Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) /ДОПК/.
Образувано е по касационна жалба на "Ейч ди доорматинг солюшънс“ ООД гр. С., подадена чрез адв.. Т в качеството й на процесуален представител на управителя на дружеството Зоров, против Решение № 4382 от 26.06.2019 г. по адм. дело № 12864/2017г. по описа на Административен съд София град.
В жалбата се излагат и развиват доводи за неправилност на съдебното решение като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон и при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, обосноваващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени в жалбата и в писмени бележки по съществото на спора съображения касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него - постановено друго, с което да бъде отменен обжалваният ревизионен акт. Претендира се присъждане на разноски за две съдебни инстанции.
Ответникът по касационната жалба - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /Д Д „ОДОП“ София при ЦУ на НАП, в с. з. чрез юрк.. П моли да бъде отхвърлена касационната жалба като неоснователна. Претендира юрисконсултско възнаграждение.
Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното:
С обжалваното решение Административен съд София град е отхвърлил жалбата на "Ейч ди доорматинг солюшънс“ ООД гр. С. против Ревизионен акт /РА/ № Р-22221216009571-091-001/01.08.2017г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в обжалваната и потвърдена част с Решение № 1698/27. 10. 2017 г. на директора на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП.С РА в тежест на дружеството са установени задължения по ЗДДС за периоди м.10.2014г.,м.11.2015г. и м.12.2015г. в общ размер 47 628,57лв. главница и лихви, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит, както и по ЗКПО за 2014.г и 2015г., в общ размер 23 193,33лв. главница и лихви, произтичащи от извършено увеличение на декларирания финансов резултат за периодите.
За да отхвърли жалбата на дружеството, административният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Обсъдил е и представените в хода на съдебното производство писмени доказателства, приети заключения на СТЕ и ССчЕ, както и гласни доказателства. Приел е, че законосъобразно с РА е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС по фактури, издадени от „Канал пластик“ ЕООД, „Теле адванс“ ООД и „Алекс-10“ ООДЕТ „Азизия – Д.Д“ в общ размер на 40 516,87лв. по 6бр. фактури подробно описани в РД, с предмет СМР и строителни материали. Приел е, че предвид липсата на доказателства относно вложени материали и кадрови потенциал, необходим за извършване на СМР, се предопределя невъзможността, както за възникване на данъчно събитие, така и за определяне датата на възникването му по процесните фактури. Сделките са оформяни само документално, без да е налице фактическо приемане-предаване и реално осъществяване на доставка на СМР от издателите на процесните фактури. Решението е валидно и допустимо, но неправилно.
Спорният по делото въпрос е относно реалното извършване на доставки по процесните фактури. При систематично тълкуване на разпоредбите на чл. 9, ал. 1 вр. с чл. 25, ал. 1 и 2 ЗДДС вр. с чл. 68 и чл. 69 ЗДДС се налага изводът, че при доставка на стоки и услуги следва да е направена доставката на стоката и да е извършена услугата. Волята на законодателя е изрична, че данъчно събитие е налице единствено и само при извършване на услуги, т. е. при наличие на реалност на престацията, на фактурираната доставка. Съобразно общите правила за разпределение на доказателствената тежест - в тежест на данъчния субект, който твърди ползващите по факти и обстоятелства за наличието на възникнало негово субективно материално право - за приспадане на данъчен кредит, е да установи, при условията на пълно доказване, предпоставките за упражняване на това му право.
Въз основа на приетите писмени доказателства – приобщени от ревизионното производство и допълнително представени в съдебната фаза на производството, както и въз основа на заключенията на приетите съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертиза, пълно се установява фактическата обстановка по спора.
Относно услугите - фактурите, по които с процесния РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит, са издадени на получател – ревизираното дружество от „Канал пластик“ ЕООД /1 бр. ф-ра от 24.10.2014г. и от „Теле аванс“ ЕООД /4 бр. ф-ри през м.11.2015г./ Предмет на договора са СМР услуги по договор и акт обр.19.
