите. По второто сочено от касатора основание за липса или за незаведена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство да не дава възможност за установяване основата за облагане, в касационната жалба се съдържа оплакване, че това твърдение не отговаря на истината. Изтъква се, че на ревизиращия екип са били представени всички първични счетоводни документи, удостоверяващи стопанските операции в тяхната хронология, както и съответните счетоводни регистри, позволяващи проследимост на приходите и разходите за периода, извършените и получените плащания, поради което в размер с действителните факти е и третото сочено обстоятелство, а именно, че липсват документи или са повредени до степен негодни за ползване. Касационният жалбоподател в тази връзка се позовава на съдебно-счетоводната експертиза, както и че приходните органи не са доказали фактическите основания, относими към посоченото от тях правно такова за облагане по особения ред, поради което издаденият ревизионен акт е незаконосъобразен само на това основание. За установените различия в количествата закупена и продадена риба в касационната жалба са развити аргументи, че това не означава задължително нарушение в документирането на продажбите и не са предпоставка за преминаване към особения ред, както и, че несъответствието, възприето от приходните органи като излишък, е неправилно. Касаторът се оплаква, че не е спазена законовата процедура за ревизии при особени случаи и това води до неправилно определяне на основата за облагане и незаконосъобразност на определените данъчни задължения, като се позовава и на чл. 79, ал.1 ЗДДС. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба с искане за отмяна на обжалваното решение, вкл. и в частта за разноските. Претендира се присъждане на сторените разноски за двете съдебни инстанции.

Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – гр. Варна при ЦУ на НАП чрез юриск. К. Д. в депозирания по делото писмен отговор, я оспорва и моли обжалваното решение като правилно да се остави в сила. Претендира се и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за настоящата съдебна инстанция.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение като правилно да се остави в сила.

Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения:

За да отхвърли жалбата на „Селин 09“ ЕООД срещу цитирания по-горе ревизионен акт, първоинстанционният съд е приел, че същият е издаден при спазване на процесуалните правила и основните принципи на данъчното производство съгласно чл. 3, чл. 5 и чл. 6 ДОПК, както и че са налице обстоятелствата по чл. 122, ал.1, т. 2, 4 и 5 ДОПК. В тази връзка съдът е посочил, че от събраните доказателства в хода на ревизията и от изслушаната по делото съдебно-счетоводна експертиза е установено безспорно, че е налице нередовно водено счетоводство, което не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане. В тази връзка съдът се е позовал на установеното в хода на ревизията, че дружеството няма заведени хронологични и аналитични счетоводни регистри за закупените риба и рибни продукти, отразяващи количество, вид и единична цена, а уловените риба и рибни продукти не са заведени в счетоводството по нито една счетоводна сметка за 2016 г. и 2017 г. – нито стойностно, нито количествено, а и не се води сметка 303 „Продукция“ или друга, отчитаща улова на риба. Съдът е приел от доказателствата по делото, че всички документирани продажби са отразени в счетоводна сметка 702 „Приходи от продажби“ без количествено изражение, а покупката и продажбата на тези стоки не са отразени в хронологичния регистър на сметка 304 „Стоки“ по количества, а само стойностно без обвързване между начално салдо, обороти по дебита и кредита и крайно салдо в количествено изражение. При така установените несъответствия на реализирани, но неотчетени продажби съдът е приел, че законосъобразно ревизията е проведена по особения ред при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал.1, т. 2, 4 и 5 ДОПК и установените допълнителни задължения за корпоративен данък за 2016 г. и на ДДС за данъчни периоди през 2016 г. – за месеците януари и от март до август и за февруари и от април до октомври 2017 г. са законосъобразно определени.

В обжалваното решение съдът не е споделил възражението на жалбоподателя за приложимост на чл. 79, ал.1 ЗДДС, тъй като не са налице данни за документирани и осчетоводени липси и брак и причините, довели до тях, което се потвърждавало и от заключението на вещото лице.

Първоинстанционния съд се е позовал на решение от 05.10.2016 г. по дело С-576/15 на СЕС, в което е прието, че чл. 242 от Директива 2006/112/ЕО налага на данъчнозадължените лица – платци на данъка задължение за водене на надлежна отчетност, както и че липсата на счетоводна отчетност, която би позволила ДДС и контрола върху него от данъчната администрация и липсата на осчетоводяване на издадените и изплатени фактури, могат да възпрепятстват правилното събиране на данъка и застрашават доброто функциониране на общата система на ДДС.

При така изложеното съдът е приел, че жалбата е неоснователна, а ревизионният акт – законосъобразен. Обжалваното решение е правилно постановено.

Не се спори между страните по делото и е установено по безспорен начин, че ревизираното дружество има основна дейност – океански и морски риболов с регистрирани 4 кораба, както и притежава удостоверение за извършване на стопански риболов в Черно море и р. Дунав. Дружеството притежава и търговски обект за продажба на риба и рибни продукти в гр. Шабла. Установено е също така по делото, че дружеството е осъществявало и ВОД към румънски и гръцки фирми, както и е закупувало риба и рибни продукти от тези фирми, а на територията на страната основният му клиент е „Албена“ АД.

