директора на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението” /”ОУИ”/ - гр. П., с променено наименование - дирекция „Обжалване и данъчно осигурителна практика”, при Централно управление на Националната агенция по приходите /ЦУ на НАП/, против решение № 1628/11.07.2012г., постановено по адм. дело № 2121/2011г. по описа на Административен съд гр. Пловдив , с което е отменен

ревизионен акт /РА/ № 1625100098/06.06.2011г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП гр. П..

Касаторът поддържа, че решението е неправилно поради нарушение на материалния закон

, съществено нарушение на съдопроизводствени правила

и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По подробни съображения, изложени в касационната жалба

и писмени бележки от пълномощника юрисконсулт П. Г., касаторът

моли решението да бъде отменено, а вместо него постановено друго, с което да бъд

е отхвърлена подадената жалба против ревизионния акт. По същество се поддържа, че с ревизионния акт законосъобразно са определени за внасяне допълнителни задължения за вноски за държавното обществено осигуряване /ДОО/ и вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване /ДЗПО/ - професионален пенсионен фонд /ППФ/ за ревизираните периоди за работниците, назначени по трудови договори в дружеството, които са работили при условията на втора категория труд на височинните обекти, изграждани от дружеството. Касаторът претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответни кът по касационната жалба –

„ТСО – България” ООД - гр. С. З., представлявано от управителя А. Д. А., чрез пълномощниците адв. Т. Т. и адв. З. Н., оспорва жалбата. В писмен отговор от двамата пълномощници се излагат подробни съображения за правилност на решението. Претендира се присъждане на направените разноски.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото, намира следното:

Касационната жалба е допустима като подадена в преклузивния срок по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна по смисъла на чл. 210, ал. 1 АПК, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно. С обжалваното решение на Административен съд гр.

Пловдив е отменен ревизионен акт

№ 1625100098/06.06.2011г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП гр. П., с който са установени задължения за вноски по ДОО в размер на 13410,32 лв. – главница и лихва в размер на 11344,03 лв., вноски за ДЗПО-ППФ в размер на 30783,23 лв. – главница и лихва в размер на 19386,02 лв. за периода от 19.03.2007г. до 31.12.2008г., потвърден с решение № 637/12.07.2011г. на директора на дирекция „ОУИ” гр. П..

За да постанови това решение съдът е приел, че с ревизионния акт незаконосъобразно са определени задължения за внасяне за ДОО и ДЗПО-ППФ за посочените периоди, произтичащи от невнесени задължения за осигуряване на всички работници на дружеството при условията на втора, а не на трета категория труд, съгласно чл. 2, т. 34 от Наредбата за категоризиране на труда при пенсиониране /НКТП/ - за работа на височинни обекти. Съдът е посочил, че ревизията е повторна, след като с решение № 18/10.01.2011г. на директора на дирекция „ОУИ” е отменен ревизионен акт № 16251000114/08.11.2010г. и преписката е върната за извършване на нова ревизия с конкретни указания. Според съда при новата ревизия, която е приключила с издаването на обжалвания РА, не са изпълнени дадените указания да се установи кой точно работник, кога, на кой точно височинен обект пряко е полагал труд, за да може законосъобразно да се определени при коя категория следва да се осигурява работникът. От фактическа страна съдът е приел за установено, че само три от обектите на ТЕЦ”М. И.” са височинни, т. е. с височина над 50 м. – охладителна кула - 135,876 м., стълбищна кула към парен котел на блок 1 - 98,275 м. и стълбищна кула към парен котел на блок 2 - 96 м. При ревизията не е установено кои работници са полагали труд при изграждането на тези обект, а ревизиращите органи необосновано са приели, че всички работници в дружеството са работили на тези три обекта през целия ревизиран период и на това основание са приели, че дружеството дължи вноски за ДОО и ДЗПО-ППФ за всички работници за втора категория труд. Съдът е приел, че изводите на органите по приходите са изградени при неправилно разпределение на доказателствената тежест и са необосновани. В тази връзка е изложил, че при ревизията са изпратени 18 броя искания до трети лица, по които е получен само един отговор, в който е посочено, че съответния работник е полагал труд през м. 05 и 06/2008г. на височинен обект и от този отговор е неправен необоснован извод, че всички работници са работили на височинни обекти. От представените ежедневни инструктажи е видно, че броят на посочените в тях работници не съответства на броя на работниците, за които ревизионните органи са приели, че работят на височинни обекти. Съдът е изложил накратко съдържанието на изслушаното по делото заключение на съдебно-техническа експертиза, в което е посочена числеността и квалификацията на минимално необходимия персонал за изпълнение на съответните строително-монтажни работи /СМР/ на всеки от изследваните обекти на строежа, ако същите се изпълняват поотделно и независимо един от друг.

