Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК.

Образувано е по две касационни жалби - на „С. С.” ООД, гр. П. и на директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика” град Пловдив против решение № 1194 от 27.05.2013г. на Административен съд, град Пловдив, постановено по адм. дело № 1982/2012г.

„С. С.” ООД, чрез адв. К. Г. обжалва решението в частта, в която е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 131200033/12.03.2012г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП град Пловдив, потвърден с решение №616/30.05.2012г. на директора на дирекция ОУИ град Пловдив относно начисления ДДС за м.12.2006г., на основание чл. 30, ал. 3 т.1 и т.3 от ЗДДС отм. , определен върху пазарната цена на строителната услуга, дължима от дружеството по НА № 113, том V, рег. № 7234 от 14.12.2006г.

Касаторът счита, че и за данъчните периоди преди 01.01.2007г. следва да се прилага разрешението дадено от Съда на ЕС по дело С-549/11 като данъчната основа при бартерни сделки следва да се определя върху себестойността на СМР, които доставчикът се е задължил да осъществи срещу отстъпеното му вещно право. На това основание са изложени съображения за неправилност на атакувания съдебен акт, подробни развити в представената по делото писмена защита на процесуалния му представител. Искането е за отмяна на решението в обжалваната част и да се измени ревизионния акт в частта на установените задължения за ДДС и съответните лихви за данъчен период м.12.2006г. Претендират се разноски за касационната инстанция съгласно представен списък.

Ответникът по тази касационна жалба не изразява становище.

Директорът на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика” град Пловдив обжалва решението в частта, в която е изменен ревизионен акт № 131200033/12.03.2012г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП град Пловдив, потвърден с решение №616/30.05.2012г. на директора на дирекция ОУИ град Пловдив относно установените задължения по ЗДДС за данъчен период м.11.2008г. като е намален размера на начисления данък от 66 488 лева и съответните лихви на 19 298.58 лева и съответните лихви.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на първоинстанционния съдебен акт в обжалваната част, като необоснован, немотивиран, постановен при неизяснена фактическа обстановка и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Искането е за отмяна на решението. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

„С. С.” ООД, чрез процесуалния си представител оспорва касационната жалба на директора на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика” град Пловдив и моли да се остави в сила решението, в частта, в която ревизионният акт е изменен.

Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши дължимата проверка на обжалвания съдебен акт съгласно чл. 218 от АПК, приема следното:

Касационните жалби са процесуално допустими като подадени от надлежни страни, срещу тази част от решението, която е неблагоприятна за тях и в предвидения от чл. 211, ал.1 от АПК срок.

При разглеждането им по същество, съдът съобрази следното:

С оспорения пред Административен съд, град Пловдив ревизионен акт на „С. С.” ООД са установени задължения по ЗДДС, произтичащи от допълнително начислен ДДС в размер на 36 990 лева и съответните лихви за данъчен период м.12.2006г. и в размер на 66 488 лева и съответните лихви за данъчен период м.11.2008г. за осъществени от ревизираното лице бартерни сделки по смисъла на чл. 34, ал. 1 от ППЗДДС отм. , респективно по чл. 130, ал.1 от ЗДДС, данъчното събитие, за които е настъпило към момента на прехвърляне на вещното право във формата на нотариален акт.

Първоинстанционният съд е изменил ревизионния акт в частта на начисления ДДС за данъчен период м.11.2008г. като е намалил размера на определения данък от 66 488 лева на 19 298.58 лева и размера на лихвите от 23 507.54 лева на 6 945.04 лева и е отхвърлил жалбата в останалата част.

За да постанови този резултат, съдът е приел за законосъобразни правните изводи на органите по приходите, че в разглеждания случай се касае за бартерни сделки – доставки, по които възнаграждението е определено в стоки или услуги и са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава и купувач на онова, което получава. По отношение на данъчното събитие съдът е приел, че и за двете доставки възниква на датата на възникване на по-ранната от тях съгласно чл. 34, ал.2 от ППЗДДС отм. и чл. 130, ал.2 от ЗДДС /в редакцията приложима за 2008г./ - към момента на учредяване и прехвърляне на вещните права. Обоснован е извод, че спорен е въпросът относно законосъобразността на определената от органите по приходите данъчна основа за облагане на бартерните сделки и размерът на начисления ДДС.

След анализ на събраните по делото доказателства, съдебното – техническата експертиза /СТЕ/ и съдебно – счетоводната експертиза /ССЕ/, по отношение начисления ДДС за м.12.2006г. съдът е приел, че данъчната основа по бартерната сделка, осъществена с НА

№ 113, том V, рег.№ 7234 от 14.12.2006г. следва да се определи

при условията на чл. 30, ал.3, т.1 и т.3 от ЗДДС отм. - върху пазарната цена на строителната услуга. В тази връзка е кредитирано заключението на СТЕ, което е определило пазарната цена на предоставяните строителни услуги в размер на 271 104 лева, но с оглед забраната по чл. 160, ал.5 от ДОПК актът да се изменя във вреда на ревизираното лице, съдът е обосновал краен извод за законосъобразност на определената от органите по приходите данъчна основа и задължение за ДДС в по-нисък размер от определения в съдебното производство.