Установено е, че РЛ в периода е с основна дейност търговия и монтаж на настилки за външни, вътрешни помещения и площадки и СМР, проектиране, дизайн. Въз основа на събраните писмени доказателства, заключения на СТЕ и ССчЕ, както и предвид събраните гласни доказателства – св. Кабрански, се установява наличие на облигационни отношения между страните във връзка с фактурираните услуги - сключени договор за изпълнение за обекти в гр. Л., с. Н. село, с. Р., с. Д., гр. Е., гр.В. Т и гр. Г. и банкови платежни документи за издадените фактури, удостоверяващи плащанията. Следва да се отбележи, че плащането е с установен предмет и е прието от получателя, при което се явява ирелевантно кое лице е титуляр на банковите сметки, от които е извършено плащането. Установява се редовното осчетоводяване на фактурите, както при доставчика, така и при издателя, при дадено експертно заключение за редовно водени счетоводства на дружествата, установена е редовност на подадените документи за деклариране по ЗДДС.Уява се изпълнението на място и реализацията на обектите на договорените СМР предвид заключение на СТЕ. Предвид правилата относно изпълнението на договорите за изработка, при наличие на събрани и неоспорени писмени доказателства – двустранно подписани актове обр.19, съдържащи индивидуализация на съществените реквизити относно вид, стойност и количество на изработеното, се установява извършването и приемането на изпълнението от получателя на договорените СМР, в който момент настъпва и данъчното събитие по смисъла на ЗДДС. Безспорно се установява и наличие на последващи облагаеми доставки с предмета на спорните фактури към съконтрахенти – „Кота 2001“ ЕООД, „Булстрой трейд“ ЕООД, „Стима“ ЕООД, „Ситистрой“ ООД и О. Л, при установено съотвествие мижде видовете и количествата СМР, предмет на спорните фактури и предадените впоследствие към възложителите на РЛ. С оглед преценката на доказателствата и изложеното дотук изцяло се обоснова извод за настъпили данъчни събития по издадените фактури предвид реално изпълнение на СМР от страна на доставчиците.
Необосновани и противоречащи на материалния закон и на задължителната практика на СЕС по сходни казуси остават изводите на АССГ за установено фактуриране на услугите без реални данни за извършването им при позоваване на липса на материална и кадрова обезпеченост на доставчиците на изпълнение на фактурираните услуги.
При наличие на достатъчно неоспорени и годни доказателства, писмени и устни, вкл. и заключения на експертизи относно договаряне, плащане, получаване и приемане на услугите, при преценката им съвкупно и поотделно, включително и във връзка с данните за последващи облагаеми доставки, съотносими с получените услуги от този доставчик, липсата на материална и кадрова обезпеченост, не е основание да се приеме нереалност на доставката. Обратно на приетото от данъчния директор и от съда, в случая следва да бъде извършено позоваване на даденото задължително тълкуване на СЕС по решение по дело С-342/11, според което не се допуска отказ от право на приспадане на ДДС за предоставени услуги, поради това, че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без да е установено въз основа на обективни данни от приходния орган, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане е част от данъчна измама, извършена от издателя на фактурата или от друг стопански субект по веригата на доставки. В решението на данъчния директор, както и в обжалваното първоинстанционно съдебно решение е налице твърдение, че в случая са налице обективни данни за данъчна измама и злоупотреба, както и за знание за привидността на сделките, но тези твърдения са голословни и не се подкрепят от доказателствата по делото като в доказателствена тежест на приходните органи е да посочат релевантни доказателства и обстоятелства в този смисъл, както и да обосноват тезата си. Не се сочат обстоятелства, обосноваващи недобросъвестност на ревизираното лице по отношение на задълженията му по сключените договори с доставчиците, както и с оглед неговото поведение към ревизиращите органи. Не е установено знание или дори индиция за знание у ревизираното лице за декларирания и реално наличен кадрови или материален ресурс на доставчиците му за изпълнение на възложеното. Същевременно са представени доказателства, установяващи обективното извършване на услугите, договарянето и приемо-предаването им, последващата реализация, както и за редовното осчетоводяване.Затова получателят, в качеството му на данъчнозадължено лице, разполагащо с данъчни фактури, отразяващи действително извършени строително - монтажни работи и по които дружеството е платило данъчните основи, има право на данъчен кредит в размер, съответстващ на платения ДДС по фактурите.
