Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град Варна, подадена от Д.Ж при условията на заместване против решение № 34/12. 01. 2018 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. дело № 1070/2017 г., с което е отменен ревизионен акт № Р- 03001816002220-091-001/30. 11. 2016 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Варна.

Доводите са за неправилност на решението на всички касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касационният жалбоподател оспорва изводите на съда за липса на основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред.

Счита, че ревизираният търговец - земеделски производител не е отчитал осъществяваните от него стопански дейности в съответствие със счетоводен стандарт № 41 - "Селско стопанство", тъй като не е отчитал приходите и разходи по отделни дейности - рибовъдно стопанство, пчеларство, услуги с тежка механизация и по обекти, където са предоставяни услуги с булдозер и по програма "Околна среда", в нарушение на чл. 11 и чл. 12 от ЗСч отм. , По счетоводните данни на ревизираното лице за биологичните активи - риба към 01. 01. 2013 г. и 31. 12. 2015 г. няма изменения в наличностите, което е в противоречие с данните от декларациите за произход, които лицето е предоставило пред ИАРА и МЗХ - ОД Земеделие относно наличностите на риба и зарибителен материал. Позовава се и на данните от анкетните формуляри, попълнени от ревизираното лице. Сочи, че в счетоводството му не са отразени продажби на пчелни продукти към "Пчелар 2013" ЕООД и "А. Б" ЕООД и съответно не е начислен ДДС. Не е отчетен и действителния приход от продажба на търговското му предприятие.

Относно основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК счита, че правилно органите по приходите са кредитирали данните от декларациите за произход по чл. 27, ал. 1, т. 3 от ЗРА (ЗАКОН ЗА РИБАРСТВОТО И АКВАКУЛТУРИТЕ), подадени от ревизираното лице. В подкрепа на изводите им за укрити приходи са и данните, че в процесните периоди търговецът е извършвал разходи във връзка с поддържане на рибарниците и отглеждане на рибата, без да отчита приходи, което е в нарушение на принципа за съпоставимост на приходите и разходите по чл. 4 от ЗСч отм. , Полученият приход от продажба на рибата е установен по продажна цена по фактура № 25. 11. 2013 г., издадена от ревизираното лице. Установено е, че през 2013 и 2014 г. са извършвани продажби на пчелни продукти, които не са декларирани в ГДД по чл. 50 ЗДДФЛ. За тези продажби не е начислен ДДС.

По отношение продажбата на търговското предприятие, поддържа становище за законосъобразно приложение на чл. 77 ЗДДФЛ във връзка с чл. 15 ЗКПО.

Искането е за отмяна на решението. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът - С.С в качеството му на ЕТ "С.С - Чико", чрез процесуалния си представител адв. М.Ф оспорва касационната жалба и моли да се остави в сила обжалваното решение, по съображения, изложени в представена по делото писмена защита. Счита, че изводите на първоинстанционния съд за липса на основания по чл. 122, ал. 1 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред, се подкрепят от събраните по делото доказателства, в това число свидетелски показания и заключение на съдебно - счетоводна експертиза.

Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 128 и чл. 220 АПК приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е основателна, по следните съображения:

Предмет на оспорване пред административния съд е бил ревизионен акт, с който на С.С в качеството му на ЕТ С.С - Чико, са определени задължения за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за доходите му от стопанска дейност като земеделски производител в общ размер на 17 227. 01 лева и съответните лихви в размер от 2 343. 53 лева, както и задължения за ДДС в общ размер 4 357. 16 лева и съответните лихви в размер на 2 548. 51 лева за данъчни периоди м. 01, м. 02, м. 03. 2013 г., м. 10., м. 11. и м. 12. 2013 г., м. 01. 2014, м. 03 - м. 06. 2014 г. и м. 03. 2015 г.

С обжалваното решение съдът е отменил ревизионния акт в оспорената част. За да постанови този резултат съдът е приел, че от органите по приходите не са доказани основанията по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК - данни за укрити приходи от продажба на риба и липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно ЗСч (ЗАКОН ЗА СЧЕТОВОДСТВОТО) или воденото счетоводство не дава възможност за установяване основата за облагане.

Изложени са мотиви, че декларациите за произход на ревизираното лице, на които се позовават органите по приходите не са достатъчни да установяват продажби на риба и получени приходи от продажби срещу определена цена, които са укрити. По ЗДДС тези доказателства не установяват настъпване на данъчно събитие - предаване и получаване на стока, което поражда задължение за начисляване на ДДС по извършена облагаема доставка. Подробни съображения са изложени относно необходимостта от установяване на действително извършени от ЕТ доставки на риба и мед, които да подлежат на облагане с ДДС.

От заключението на съдебно - счетоводната експертиза съдът е приел, че счетоводството на ревизираното лице е водено редовно, което независимо от констатираните пропуски не обосновава основание по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК.

С тези съображения съдът е отменил изцяло ревизионния акт.

Решението е неправилно, като постановено в нарушение на съдопроизводствените правила. Първоинстанционният съд в нарушение на чл. 236, ал. 2 във връзка с §2 от ДР на ДОПК е отменил изцяло оспорените задължения по ревизионния акт, без да изложи мотиви по всички основания за формиране на данъчната основа по ЗДДФЛ за ревизираните периоди на 2013 - 2015 г. и основанията за начисляване на ДДС в отделните периоди. Съображенията на съда за незаконосъобразност на ревизионния акт са основани на липсата на доказателства за укрити приходи от продажба на риба от ревизирания едноличен търговец - земеделски производител. Така изложените мотиви са изцяло неотносими към основанията за формиране на данъчната основа и определяне на данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2015 година. В този период не са установени данни за укрити приходи от продажба на риба и мед по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК.

Допълнителните задължения по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2015 г. са резултат от преобразуване на финансовия резултат от дейността на едноличния търговец със следните приходи:

- в размер на 2000 лева, получено плащане по банкова сметка от С. Шефкет по фактура № 43/20. 03. 2015 г., което не е отчетено;

- в размер на 1 482 лева, получена субсидия от ДФ Земеделие, която не е декларирана. Декларирани са само 521. 32 лева;

- в размер на 58 590 лева, финансов резултат от прехвърляне на търговското предприятия на ЕТ като съвкупност от права, задължения и фактически състояния на свързано лице. Органите по приходите са приели, че сделката представлява отклонение от данъчно облагане по чл. 77 ЗДДФЛ във връзка с чл. 15 от ЗКПО.

Начисленият ДДС за м. 03. 2015 г. е резултат по неотчетената в СД по ЗДДС доставка по фактура № 43/20. 03. 2015 г. към С. Шефкет с данъчна основа 1 666. 67 лева и ДДС 333. 33 лева и съответните лихви.

В обжалваното решение липсват мотиви по законосъобразността на така определените задължения. В хода на съдебното производство ревизираното лице е оспорвало изготвената експертна оценка на продажбата на търговското предприятие от 58 590 лева. В тази връзка от първоинстанционния съд е прието заключение на съдебно - оценителна експертиза. При постановяване на обжалваното решение съдът е пренебрегнал основанията, на които са определени задълженията по ЗДДФЛ и ЗДДС и не е направил каквито и да било фактически установявания в тази връзка. В резултат на допуснатото процесуално нарушение съдът не е извършил проверка за законосъобразността на ревизионния акт съгласно изискването на чл. 160, ал. 2 ДОПК. Нарушението на съдопроизводствените правила относно съдържанието на съдебния акт, препятства възможността касационната инстанция да се произнесе по спазването на материалния закон при отмяната на посочените задължения. По аргумент от чл. 220 АПК, която норма забранява нови фактически установявания в касационното производство и предвид ограничението за събиране на доказателства по чл. 219, ал. 1 АПК, допуснатото нарушение има за последица лишаване на страните от защита на две съдебни инстанции.

Това се отнася и до данъчната основа за определяне на задълженията за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2013 г. и 2014 г. От мотивите на ревизионния доклад и от мотивите на решението на директора на дирекция ОДОП - Варна (стр. 6 и 7) е видно, че в тези ревизирани периоди освен неотчетени приходи от продажба на риба и от продажба на мед, в данъчната основа са включени и приходи от услуги с булдозер, почвоподготовка, дейности в ПП "Р. Л" по проект Оперативна програма "Околна среда" и "Вятовска гора". Органите по приходите са увеличили финансовия резултат на търговеца с приходи по фактури № 2/15. 01. 2013 г. и фактури № 1/15. 05. 2013 г., отчетени през 2014 г. в нарушение на счетоводното законодателство. В жалбата до съда, ревизираното лице е оспорило така извършеното преобразуване, като е твърдяло, че приходът законосъобразно е отчетен през 2014 г., тъй като предаването и приемането на изпълнената работа от ПП Р. Л е извършено през м. 01. 2014 г. В решението липсват установявания по тези факти и мотиви по законосъобразността на ревизионния акт в тази част.

По отношение на задълженията по ЗДДФЛ и ЗДДС, резултат от неотчетени приходи от продажба на риба и пчелен мед, съдът не е обсъдил представените в хода на съдебното производство заверени преписи от декларации за произход по чл. 27, ал. 1, т. 3 от ЗРА (ЗАКОН ЗА РИБАРСТВОТО И АКВАКУЛТУРИТЕ), подадени от ревизирания търговец във връзка с писмените обяснения на третите лица купувачи, събрани в хода на ревизията и заключението на съдебно - счетоводната експертиза по задача 3. Допуснатото нарушение е съществено тъй като засяга изводите за наличие на основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК и периода, за който се отнася съгласно чл. 122, ал. 4 ДОПК. От данните по делото е видно, че в облагането с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2014 г. е включен приход от продажба на риба към Д.Г, съгласно декларация за произход. На стр. 418 от ревизионната преписка се съдържат писмени обяснения на Д.Г, в които потвърждава покупката на риба за сумата от 1 880 лева общо. Ако бе изпълнил задължението си да прочете и обсъди доказателствата по делото, съдът би стигнал до други изводи относно наличието на основания за облагане по ЗДДФЛ за 2014 г. и с ДДС за данъчен период м. 04. 2014 г. Такава проверка е дължива и не е извършена и по отношение на останалите декларации за произход във връзка писмените обяснения на купувачите. В една част от писмените обяснения е посочено, че рибата е върната на ревизираното лице като негодна. За да се прецени дали са налице данни за укрити приходи от продажби на риба, респективно основания за включването им в данъчната основа по ЗДДФЛ, наличието на облагаеми доставки, за които е следвало да се начисли ДДС е следвало да се разграничат фактите, установени от декларациите за произход и писмените обяснения на купувачите. Това разграничение влияе и на преценката за прилагане на особения ред за периода, в който са установени данни за укрити приходи - чл. 122, ал. 4 ДОПК. Предвид липсата на фактически установявания в решението тази преценка не може да се извърши в касационното производство.

По отношение на приходите от пчелен мед в решението липса произнасяне по въпроса, дали тези приходи представляват приход от дейността на едноличния търговец и дали законосъобразно са обложени с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. Съдът е следвало да обсъди сметките за изплатени суми от трети лица на С.С като физическо лице във връзка с анкетните карти пред ДФ Земеделие, попълнени от С.С в качеството му на едноличен търговец. Не са обсъдени и съдържащите се в преписката разрешения за обект пчелин, които са издадени на името на Стоилов. Липсата на фактически установявания препятства възможността проверката да се извърши от настоящата инстанция.

Допуснатите нарушения влияят на преценката за наличие на основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК.

По отношение на основанието по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК настоящият състав намира за законосъобразни изводите на първоинстанционния съд, основани на заключението на вещото лице по ССЕ за редовност на воденото счетоводство на ревизираното лице. Не всяко нарушение на счетоводните стандарти представлява основание за прилагане на особения ред. По чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК основанието е липса на счетоводство, а в случая е налице такова или непредставяне на счетоводна отчетност, а в случая е представена такава, или воденото счетоводство да не дава възможност да се определи основата за облагане с данъци. В случая данъчната основа по ЗДДФЛ и ЗДДС е определена въз основа на данни от счетоводството на ревизираното лице. Ако административният орган твърди, че са налице данни за укрити приходи от неотчетени наличности на риба, то следва да го докаже по аргумент от чл. 124, ал. 2 ДОПК.

По тези съображения решението следва да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд за решаване на данъчния спор според дадените по - горе указания за фактически установявания и правни изводи по конкретните основания за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ и ДДС.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 34/12. 01. 2018 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. дело № 1070/2017 г.

ВРЪЩА делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд.

Решението не подлежи на обжалване.