В мотивите на решението съдът е възпроизвел определенията за ревизия по смисъла на 110, ал. 2 ДОПК, както и определенията за принципите за законност, обективност, служебно начало в ревизионното производство, като е направил извода, че доказателствената тежест в административното ревизионно производство е на данъчните органи. Относно доказателствената тежест в съдебното административно производство е посочил, че съдът следва да обяви за ненастъпили правните последици, чийто юридически факт не е доказан, което произтича от законно установеното задължение на съда да реши делото по същество, като отмени изцяло или частично ревизионният акт, като го измени в обжалваната част или отхвърли жалбата, съгласно чл. 160, ал. 1 ДОПК, независимо от това дали в съдебното производство страните са ангажирали някакви доказателства или не. В заключение съдът е посочил, че като не се е справил с доказателствената тежест органът по приходите с ревизионния акт незаконосъобразно е установил задължения за вноски за ДОО и за ДЗПО-ППФ за периода 19.03.2007г. – 31.12.2008г.

Настоящият касационен състав намира, че така постановеното решение е неправилно.

Според фактическите констатации в ревизионен доклад № 1100098/05.05.2011г., който съгласно чл. 120, ал. 2 ДОПК е приложен към процесния ревизионен акт № 1625100098/06.06.2011г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП гр. П., и е неразделна част от него, при извършената ревизия на „ТСО – България” ООД относно задълженията за задължителни осигурителни вноски, е установено, че през ревизирания период от 19.03.2007г. до 31.12.2008г. дружеството е осъществявало основна дейност – строителство на съоръжения /високо строителство/ в обект „ТЕЦ – Марица – Изток – 1”, а именно - охладителна кула, охладителна помпена станция, силози, стълбищни и ескалаторни кули. В хода на ревизията на ревизираното лице е връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице /ИПДПОЗЛ/ с изх. № РД-50-774/04.02.2011г. за представяне на осонвание чл. 37, ал. 2 и 3 ДОПК на първични документи, изготвяни от бригадирите или ръководителите на отделните строителни обекти, в които ежедневно се отчита присъствието на всеки един работник на даден обект, обхващащи периода 19.03.2007г. – 31.12.2008г. В искането е посочено, че на основание чл. 37, ал. 2 ДОПК ревизираното лице следва да посочи всички лица, органи или учреждания, у които се намират данни, сведения, документи, книжа, носители на информация и други доказателства, отнасящи се до неговите права и задължения или до фактите и обстоятелствата, подлежащи на установяване в ревизионното производство; лицето е уведомено също, че на основание чл. 56, ал. 2 ДОПК в случай, че исканите документи и писмени обяснения не бъдат представени в определения срок, ще бъде прието за доказано, че при строителството на обектите с височина над 50 м. през периода от 19.03.2007г. до 31.12.2008г. са участвали всички работници на „ТСО – България” ООД. Безспорно е, че това искане е връчено редовно на дружеството, като в отговор на същото от дружеството са представени три договора с подизпълнители /с „Чичек” ООД, „Макос” ООД и „Вета” ООД/, както и ежедневни инструктажи на бригадирите. В представените документи за проведени инструктажи са изписани имена само на турски граждани, за които при ревизията е установено и е безспорно между страните, че са били наети от дружеството и са работили на посочения строителен обект въз основа на получени разрешения за работа от Агенцията по заетостта към Министерството на труда и социалната политика. Поисканите първични документи за ежедневно отчитане присъствието на работниците на конкретен обект /присъствени форми, нарядни листове или други подобни/, не са представени от дружеството, както до приключване на ревизията, така и в рамките на производството по обжалване на РА по административен и съдебен ред.

Във връзка с установяване на обстоятелството на кои обекти са работили наетите от дружеството работници – български граждани, при ревизията са изпратени искания за представяне на документи от трети лица до 18 работници, по които е получен само един отговор – от работника Е. Р., в който е посочено, че през периода м. 05 и м. 06/2008г. същият е работил като кулокранист на обект с височина 136 м. и стълбищна ескалаторна кула с височина 100 лв. При ревизията са събрани също 4 броя заповеди за полагане на извънреден труд, в които са включени и работници – български граждани, събрана е като доказателство и декларация за трудова злополука, която е настъпила с работник на обект асансьорна кула по време на полагане на извънреден труд. Установено е, че всички наети по трудов договор лица се водят на една ведомост като едно звено. Въз основа на тези документи е направен извода, че всички работници в дружеството – както българските, така и турските граждани, са работили в едно звено и поради това че не съществува спор за това, че работниците - турски граждани са работили на височинните обекти /както категорично се поддържа от ревизираното дружество/, то и работниците – български граждани са работили на височинните обекти.

В съдебното производство по искане за „ТСО – България” ООД е допуснато и изслушано заключение на съдебно-техническа експертиза, в което вещото лице е посочило за какъв период са осъществени строителните дейности на изследваните височинни обекти – охладителна кула, стълбищни и ескалаторни кули, отвеждащи силози за пепел, изграждани от ревизираното дружество на строеж „ТЕЦ Марица – изток – 1” /ТЕЦ”Ей и Ес ЗС Марица изток 1”/; както и за какъв период са осъществени строителните дейности на конструкциите с височина под 50 м. Посочило е какъв по численост и квалификация е минимално необходимия персонал за извършване на строителната дейност на височинните конструкции, ако обектите се изпълняват поотделно и независимо един от друг. Във връзка с отговора на тези въпроси вещото лице е посочило, че на обектите са изпълнявани основно кофражни работи, армировъчни работи, бетонови работи, в последователност на всеки обект съгласно технологията на изпълнението им и в последователност в различните подобекти съгласно РПОИС и конкретно организационно решение по време на изпълнение на целия строеж. Наред с това, от вещото лице е посочено, че като се има предвид, че някои от работниците притежават повече от една квалификация, допустимо и възможно е едни и същи работници да са работили в различните етапи на всеки обект, както и едни и същи работници да са работили на различните обекти; организацията на работа е в зависимост от технологията на изпълнение на СМР, изискванията на правилниците за изпълнение на СМР, изискванията на ЗБУТ и др. Според вещото лице не може да се твърди категорично колко, какви по квалификация и кои работници поименно са работили на конкретен обект през конкретен период, тъй като липсват документи, съставяни конкретно по време на изпълнение на обектите.

По делото не е представен работен проект за организация и изпълнение на строителството /РПОИС/ на обект „ТЕЦ Марица изток 1”, като според писмо изх. № 94-3-3/19.04.2012г. от община Г., област С. З. в общинската администрация не е внасян за одобряване и съответно не е одобряван такъв РПОИС, а според писмо изх. № 18-88/23.01.2012г. от главния секретар на Министерството на регионалното развитие и благоустройството /МРРБ/, ТЕЦ "Марица изток 1" не фигурира в утвърдения с решение на Министерския съвет № 755/21.09.2004г. Списък на стратегическите обекти с национално значение в енергетиката, поради което в МРРБ не са одобрявани и не се съхраняват инвестиционни проекти за посочения обект.

Предвид събраните по делото доказателства и правилата за разпределение на доказателствената тежест, включително специалните такива за доказателствената тежест в ревизионното производство по ДОПК, изводите на първоинстанционния съд са необосновани. Съдът е нарушил процесуалните правила по чл. 172а, ал. 2 АПК и чл. 235, ал. 2 ГПК, приложим на основание чл. 144 АПК, като е постановил решението без да изясни всички релевантни по спора факти и обстоятелства, не е обсъдил събраните по делото доказателства в тяхната съвкупност и поотделно, както и доводите и възраженията на страните и в частност - тези на приходната администрация, не е изложил обосновани правни изводи. Съдът не е изложил в мотивите на съдебното решение кои релевантни за спора факти и обстоятелства приема за установени, като само е изброил доказателствата и е посочил съдържанието им, но не е направил въз основа на тях фактически изводи, съответно не е обосновал такива изводи. Правните изводи на съда се свеждат до извод за това, че органите по приходите са направили неправилно разпределение на доказателствената тежест и затова според съда правните им изводи са неправилни. Това становище на съда не може да бъде споделено. По принцип правилни са съжденията на съда относно функциите на органите по приходите в ревизионното производство и относно съдържанието на посочените основни принципи в това производство. Когато се преценява законосъобразността на ревизионен акт обаче тълкуването на тези принципи не може да бъде самоцелно и изолирано от конкретните факти и обстоятелства по делото, както и от установените процесуални правила в данъчното производство. В този смисъл, съдът изобщо не е обсъдил разпоредбите на чл. 37, ал. 4 ДОПК и на чл. 56, ал. 2 ДОПК, на които органите по приходите са се позовали предвид непредставянето на поисканите от ревизираното лице документи и писмени обяснения с ИПДПОЗЛ изх. № РД-50774/04.02.2011г. Наред с това, съдът не е обсъдил доводите на органите по приходите, че всички наети от дружеството работници /както българските граждани, така и турските граждани/ са водени в една ведомост, от което е направен извод, че работят в едно звено, като в подкрепа на този извод са съдържанието на заповедите за полагане на извънреден труд и декларацията за трудова злополука, както и писменото обяснение от работника Е. Р., които също не са обсъдени от съда. Не са обсъдени представените от дружеството длъжностни характеристики, които съдържат информация за вида и естеството на трудовите функции, изпълнявани от различните специалисти. Не е обсъдено и заключението на вещото лице, а само е възпроизведено накратко съдържанието му, в резултат на което изобщо не е ясно дали съдът възприема изводите на вещото лице или не.