Относно стоките: фактурата, по която с процесния РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит, е издадена на получател – ревизираното дружество от „Алекс-10“ ЕООД /1 бр. ф-ра от 22.10.2015г. с предмет – материали - ударопоглъщащи плочи и лепило и размер на данъчни кредит 587,01лв. По отношение на тази доставка, сходно с услугите, е установено наличието на договорно отношение, плащане по фактурата и редовно осчетоводяване. Установено е приемо-предаването на стоката между страните и индивидуализиране на същата по протокол от 17.09.2015г., последващата реализация на стоката за облагаеми доставки. За да отхвърли жалбата срещу РА, съдът необосновано е приел само въз основа на приета липса на данни за кадрова и материална обезпеченост на доставчика и непредставяне на обяснения и данни при насрещната данъчна проверка, че доставката не е извършена от „Алекс-10“ ЕООД,необсъждайки и издадената фактура от предходен доставчик на прекия доставчик– „Ем конструкт“ ЕООД. Обратното, налице са достатъчно неоспорени доказателства за извода, че доставката на фактурираните стоки е осъществена реално и от лицето, посочено като издател на фактурата. Няма обективни доказателства за данъчна измама или за знание от страна на РЛ за участие в такава, или за злоупотреба с права. Такава установеност не е налице в процесния случай, което е в доказателствена тежест на приходните органи предвид обстоятелството, че отказът от право на приспадане е изключение от основния принцип, какъвто се явява това право. В тази връзка от значение е и поведението на ревизираното лице, което в случая с факта на заплащане на доставките, на начисляване и деклариране на ДДС по тях, на влагане и използване на предмета на фактурите в независимата си икономическа дейност не предполага и не дава дори индиции за участие в данъчна измама.
В частта по ЗДДС изводът на касационния съд е, че първостепенният съд неправилно е разрешил спорния по делото въпрос, въз основа съвкупния анализ на всички относими писмени доказателства. Като е достигнал до извод за нереалност на доставките и оттам за неправомерно начисляване на данък по процесните фактури, съдът е постановил незаконосъобразно решение, което следва да бъде отменено. Вместо него следва да се постанови друго по съществото на спора, изяснен от фактическа страна, с което решение да се отмени като незаконосъобразен ревизионният акт относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит и относно допълнително начисления корпоративен данък.
В частта по ЗКПО обжалваното решение, с което е потвърден РА в тази му част, относно данъчен период 2014 и 2015г., също се явява незаконосъобразен. Допълнително начисленият с РА корпоративен данък е формиран в резултат на извършено от приходните органи увеличение на декларирания от дружеството финансов резултат за 2014г. и за 2015г. с направените разходи по същите фактури, по които не е признато право на приспадане на данъчен кредит. Приходните органи и съдът са приели, че по тези фактури няма извършени реални доставки и е налице отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл.16 ЗКПО предвид извършено заплащане на услуги, без те да са реално осъществени. Също, не е налице „документална обоснованост“ по смисъла на чл.10,ал.1 ЗКПО. Предвид приетото по-горе относно наличието на данъчни събития и установена реалност на доставките, тезата за липса на надлежно първични счетоводни документи и оттам за липсата на документално обосновани счетоводни разходи по смисъла на ЗКПО и ЗСч, се явява неиздържана. РА е следвало да бъде отменен като незаконосъобразен и в тази си част. Ето защо решението на АССГ, с което е потвърден РА в същата част следва да се отмени като неправилно и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което РА де се отмени и в частта по ЗКПО, в която е определен за внасяне допълнителен корпоративен данък и лихви.
С оглед изхода на спора решението следва да се отмени и в частта на присъдените разноски. И пред двете съдебни инстанции са претендирани направените от дружеството разноски, представени са и списъци на разноски разноските. При съпоставяне с размера на уговорените и заплатени адвокатски възнаграждения, както и на доказателствата за платени държавни такси и хонорари за вещи лица, претенцията на касатора за заплащане на разноски в размер на 5262лв. за двете съдебни инстанции се явява основателна и следва да се уважи.
Водим от горното, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, РЕШИ:
ОТМЕНЯ изцяло решение №4382/26.06.2019г., постановено по адм. дело № 12864/2017г. по описа на Административен съд София град и вместо него ПОСТАНОВЯВА:
ОТМЕНЯ ревизионен акт Ревизионен акт № Р-22221216009571-091-001/01.08.2017г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 1698/27.10. 2017г. на директора на Дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП
ОСЪЖДА Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ София при Централно управление на Национална агенция за приходите да заплати на "Ейч ди доорматинг солюшънс“ ООД гр. С., ул. „Кукуш“ №2,ет.3, с ЕИК 131462536, сума в размер на 5262лв. /пет хиляди двеста и шестдесет и два лева/ за съдебно-деловодни разноски в двете съдебни инстанции. Решението е окончателно.