Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал.6 ДОПК.
Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика, град В. Т. против решение 514 от 07.08.2014г. на Административен съд, В. Т., 3 състав, постановено по адм. дело 417/2013г., в частта, в която е отменен издаденият на Е. А. А. от с. Б., обл. Плевен ревизионен акт 151201833/19.12.2012г. на орган по приходите при ТД на НАП град В. Търново, потвърден с решение 154/02.04.2013г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно -осигурителна практика, гр. В. Търново относно установеният данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007г. за сумата над 291.47 лева и съответните лихви, както и в частта на определените задължения за задължителни осигурителни вноски за периода 2006г., 2007г., 2008г., 2009г. и 2010г. и съответните лихви.
В касационната жалба са наведени доводи за неправилност на решението в обжалваната част, поради нарушение на материалния закон и съдопроизводствените правила - касационни основания по чл. 209,т.3 АПК. конкретните възражения се отнасят до неправилно определен паричен поток на ревизираното физическо лице и неправилно приложение на чл. 124а ДОПК и действието й във времето. Искането е за отмяна на решението и постановяване на друго, с което жалбата срещу ревизионния акт да се отхвърли изцяло. Претендира се присъждане на разноски.
Ответникът - Е. А. А. не е изразил становище по касационната жалба.
Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на жалбата в частта, в която се обжалва отмяната на задължителните осигурителни вноски, установени на основание чл. 124а ДОПК и неоснователност в частта, в която е отменен данъкът върху доходите за 2007г.
Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, съгласно чл. 220 и чл.218 АПК приема следното:
Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 ДОПК, а разгледана по същество е частично основателна, по следните съображения:
Предмет на обжалване в касационното производство е първоинстанционното решение на АС - В. Т. в отменителната му част, в което е отменен данъка по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007г. и са отменени задълженията за задължителни осигурителни вноски за ревизираните периоди на 2006-2010г. В останалата част, в която е отхвърлена жалбата на ревизираното лице против установените му задължения за данък върху доходите за периода 2006, 2009 и 2010г., решението е влязло в сила, като необжалвано от страната, за която е неблагоприятно.
За да отмени ревизионния акт в частта на установените задължения за данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007г., съдът е приел, че превишението на разходите над риходите за този период е неправилно определено. Според съда приходната администрация неправилно използва месечна база за отчитане на приходите и разходите при определяне недостига на парични средства на ревизираното физическо лице и погрешно изчислява данъчната основа за облагане като сбор от тези месечни суми. Посочил, че разделянето на приходите и разходите по месеци няма своето правно основание, тъй като данък по чл. 48 от ЗДДФЛ се определя съобразно годиния облгаем доход, изчислен на база приходите и разходите на лицето за целия период на финансовата година.
Поради това за 2007г. съдът е приел, че изчислед на годишна база, годишният доход, представяващ превишение на разходите над приходите на Алексиев е в размер на 5 289.41 лева, а не както е посочено в ревизионния акт - 9926.41 лева. След приспадане на задължителни осигурителни вноски в размер на 1509.98 лева, съдът е определил данъчна основа за доходите с неустановен произход в размер на 3 779.43 лева. При данъчна ставка съобразно таблицата по чл. 48 ЗДДФЛ /в приложимата за 2007г. редакция/ съдът е определил данъчното задължение в размер на 291.47 лева и съответните лихви и за разликата до пълния установен при ревизията данък от 1 099.82 лева и съответните лихви, актът е отменен.
За да отмени установените на основание чл. 124а ДОПК задължения за задължителни осигурителни вноски за ревизираните периоди на 2006-2010г., съдът е приел, че нормата е материалноправна и няма обратно действие по отношение на задължения а периоди от преди влизането й в сила на 15.02.2011г. Другият аргумент на съда за незаконосъобразност на ревизионния акт в частта на установените ЗОВ е свързан с липсата на данни установеното превишение на разходите над приходите да представлява доход от дейност, основание за осигуряване. Според изложените мотиви, само обстоятелството, че е констатирано превишение на разходите над приходите, не означава, че следва да определя размер на задължението за ЗОВ, тъй като за разлика от чл. 12 от ЗДДФЛ, съответният материален закон - КСО не въвежда обща клауза за дължимост на осигурителни вноски върху всички доходи на физическото лице. Обратното .- законът лимитативно определя осигурителния доход, върху който се дължат ЗОВ.
Решението е неправилно в частта, в която е изчислен размера на дължимия данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007г. и правилно в останалата обжалвана част.
Правилно съдът е приел, че данъчната основа за доходите за 2007г. е определена от органите по приходите в нарушение на чл. 17 от ЗДДФЛ. При ревизията е установено, че приходите на Е. А. за 2007 година са общ размер на 5912 лева, формирани от продажби на недвижим имот и МПС, както и от заем срещу залог от Болина ООД. Установените при ревизията разходи за годината са общ размер на 11201.41 лева, произтичащи от обичайни разходи за издръжка на лицето и едно непълнолетно дете и разход за покупка на МПС с дефекти и щети. Разликата между така установените приходи и разходи е превишение на разходите с 5 289.41 лева, а не както е посочено в ревизионния доклад - 9926.41 лева. Така определения недостиг на парични средства е формиран от разликата между приходи и разходи до 10.12.2007г., а признатите от ревизията приходи от заем и от продажба на МПС през м.12.2007г. са определени като положително салдо към 31.12.2007г. и начално салдо за 2008г.
В съответствие с чл.15 и чл. 17 от ЗДДФЛ съдът е приел, че размерът на данъчната основа по чл. 122, ал.2 ДОПК за данъка върху доходите следва да се определя въз основа на превишението на разходите над приходите за целия период на облагане, който съвпада с календарната година.