Въпреки че е цитирал съдържанието на чл. 161, ал. 1 ДОПК, съдът е допуснал съществено нарушение на установеното с тази разпоредба задължение в производството по обжалване на ревизионен акт съдът да се произнесе по същество относно дължимостта на установените с ревизионния акт задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски. В случая съдът е приел, че РА е необоснован поради неправилно разпределение на доказателствената тежест, но не е изложил мотиви дали установените с него задължения или част от тях /за част от работниците и/или за част от периодите/ са дължими.

По изложените съображения решението е неправилно и следва да бъде отменено, а делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда на основание чл. 222, ал. 2, т.1 и т. 2 АПК. При новото разглеждане на делото съдът следва да обсъди събраните по делото относими доказателства, да прецени тяхната доказателствена сила и значение за спора с оглед правилата за разпределение на доказателствената тежест, включително с оглед специалните правила в ревизионното производство по ДОПК; да обсъди доводите и възраженията на страните и въз основа на това да формира и изложи в мотивите своите фактически и правни изводи. Наред с това, за изясняване на делото от фактическа страна съдът в съответствие с предоставената по чл. 171, ал. 2, изречение второ АПК процесуална възможност, следва да прецени необходимостта от назначаване на съдебно-счетоводна експертиза, която евентуално да извърши проверка в счетоводството на ревизираното дружество и въз основа на извършените от дружество счетоводни записвания по съответните счетоводни сметки да даде отговор на въпросите дали височинните и останалите обекти на строежа ТЕЦ "Марица изток 1" /които са изпълнявани от „ТСО-България” ООД/ са изпълнявани едновременно или последователно, въз основа на какви първични счетоводни документи е отчитана работата, която е изпълнявана от отделните работници ежедневно, има ли отделни документи, установяващи изпълнението на възложената работа от работниците, които са български граждани и от работниците, които са турски граждани и как счетоводно е отчетено изпълнението на работа на височинни обекти и т. н. При преценката относно законосъобразността на обжалвания РА съдът следва да направи конкретни изводи относно това дали за ревизираното дружество като осигурител е възникнало задължение за внасяне на вноски за ЗОО и ДЗПО-ППФ за процесните периоди за конкретно посочените в ревизионния доклад работници в размерите за втора категория труд. В тази връзка, предвид правомощията по чл. 160, ал. 1 ДОПК да отмени изцяло или частично РА, съдът следва да вземе предвид, че за определени работници са налице конкретни данни за работа при условията на чл. 2, т. 34 НКТП - относно работника по декларацията за трудова злополука, относно работника, който е дал писменото обяснение, както и за работниците, които са поименно упоменати в заповедите за полагане на извънреден труд.

При този изход на спора не се възлагат разноски за настоящото производство. Въпросът относно възлагането им следва да бъде разрешен при новото разглеждане на делото съгласно чл. 226, ал. 3 АПК.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, шесто отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ

решение №

1628/11.07.2012г., постановено

по адм. дело №

2121/2011г.

по описа на Административен съд гр.

Пловдив.

ВРЪЩА

делото за ново разглеждане от друг състав на съда.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

/п/ Н. М.

секретар:

ЧЛЕНОВЕ:

/п/ А. Д./п/ Т. Т.

А.Д.