По отношение начисления ДДС за м.11.2008г., съдът е приел, че определената в ревизионния акт данъчна основа за облагане на бартерната сделка в размера на пазарна цена на строителните услуги, дадена от експертно заключение по чл. 60 от ДОПК, е в противоречие с тълкуването, дадено в решение на Съда на ЕС от 19 декември 2012 година по дело С-549/11. На това основание в решението за данъчна основа е приета определената от съдебно счетоводната експертиза /ССЕ/ себестойност на строителните услуги от 134 148.91 лева, която съответства на разходите за СМР на обектите, за които учредителите по нотариален акт № 58 от 26.11.2008г. си запазват правото на строеж и определения в експертизата ДДС в размер на 26 829.78 лева. След приспадане на начисления от ревизираното лице данък, размерът на задължението по ЗДДС за този период е намален от 66 488 лева и съответните лихви на 19 298.58 лева и съответните лихви. По касационната жалба на С. С. ООД:

Решението в частта относно начисления данък за м.12.2006г. е частично неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон. Съображенията за това са следните:

Настоящият касационен състав споделя правните изводи на първоинстанционния съд, че в случая се касае за бартерна сделка по смисъла на чл. 34, ал.1 от ППЗДДС отм. , данъчното събитие, за която е настъпило съгласно чл. 34, ал.2 от ППЗДД отм. на 14.12.2006г., по-ранната дата на учредяване на правото на строеж и прехвърляне на правото на собственост върху идеални части от дворното място от датата на престиране на строителната услуга. Правилно съдът е приел, че по отношение на данъчната основа е приложима разпоредбата на чл. 30, ал.3, т.1 от ЗДДС отм. и същата е в размер на пазарната цена на строителната услуга, която „С. С.” ООД се е задължило да престира срещу придобитите вещни права.

Неоснователни са доводите в касационната жалба, че правото на ЕС и даденото тълкуване на нормите от Директива 2006/112/ЕО в решението на СЕС по дело С-549/11 следва да намери приложение и по отношение на бартерната сделка, осъществена в данъчен период м.12.2006г. От една страна актовете на институциите, в това число и нормите на Шеста директива на Съвета от 17 май 1977 година, относно общата система на ДДС, приети преди присъединяването на Р. Б. към ЕС се прилагат от 01.01.2007г. съгласно чл. 2 и чл. 19 от Акта относно условията за присъединяване на РБ към Европейския съюз. От друга страна определеният срок за транспониране на Директива 2006/112/ЕО от 28.11.2006г. в националното законодателство е най-късно до 01.01.2008г. Към момента на осъществяване на процесната сделка – м.12.2006г. този срок не е изтекъл, поради което нормите й не могат да имат директен ефект и правните субекти не могат да се позовават пряко на предоставените им от директивата права /арг. от решения на СЕО по дело С-148/78 и дело С-152/84 и аргумент от тълкувателно решение № 3/06.06.2008г. на Общото събрание на колегиите на ВАС/.

С оглед на изложеното тълкуването на чл. 73 и чл. 80 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност, дадено в решението от 19 декември 2012 година на СЕС по дело С-549/11 е неотносимо към данъчната основа на бартерната сделка, осъществена през м.12.2006г. и първоинстанционният съд не е допуснал релевираното от касатора нарушение на чл. 30, ал.3, т.1 от ЗДДС отм. .

Настоящият касационен състав, намира, че съдът е допуснал нарушение на приложимия по време материален закон, при определяне размера на данъчната основа и размера на дължимия данък, но по съображения, различни от изложените в касационната жалба. Неправилно съдът е приел, че определената от заключението на СТЕ, изготвено от в. л. Гиздаков оценка на строителната услуга за изграждане на обектите, които остават в собственост на учредителите и прехвърлите на вещните права по НА № 113, том V, рег.№ 7234 от 14.12.2006г.

представлява пазарна цена по смисъла на чл. 30, ал.3, т.1 от ЗДДС отм. , но поради забраната на чл. 160, ал. 5 от ДОПК е приел за данъчна основа пазарната цена, определена от експертизата в ревизионното производство, която е по-ниска от тази определена в съдебното производство.