Възраженията в касационната жалба за законосъобразност на използвания от органите по приходите способ за установяване недостиг на парични средства на физическото лице към определени периоди от годината, е неоснователно. Установеното несъответствие между получените приходи на ревизираното лице и финансовото му състояние /разходите на парични средства/ за отделни периоди в рамките на ревизирания период може да бъде основание за прилагане на особения ред за облагане по чл. 122 ДОПК, но не съставлява основа за облагане, която следва да се определя според правилата в съответния материален закон - в случая съгласно чл. 17 ЗДДФЛ.
Правилно съдът е приел, че ревизионният акт в частта на установените задължителни осигурителни вноски /ЗОВ/ е незаконосъобразен. Не е налице твърдяното в касационната жалба неправилно приложение на чл. 124а ДОПК и действието й във времето. Цитираната нормата въвежда облагане по аналог на доходите, за които се дължат задължителни осигурителни вноски, в размера, определен от съответния материален закон по Кодекса за социално осигуряване за вноските за фонд ДОО и ДЗПО и по Закона за здравното осигуряване за здравноосигурителните вноски. Поради това правилно съдът е приел, че макар и да препраща към реда по чл. 122 и сл. от ДОПК, нормата е материалноправна и следва да бъде прилагана по отношение на задължения, възникнали след влизането й в сила на 15.02.2011г. В случая с оспорения ревизионен акт на Е. А. са определени задължителни осигурителни вноски за периоди на 2006 2010 година, за които поради липсата на обратно действие съгласно чл. 14, ал.1 от ЗНА нормата на чл. 124а ДОПК не се прилага. Като е достигнал до същия извод и е отменил ревизионния акт в тази част, съдът не е допуснал нарушение на закона.
След като е приел, че лицето не дължи осигурителни вноски за ревизираните периоди, включително и за 2007г., съдът неправилно е приспаднал такива от установената за 2007г. данъчна основа на доходите с неустановен произход. В това отношение са основателни доводите в касационната жалба, че съдът от една страна приема, че не е налице основание за определяне на задължителни осигурителни вноски по чл. 124а ДОПК, а от друга - приспада от облагаемия доход по ЗДДФЛ авансови задължителни осигурителни вноски и такива от годишно изравняване, начислени на същото основание.
След като законосъобразно е прието, че определените вноски за ДОО, ДЗПО - УПФ и ЗО за 2007г. не се дължат, то данъчната основа по ЗДДФЛ, определена съгласно чл. 122, ал.2 ДОПК е в пълния размер на установеното от съда превишение на разходите над приходите на годишна база - 5289.41 лева. Изчислен върху тази данъчна основа, дължимият данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007г. е в размер на 623.67 лева и съответните лихви, а не посоченият от съда размер
- 291.47 лева и съответните лихви. Така изчисленият данък е в размер по-нисък от установения при ревизията данък върху доходите от 1099.82 лева.
С оглед на изложеното решението в частта, в която е отменен ревизионният акт по отношение данъка по чл. 48 от ЗДДФЛ за разликата над 291.47 лева до 623.67 лева и съответните лихви, следва да се отмени като неправилно. Спорът е изяснен от фактическа страна, поради което следва да се реши по същество като се отхвърли жалбата на Е. А. за посочения размер на данъка.
В останалата обжалвана част решението е правилно постановено и следва да се остави в сила, на основание чл. 221, ал.1 АПК.
При този изход на спора на ответника се дължат разноски за касационното производство в размер на 300 лева на основание чл.161, ал.1 ДОПК във връзка с чл.8, ал.1,т.1 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения.
Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение, РЕШИ:
ОТМЕНЯ решение 514 от 07.08.2014г. на Административен съд, град В. Т., постановено по адм. дело 417/2013г. в частта, в която е отменен ревизионен акт 151201833/19.12.2012г. на орган по приходите при ТД на НАП град В. Търново, потвърден с решение 154/02.04.2013г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно -осигурителна практика, гр. В. Търново относно установеният на Е. А. А. от с. Б., обл. Плевен данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007г. за разликата над 291.47 лева и съответните лихви до сумата от 623.67 лева и съответните лихви и вместо него постановява:
ОТХВЪРЛЯ жалбата на Е. А. А. от с. Б., обл. Плевен против ревизионен акт 151201833/19.12.2012г. на орган по приходите при ТД на НАП град В. Търново, потвърден с решение 154/02.04.2013г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно -осигурителна практика, гр. В. Търново в частта на установения данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007г. за разликата над 291.47 лева и съответните лихви до сумата от 623.67 лева и съответните лихви.
ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата обжалвана част.
ОСЪЖДА Е. А. А. от с. Б., обл. Плевен да заплати на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" град В. Т. сумата от 300 лева, разноски за касационното производство.
Решението е окончателно.
Вярно с оригинала,
ПРЕДСЕДАТЕЛ:
/п/ С. А.
секретар:
ЧЛЕНОВЕ:
/п/ М. Д./п/ М. П.
М.П.
Особено мнение на М. Д.:
Не поддържам становището на мнозинството за правилно неприложение на чл.124а от ДОПК от административния съд. Ревизията е протекла по чл.122 и сл. от ДОПК поради наличие на обстоятелства по чл.122, ал.1, т.7 от ДОПК. В РА е прието, че разходите на ревизираното лице надвишават приходите. На основание чл.124, ал.2 от ДОПК фактическите констатации в РА се смятат за верни до доказване на противното. В РА правилно е приложен чл.124а от ДОПК, която нормае процесуална и позволява определяне на осигурителни вноски по реда на чл.122 124 от ДОПК за периоди преди влизането й в сила.
Подпис: