Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на осми февруари в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ:С. А. ЧЛЕНОВЕ:МАДЛЕН П. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора Георги Христовизслуша докладваното от съдиятаМ. П. по адм. дело № 5599/2021

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

Образувано е по две касационни жалби - на директора на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика, град Варна чрез юрк. Г. Е. и на В. Г., от гр. Шумен, чрез адв. Н. Н. против решение № 39/01.03.2021 г. на Административен съд - Шумен, постановено по адм. дело № 341/2020 г.

Директорът на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика, град Варна обжалва решението в частта, в която е отменен ревизионен акт № Р-03002719006987-091-001/19.05.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна по отношение на установените задължения за задължителни осигурителни вноски като самоосигуряващо се лице за фонд ДОО в размер на 3 747.22 лева и лихви от 1 665.96 лева, за фонд ДЗПО - УПФ в размер на 1 442.19 лева и лихви от 664.72 лева и частично по отношение на вноските за здравно осигуряване за разликата над 733.11 лева до пълния установен размер от 1 481.91 лева и лихви за разликата над 375.85 лева до пълния определен размер на лихвите от 675.99 лева, както и в частта на разноските, които администрацията е осъдена да заплати.

В касационната жалба са изложи доводи за нарушение на материалния закон, на съдопроизводствените правила и необоснованост на решението в тази му обжалвана част. Като процесуално нарушение е посочена липсата на собствени мотиви на първоинстанционния съд за отмяна на посочените задължения, необсъждане на събраните по делото доказателства, както и нарушение на чл.202 от ГПК при преценката на експертното заключение.

По приложението на материалния закон поддържа нарушение на чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО и чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ. Счита, че съдът неправилно е приел, че ревизираното лице е действало като търговец без регистрация по търговския закон. По делото е доказано, че лицето е регистрирано като ЕТ през процесните периоди. Отделно от това съдът е установил, че е извършвало търговска дейност като ЕТ. По същество счита, че дори и да не е регистрирано като ЕТ, ревизираното лице не се освобождава от задължението си да се осигурява за рисковете, посочени в чл. 4, ал. 2, т. 3 от КСО и като такъв се явява самоосигуряващо се лице по силата на чл. 5, ал.2 от кодекса. В конкретния случай с ревизионния акт са установени задължения за данък върху доходи от стопанска дейност като ЕТ по чл. 48, ал. 2 от КСО. Относно осигурителните вноски лицето не е обложено на основание чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, а на основание чл. 122, ал.2 във връзка с чл. 124а от ДОПК, поради констатирани укрити доходи от търговска дейност - търговия със стоки, доставяни до клиентите чрез куриер Е. Е. ООД. Вноските са определени на база минималния месечен осигурителен доход за самоосигуряващите се лица - 420 лева за 2014 г. и 2015 г., 550 лева за 2016 г. и 460 лева за 2017 г.

Искането е за отмяна на решението в обжалваната част. Претендира юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции.

В. Г. обжалва решението само в частта, в която е потвърден ревизионен акт № Р-03002719006987-091-001/19.05.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна по отношение на установените задължения за ДДС за данъчен период м.03.2015 г. в размер на 750 лева и съответните лихви от 388.29 лева.

В касационната жалба се твърди, че решението в тази му обжалвана част е постановено в нарушение на материалния закон. Касаторът не е съгласен с мотивите на съда относно така начисления ДДС за продажба на шлайф на стойност 4500 лева. Твърди, че се касае за продажба на лична вещ, която не може да се определи като независима икономическа дейност по чл. 3, ал. 1 и 2 от ЗДДС. Счита, че от облагаемия му оборот по ЗДДС следва да се изключат доходите му от продажба на лични вещи - стари машини и върху тях не следва да се начислява ДДС.

Искането е за отмяна на решението в частта, в която са потвърдени задължения за ДДС в размер на 750 лева и съответните лихви от 388.29 лева.

В. Г., чрез адв. Н. Н. в представен по делото писмен отговор оспорва касационната жалба, подадена от директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, град Варна и моли да се потвърди първоинстанционното решение в частта, в която е отменен ревизионния акт.

Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност и на двете касационни жалби.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното:

Касационните жалби са процесуално допустими, като подадени от страните по делото, срещу тази част от съдебното решение, която е неблагоприятна за всяка от тях и в срока по чл. 211, ал.1 АПК.

При разглеждането им по същество, съдът съобрази следното:

Предмет на оспорване пред Административен съд – Шумен е бил ревизионен акт, с който на В. Г. са установени задължения както следва:

Годишен данък за доходи от стопанска дейност като ЕТ по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2014 г. в размер на 278.42 лева и съответните лихви от 142.90 лева;

За ДДС за м.03.2015 г. в размер на 750 лева и лихви от 388.29 лева и за м. 08.2015 г. в размер на 187.83 лева и лихви от 89.24 лева;

За вноски за ДОО за самоосигуряващо се лице за 2014 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 3 747.22 лева и лихви в общ размер на 1 665.96 лева;

За вноски за ЗО за самоосигуряващо се лице за 2014 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 1 481.91 лева и лихви в общ размер на 675.99 лева;

За вноски за ДЗПО – УПФ за самоосигуряващо се лице за 2014 г., 2015 г., 2016 г. и 2017 г. в общ размер на 1 442.19 лева и лихви в общ размер на 644.72 лева.

Ревизията е проведена по реда на чл. 122 и сл. ДОПК, поради наличие на обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК - данни за укрити доходи от продажби на машини, инструменти, части, материали, консумативи, предлагани чрез електронен магазин с адрес: http://armen-group.com, електронната платформа www.olx.bg и чрез социалната мрежа Facebook и доставяни до клиентите чрез куриер Е. Е. ООД срещу заплащане с наложен платеж или пощенски паричен превод. Установено е, че получените приходи от продажби на стоки за 2014 г. са на обща стойност 58 419.58 лева по 573 пратки, за 2015 г. - на обща стойност 5 635 лева, от които 1 135 лева по шест пратки и 4500 лева с вкл. ДДС по договор от 27.03.2015 г., за 2016 г. - на обща стойност 11 568.30 лева, от които 9 268.30 лева по 108 пратки и 2 300 лева по договор от 16.12.2017 г. и за 2017 г. - на обща стойност 4 426 лева, от които 326 лева 4 пратки и 4 100 лева по договор от 09.09.2017 г. Прието е, че при осъществяване на тази дейност ревизираното лице е действало като търговец по смисъла на чл. 1, т. 1 от ТЗ. В ревизионния акт е посочено, че през ревизираните периоди Григорян е регистриран като ЕТ В. Г., който е заличен на 02.07.2018 г.

Данъчната основа за данъка върху доходите от стопанска дейност като ЕТ, както и задължителните осигурителни вноски като самоосигуряващо се лице са определени на основание чл. 122, ал. 2 и чл. 124а ДОПК. Задължение за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ е установено за 2014 г. в размер на 278.42 лева и съответните лихви. За 2015 г. и 2017 г. не са установени задължения по ЗДДФЛ. За 2016 г. е установен надвнесен данък в размер на 115.97 лева.

Задължителни осигурителни вноски за фондовете на ДОО, ДЗПО - УПФ и ЗО са определени за всички ревизирани периоди от 2014 г. - 2017 г. на основание чл. 4, ал. 3, т. 2 КСО върху минималния осигурителен доход за самоосигуряващи се лица за съответния период. При определяне размера им са взети предвид направените от ревизираното лице вноски за здравно осигуряване на основание чл. 40, ал. 2, т. 5 от КСО.

По ЗДДС в ревизионния акт е прието, че лицето е осъществявало независима икономическа дейност по смисъла на чл. 3 от ЗДДС и е достигнало облагаем оборот за задължителна регистрация през м.10.2014 г., поради което е следвало да се регистрира в срок до 14.11.2014 г. ДДС е начислен на основание чл. 102, ал. 3, т. 2 от ЗДДС за данъчен период м.03.2015 г. за продажба на центрови шлайф ШУ 321 окомплектовка на стойност 4 500 лева по договор от 27.03.2015 г., както и за м.08.2015 г. за продажби на стойност 1127 лева, съобразно правилото на чл. 67, ал. 1 от ЗДДС.

Първоинстанционният съд е отменил ревизионния акт в частта на установените задължения за задължителни осигурителни вноски за фонд ДОО и фонд ДЗПО – УПФ изцяло и частично по отношение на вноските за здравно осигуряване (ЗО) – за разликата над 733.11 лева до 1481.91 лева и за лихвите за разликата над 375.85 лева до 675.99 лева. В останалата част по отношение на установените задължения за данък по чл. 48, ал.2 ЗДДФЛ за 2014 г. и за ДДС за данъчни периоди м.03 и м.08.2015 г. , жалбата е отхвърлена като неоснователна.

По касационната жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика, град Варна:

За да отмени ревизионния акт в частта на определените задължителни осигурителни вноски за 2014 - 2017 г. за ДОО, ДЗПО - УПФ и частично по отношение на вноските за ЗО, съдът е приел, че за ревизирания период от 2014 г. - 2017 г. В. Г. не е имал задължение да се осигурява като лице по чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ т. е. като физическо лице, което е търговец по смисъла на ТЗ, но не е регистрирано като едноличен търговец. Този извод е основан на нормата на чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО, която предвижда задължение за осигуряване на лицата по чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ от 01.01.2019 г. За ревизирания период или до 01.01.2019 г., според съда, лицата, които се облагат по реда на чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ не са включени в кръга на задължените лица по чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО и за тях е неприложим чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО. За тези лица през процесните периоди са приложими разпоредбите на чл. 40, ал. 5, т. 1 и 2 от ЗЗО, визиращи задължения за здравноосигурителни вноски върху осигурителен доход, не по-малък от половината от минималния осигурителен доход за самоосигуряващи се лица и годишно изравняване съгласно данните от ГДД. По тези съображения съдът е кредитирал заключението на съдебно - счетоводната експертиза в първи вариант - Б, според което вноски за ДОО и за ДЗПО - УПФ не се дължат за 2014 - 2017 г. Здравноосигурителни вноски са внесени от лицето за ревизирания период на основание чл. 40, ал. 5 т. 2 от ЗЗО. За 2014 г. са дължими вноски за ЗО от годишно изравняване в размер на 733.11 лева и съответните лихви в размер на 375.85 лева. С тези мотиви съдът е отменил ревизионния акт в частта на установените задължения за ДДО и ДЗПО-УПФ изцяло и по отношение на здравноосигурителните вноски за разликата над 733.11. лева и съответните лихви над 375.85 лева.

Решението в тази обжалвана част е неправилно постановено. Основателни са доводите в касационната жалба за нарушение на материалния закон.

С оспорения ревизионен акт на В. Г. е определен данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за доходи от стопанска дейност като едноличен търговец по реда на чл. 122 - 124а ДОПК. В разглеждания случай по делото е установено и не се оспорва от ревизираното физическо лице, че е получило доходи от продажби на машини, инструменти, части, материали, консумативи, предлагани чрез електронен магазин, електронната платформа www.olx.bg и социалната мрежа Facebook и доставяни по куриер Е. Е. ЕООД срещу заплащане с наложен платеж или пощенски паричен превод. Установено е също, че за ревизираните периоди на 2014 г. - 2017 г. лицето е регистрирано като едноличен търговец по чл. 56 от ТЗ. Основателно е оплакването в касационната жалба, че задълженията за осигурителни вноски не са определени на основание чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ като на лице осъществяващо търговска дейност без регистрация по ТЗ, а като едноличен търговец по реда на чл. 122, ал. 2 връзка с чл. 124а от ДОПК. При тези обстоятелства неправилно първоинстанционният съд е приел, че задължителните осигурителни вноски не са дължими, поради това, че лицата по чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ подлежат на самоосигуряване от 01.01.2019 г., предвид изменението на чл. 4, ал. 3, т. 2 от ТЗ (ДВ бр.102/2018 г., в сила от 1.01.2019 г.). Предвид съществуващата регистрация на ревизираното лице като ЕТ, посочената хипотеза е неприложима. Цитираната норма, в приложимата й за ревизираните периоди редакция, предвижда, че лицата упражняващи трудова дейност като еднолични търговци са задължително осигурени за инвалидност поради общо заболяване за старост и смърт, като на основание чл. 5, ал.2 от КСО следва да внасят осигурителни вноски за своя сметка. На основание чл. 127, ал. 1, чл. 157 и чл. 158 от КСО, за периодите на извършване на трудова дейност, ревизираното лице е задължено да прави и вноски за ДЗПО. Здравноосигурителните вноски за ревизираното лице са дължими на основание чл. 40, ал. 1, т. 2 от ЗЗО. (В този смисъл са решение № 13102/22.10.2020 г. на Върховен административен съд, осмо отделение, по адм. дело № 3028/2020 г. и решение № 15452/14.12.2020 г. по адм. дело № 8431/2020 г. на Върховния административен съд, първо отделение).

С оглед на изложеното решението в частта, в която е отменен ревизионния акт относно задълженията за задължителните осигурителни вноски за 2014 г. - 2017 г. за ДОО, ДЗПО - УПФ и частично по отношение на вноските за ЗО - за разликата над 733.11 лева до 1481.91 лева и за лихвите за разликата над 375.85 лева до 675.99 лева, следва да се отмени като неправилно и вместо не го да се постанови друго, с което да се отхвърли жалбата в тази част.

По касационната жалба на В. Г.:

С решението в обжалваната част съдът е отхвърлил жалбата в частта на начисления ДДС за данъчен период м.03.2015 г. в размер на 750 лева и съответните лихви от 388.29 лева. В останалата част, в която е потвърден ревизионния акт за начислен ДДС за м.08.2015 г. и по отношение на ЗО в размер на 733.11 лева и лихви от 375.85 лева, първоинстанционното съдебно решение не е обжалвано и е влязло в сила в тази част.

За м.03.2015 г. съдът е установил, че ДДС е начислен за продажба на центрови шлайф ШУ 321, окомплектовка срещу цена от 4500 лева по договор за покупко - продажба от 27.03.2015 г., сключен с Камена ООД. Данъкът е начислен на основание чл. 102, ал. 3, т. 2 ЗДДС и при спазване на правилото по чл. 67, ал. 2 ЗДДС, тъй като в хода на ревизията е установено, че за предходните 12 последователни месеца облагаемия оборот от продажби на стоки е в размер на 62 829.58 лева. От събраните писмени доказателства при ревизията е установено, че центрови шлайф е придобит от ревизираното лице с договор за покупко - продажба от 22.03.2006 г., сключен със С. И. Д. Центрови шлайф, окомплектовка е продаден от В. Г. на К. ООД, град Асеновград с договор за покупко - продажба от 27.03.2015 г. за цена от 4 500 лева. Според писмените обяснения на дружеството - купувач събрани в хода на ревизията, машината е предадена от продавача на купувача в гр. Шумен, в разглобено състояние, без документи за произход и гаранция. Приложена е товарителница за транспортирането й от гр. Шумен до гр. Асеновград, За плащането на цената от дружеството е представен касов ордер на името на В. Г.. По делото е представена и квитанция № 1/27.03.2015 г. за сумата от 4 500 лева на името на Камена ООД.

За да отхвърли жалбата в тази част, съдът е приел, че ревизираното лице е достигнало облагаем оборот за задължителна регистрация по ЗДДС и е следвало да се регистрира в срок до 14.11.2014 г. Основанията за задължителна регистрация са отпаднали през м.09.2015 г. Информацията за извършените от ревизираното лице продажби и реализирания оборот е проверена от вещото лице и обобщена в таблица - приложение № 5 към заключението на съдебно - счетоводната експертиза. При тези обстоятелства, съдът е обосновал извод, че лицето е следвало да начислява ДДС за всички извършени облагаеми доставки, което задължение не е изпълнено и законосъобразно е начислен ДДС при спазване на изискването на чл. 67, ал. 2 ЗДДС, според което данък е включен в цената..

Решението в тази обжалвана част е правилно постановено.

Възраженията в касационната жалба за неправилност на съдебния акт в частта на начисления ДДС за м.03.2015 г. се основават на твърдението, че процесната машина е лична вещ на ревизираното лице и не следва да се включва в облагаемите му доставки. Това твърдение е останало недоказано по делото. Принципно вярно е становището на жалбоподателя, че при облагането по ЗДДС следва да се разграничават продажбите на стоки, които представляват разпореждане с лично имущество на лицето, което е имало задължение да се регистрира по ЗДДС. В случая липсва основание за изключване на процесната машина от облагаемите му доставки, тъй като не е установено, че се касае за продажба на лично имущество. Машината предмет на договора за покупко – продажба от 27.03.2015 г. е от вида на стоките, предмет на обичайните продажби от ревизираното лице, които са послужили за формиране на облагаемия оборот по чл. 96, ал.1 ЗДДС. Установените при ревизията продажби на стоки чрез куриер Е. Е. ЕООД и определеният въз основа на тези продажби облагаем оборот по чл. 96, ал.1 от ЗДДС не се оспорват в настоящото касационно производство. Доставянето и получаването на машината на 27.03.2015 г., както и плащането на цената, е доказано от събраните по делото писмени доказателства. При тези факти следва да се приеме, че е осъществена облагаема доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал.1 от ЗДДС, за която ДДС е дължим на основание чл. 102, ал. 3, т.2 от ЗДДС. Тази норма предвижда, че за определяне на данъчните задължения на лицето в случаите, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че лицето дължи данък за извършените от него облагаеми доставки за периода от изтичането на срока, в който е следвало да бъде издаден актът за регистрация, ако лицето е подало заявлението за регистрация в срок, до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация. Доставката е извършена в периода на м.03.2015 г., който е в рамките на периода от м.11.2014 г., когато е следвало да се регистрира лицето по ЗДДС до м.09.2015 г., когато са отпаднали основанията за регистрация.

По тези съображения, настоящият касационен състав намира, че не са налице касационни основания за отмяна решението в обжалваната част, в която е отхвърлена жалбата на В. Г. против установеното задължени еза ДДС за м.03.2015 г. в размер на 750 лева и съответните лихви. Решението в тази част е правилно постановено и следва да се остави в сила.

При този изход на спора, следва да се отмени решението и в частта, в която дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика, град Варна е осъдена да заплати съдебни разноски в размер на 1100 лева. На основание чл. 161, ал.1 ДОПК на администрацията се дължат разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 752.95 лева за първата съдебна, съобразно обжалваният материален интерес, за който решението се отменя от 8 459.03 лева (главница и лихви). За касационното производство се дължи юрисконсултско възнаграждение в размер на 814.36 лева съобразно материалния интерес по двете касационни жалби в общ размер на 9 687.32 лева. В размера на разноските за касационната инстанция не следва да се включва държавната такса, тъй като искането за присъждане на разноски е само за юрисконсултското възнаграждение. Разноските в общ размер на 1567.31 лева следва да се присъдят на Национална агенция за приходите на основание §1, т. 6 от ДР на АПК във връзка с §2 от ДР на ДОПК, която е юридическото лице, в чиято структура се намира решаващият орган - страна по делото.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 39/01.03.2021 г. на Административен съд - Шумен, постановено по адм. дело № 341/2020 г. в частта, в която е отменен ревизионен акт № Р-03002719006987-091-001/19.05.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна по отношение на установените на В. Г. от гр. Шумен задължения за задължителни осигурителни вноски като самоосигуряващо се лице за фонд ДОО в размер на 3 747.22 лева и лихви от 1 665.96 лева, за фонд ДЗПО - УПФ в размер на 1 442.19 лева и лихви от 664.72 лева, както и по отношение на вноските за здравно осигуряване за разликата над 733.11 лева до пълния установен размер от 1 481.91 лева и лихви за разликата над 375.85 лева до пълния определен размер на лихвите от 675.99 лева, както и в частта на разноските в размер на 1100 лева, които дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика, град Варна е осъдена да заплати и вместо него постановява:

ОТХВЪРЛЯ жалбата на В. Г. от гр. Шумен против ревизионен акт № Р-03002719006987-091-001/19.05.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна, в частта на установените задължения за задължителни осигурителни вноски като самоосигуряващо се лице за фонд ДОО в размер на 3 747.22 лева и лихви от 1 665.96 лева, за фонд ДЗПО - УПФ в размер на 1 442.19 лева и лихви от 664.72 лева, както и в частта на установените вноски за здравно осигуряване за разликата над 733.11 лева до пълния установен размер от 1 481.91 лева и лихви за разликата над 375.85 лева до пълния определен размер на лихвите от 675.99 лева.

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 39/01.03.2021 г. на Административен съд - Шумен, постановено по адм. дело № 341/2020 г. в останалата обжалвана част, в която е отхвърлена жалбата на В. Г. от гр. Шумен против ревизионен акт № Р-03002719006987-091-001/19.05.2020 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна, в частта на установените задължения за ДДС за м.03.2015 г.

ОСЪЖДА В. Г. от гр. Шумен да заплати на Национална агенция за приходите сумата 1 567.31 лева разноски за двете съдебни инстанции.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала, ПРЕДСЕДАТЕЛ:/п/ Светлозара Анчева

секретар: ЧЛЕНОВЕ:/п/ М. П. п/ Весела Павлова