И двете експертизи са определили пазарната цена като са използвали метода на увеличената стойност. СТЕ е използвала както метода на вещната стойност, който съответства на метода на увеличената стойност, така и метода на сравните неконтролируеми цени :метод на сравнимите продажби, като пазарната цена е определена като средно аритметични стойност по двата метода. Неправилно съдът е кредитирал тези експертни заключения, тъй като себестойността на строителната услуга е определена въз основа на стойността на преките разходи /труд, материали и механизация/ допълнителни разходи /административно - управленски/, печалба, както и съпътстващи разходи – проектиране, строителен надзор, инвеститорски контрол, такси и др., според информацията от Строителен обзор кн. 7-8/2006г. Така дадената себестойност на строителната услуга не е конкретна.

Приложимият метод в случая е методът на увеличената стойност, според който и съгласно чл. 28 от Наредба № Н-18/14.08.2006г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарни цени, пазарната цена се определя като себестойността на продукцията се увеличи с обичайната печалба. /В този смисъл и решение № 11358/15.08.2013г. на ВАС, І отд. по адм. д. № 2523/2012г./

В заключението на ССЕ, прието в първоинстанционното производство без оспорване от страните, вещото лице е определило себестойността на строителната услуга според уговорките за степен на завършеност на обектите, предоставяни в обезщетение, в това число и тези по нотариалния акт от 14.12.2006г. и въз основа на количествено – стойностните сметки на сградите и проверка в счетоводството на ревизираното дружество относно отчетените разходи по сметките от група 60, като счетоводната отчетност е водена аналитично за различните строителни обекти. Така изготвеното заключение дава конкретната себестойност на строителните услуги по нотариалния акт от 14.12.2006г., тъй като отчита конкретните разходи по извършването им.

Следователно за да се определи пазарната цена по смисъла на чл. 30, ал.3, т.1 от ЗДДС отм. е следвало към така определената себестойност на строителните услуги да се прибави обичайната печалба. В заключенията на съдебните експертизи – СТЕ и ССЕ не е посочен конкретен размер на обичайната печалба. В експертизата, изготвена в ревизионното производство процентът обичайна печалба е приет за 8 %. Въз основа на тези фактически данни към определената от ССЕ себестойност на строителната услуга за изграждане на обектите, предоставени в обезщетение по НА от 14.12.2006г. следва да прибави 8 % обичайна печалба. Изчислена по този начин пазарната цена на строителната услуга за изграждане на обектите, останали в собственост на П. К. е 65 268.24 лева /60 433.56 лева себестойност + 4 834.68 лева обичайна печалба/, на Г. Г. е 61 233.68 лева /56 697.86 лева себестойност съгласно ССЕ + 4534.82 лева обичайна печалба/, а за тези на С. Г. – 57 018.37 лева /52 794.79 лева себестойност съгласно ССЕ + 4 223.58 обичайна печалба/ или общата пазарна цена на строителната услуга за изграждане на всички обекти е 183 520.30 лева /169 926.21 лева себестойност по ССЕ + 13 594.08 лева обичайна печалба от 8%/. Това е и данъчната основа на бартерната сделка съгласно чл. 30, ал.3, т.1 от ЗДДС отм. , върху която дължимият ДДС е в размер на 36 704.06 лева. След приспадане на начисления от ревизираното дружество данък в размер на 7 490 лева – размерът на задължението за м.12.2006г. е 29 214.06 лева и съответните лихви.

Като е достигнал до други изводи и е отхвърлил жалбата в тази част изцяло, първоинстанционният съд е постановил решението си в противоречие с установените по делото факти и в нарушение на материалния закон. Това обоснова касационно основание по чл. 209, т.3 от АПК за неговата отмяна. Спорът е изяснен от фактическа страна, поради което ревизионният акт в частта на установените задължения за м.12.2006г. следва да се отмени за сумата над 29 214.06 лева до пълния размер на начисления в ревизионния акт данък от 36 990 лева и съответните лихви върху тази разлика. В останалата част касационната жалба е неоснователна и решението в частта, в която е отхвърлена жалбата на дружеството, включително и по отношение на лихвите в размер на 2005.92 лева върху сумата от 7 490 лева, поради късно начисляване и внесяне на ДДС от ревизираното лице, за периода от 15.01.2007г. до 11.11.2008г., следва да се остави в сила.

Касационната жалба на директора на дирекция ОДОП град Пловдив е неоснователна. Не са налице посочените в касационни основания по чл. 209, т.3 от АПК за неправилност на решението в частта, в която ревизионният акт е изменен.

И в този случай правилно съдът е приел, че е налице бартер по смисъла на чл.130, ал.1 от ЗДДС. Законосъобразен е и изводът, че данъчното събитие е настъпило на датата на сключване на договора за учредяване на право на строеж в нотариална форма - 26.11.2008г. По делото е установено, че в данъчен период м.11.2008г. ревизираното дружество е издало фактури на всеки от учредителите, като е начислило ДДС върху данъчна основа определена върху данъчната оценка на вещното право, посочена в нотариалния акт. С оглед на тези факти, обоснован е изводът на първоинстанционния съд, че спорен е единствено въпросът за размера на данъчната основа.