Спорните въпроси между страните се отнасят до начина на осчетоводяване или липсата на такова на приходите от продажба, респ. неотчитането на уловите на риба. За изясняването им съдът е назначил и изслушал съдебно-счетоводна експертиза, която е установила, че е налице нередовно водено счетоводство от ревизирания субект, както и че той не е завел хронологични и аналитични счетоводни регистри и уловената риба също не е заведена счетоводно. Вещото лице е констатирало също, че дружеството не води и счетоводна сметка 303 „Продукция“, с която да отразява улова на риба, а и покупката, респ. продажбата на риба и рибни продукти не са отразявани по сметка 304 „Стоки“ по количества, а само приходите от продажбите по сметка 702 . При съпоставка на фактурите за покупка и продажба и представените извлечения от салда и оборотите от сметка 304 „Стоки“ за 2017 г., данните в тези извлечения категорично вещото лице е отрекло да са съпоставими с фактурите за покупки и продажби. Освен това експертът е приел в заключението си, а и в съдебно заседание пред първоинстанционния съд категорично е заявил, че не се компенсират активи и пасиви предвид възражението на ревизирания субект, поради което установените липси от един вид риба не могат да се компенсират с излишъци от друг вид. В този смисъл е и разпоредбата на чл. 26, ал.1, т. 7 ЗСч.

Законосъобразни са изводите в обжалваното решение, че въпреки поисканите от ревизиращите органи от дружеството документи, установяващи предаването и приемането на стоките при покупките и продажбите, както и документи за отчетени липси, фири и брак, както и инвентаризационни описи и др. по изпълнение изискванията на Наредба № 4/13.01.2006 г. за условията и реда за осъществяване на първа продажба на риба и други водни организми (дневник за първия улов, превозни документи, декларации за произход, ветеринарномедицински свидетелства, кантарни бележи и други приемателно-предавателни документи и др.), такива не са представени. При така установеното обосновано съдът е приел, че са налице обстоятелствата по чл. 122, ал.1, т. 2, 4 и 5 ДОПК, поради което в касационната жалба неоснователно се възразява срещу провеждането на ревизията по особения ред.

При неналичие на документи за проведени инвентаризации в ревизираното дружество и неустановяване и документиране на липси, фири и брак, неоснователно касаторът възразява, че приходните органи и съда не са приложили чл. 79, ал.1 ЗДДС. В дружеството не е извършвана инвентаризация през ревизираните периоди, поради което не са отчитани брак, липси и/или фири, няма никакви документи за такива, поради което е неприложима разпоредбата на чл. 79, ал.1 ЗДДС. Установените от ревизиращите органи излишъци не са налични, то наистина означава, че те са реализирани в месеца, в който са закупени или уловени, тъй като са касае за хранителни стоки, които нямат дълъг срок на годност, т. е. те са малотрайни стоки, а и не се спори по делото, че дружеството не притежава нито наета, нито собствена складова база, където тези стоки да се съхраняват. При липса на отчетени приходи, налице е основанието по чл. 122, ал.1, т. 2 ДОПК предвид неотчитането на приходи от продажба. Нещо повече посочената разпоредба е неприложима в настоящия казус, тъй като липсата на достатъчно доказателства относно счетоводното отчитане при ревизирания субект и неустановяване по кои фактури са закупени липсващи стоки и по кои фактури тези стоки са изписани, както е посочено и в писмените бележки на приходната администрация пред първостепенния съд.

Изводът от така установеното несъответствие между закупената, продадена и уловена риба е, че законосъобразно първостепенният съд е приел, вследствие на него са налични излишъци и недостиг на риба и рибни продукти, а тяхното осчетоводяване е неправилно, не се водят за налични, нито са отразени документално като продадени в края на всеки от данъчните периоди.

Относно определената данъчна основа за облагане правилно съдът възприел методиката на приходните органи, които са определили цена, която да е равна на продажната от наличните фактури за продажби, а за периодите, за които не са издавани фактури за продажба за същия вид рибен продукт, покупната цена по получена от дружеството фактура. По този начин е определена данъчната основа и от вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза.

С оглед изложеното обжалваното решение не страда от посочените от касатора пороци и като правилно на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК следва да бъде оставено в сила.

Предвид изхода на делото и направеното искане в депозирания по делото писмен отговор, на Национална агенция за приходите следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 004,68 лв. за касационната инстанция.

Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 74/15.03.2021 г., постановено по адм. дело № 159/2020 г. по описа на Административен съд – гр. Добрич.

ОСЪЖДА „Селин 09“ ЕООД – гр. Шабла да заплати на Национална агенция за приходите юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 004,68 лв. за касационната инстанция.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/ Светлозара Анчева

секретар: ЧЛЕНОВЕ:/п/ Мадлен Петрова

/п/ Весела Павлова