Изменението на ревизионния акт от първоинстанционния съд и определянето на ДДС върху себестойността на строителната услуга е съобразено с решението на СЕС по дело С-549/11. В това решение Съдът на ЕС постанови, че в случаите, в които доставката не е осъществена между свързани лица по смисъла на чл. 80 от Директива 2006/112/ЕО, чл. 73 и чл. 80 от същата директива, какъвто е и процесният, следва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална разпоредба, според която ако насрещната престация на доставка е определена изцяло в стоки или услуги, данъчната основа да е пазарната цена на предоставената стока или услуга. На това основание законосъобразно съдът е оставил неприложена нормата на чл. 26, ал. 7 от ЗДДС като противоречаща на правото на ЕС и е определил данъчната основа и размера на дължимия данък съгласно чл. 26, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС /в приложимата по време редакция от ДВ, бр. 113 от 2007г./ върху себестойността на строителната услуга за изграждане на обектите, за които учредителите са си запазили право на строеж, определена от заключението на ССЕ. Съдът не е допуснал нарушение като е кредитирал експертното заключение, което е определило себестойността на строителната услуга въз основа на конкретните разходи за строителство, отразени в счетоводството на „С. С.” ООД и количественото-стойностната сметка относно разходите за пълния обект договорени строителни работи. Доводите на касатора за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила по същество представляват оспорване на заключението на ССЕ, което е недопустимо в настоящото производство. Видно от протокола на проведеното съдебно заседание на 25.04.2013г. експертизата не е оспорена от присъствалия процесуален представител на дирекция ОДОП град Пловдив, като не са направени и други доказателствени искания в тази връзка. Другите две експертизи – експертната оценка по чл. 60 от ДОПК, изготвена в хода на ревизията и съдебно – техническата експертиза са определили пазарната цена на строителната услуга, която предвид несъответствието на чл. 26, ал. 7 от ЗДДС с чл. 73 и чл. 80 от Директива 2006/112/ЕО е неприложима при определяне на данъчната основа на доставки, по които насрещната престация е уговорена в стоки или услуги. Поради това определената от ССЕ себестойност на строителната услуга, въз основа на конкретните разходи в счетоводството на ревизираното лице за изграждането на обектите, които се предоставят на учредителите на вещното право на строеж и при съобразяване на обстоятелството, че към момента на оценката строителството не е завършено в договорения обем, правилно е приета за данъчна основа по смисъла на чл. 26, ал.1 и ал. 2 от ЗДДС.

По изложените съображения се налага краен извод, че решението в частта, в която е изменен ревизионният акт не страда от пороците, посочени в касационната жалба и следва да се остави в сила.

При този изход на спора, следва да се отмени решението и в частта на присъдените на дирекция ОДОП град Пловдив разноски по компенсация за сумата над 1 431.24 лева. На С. С. ООД следва да бъдат присъдени разноски за касационното производство съобразно уважената част от касационната жалба в размер на 225.59 лева.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение:

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 1194 от 27.05.2013г. на Административен съд, град Пловдив, постановено по адм. дело № 1982/2012г. в частта, в която е отхвърлена жалбата на "С. С." ООД против ревизионен акт № 131200033/12.03.2012г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП град Пловдив, потвърден с решение № 616/30.05.2012г. на директора на дирекция ОУИ град Пловдив относно начисления ДДС за данъчен период м.12.2006г. за сумата над 29 214.06 лева до пълния размер на начисления данък от 36 990 лева и относно съответните лихви върху тази сума и вместо него постановява:

ОТМЕНЯ ревизионен акт № 131200033/12.03.2012г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП град Пловдив, потвърден с решение № 616/30.05.2012г. на директора на дирекция ОУИ град Пловдив в частта на начисления на "С. С." ООД, данък добавена стойност за данъчен период м.12.2006г. за сумата над 29 214.06 лева до пълния размер на начисления ДДС от 36 990 лева и относно съответните лихви върху тази сума.

ОТМЕНЯ решение № 1194 от 27.05.2013г. на Административен съд, град Пловдив, постановено по адм. дело № 1982/2012г. в частта, в която С. С. ООД е осъдено да заплати на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика”, град Пловдив разноски по компенсация за сумата над 1 431.24 лева.

ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата част.

ОСЪЖДА дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика”, град Пловдив да заплати на „С. С.” ООД, гр. П. разноски в размер на 225.59 лева за касационното производство.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

/п/ Ф. Н.

секретар:

ЧЛЕНОВЕ:

/п/ С. А./п/ М. П.

М.П.