С решение № 88 от 13. 05. 2011год.,постановено по адм. д. № 95/10год. Пловдивският административен съд, ХVІ-ти състав, е отхвърлил жалбата на „ТЕЦ Марица 3”-АД-гр. Д.ад, представлявано от Д. И. Т., срещу ревизионен акт № 260800515/21. 10. 2009год., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. Х., потвърден с решение № 870/15. 12. 2009год. на и. д.директор на Дирекция”Обжалване и управление на изпълнението”-гр. П., относно непризнат данъчен кредит в размер общо на 793 044лв. и лихви 465 199, 78лв., като е осъдил жалбоподателя да заплати на Д”ОУИ”-гр. П. сумата 25 614, 88лв. за юрисконсулско възнаграждение.

Срещу постановеното решение е подадена касационна жалба от „ТЕЦ Марица 3”-АД, представлявано изп. директор Д. И. Т.. В същата се прави оплакване, че решението на Пловдивския административен съд е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон и допуснати съществени процесуални нарушения - отменителни основания по чл. 209, т.3 от АПК. В жалбата са изложени подробни съображения в тази насока. М. В. административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Пловдивския административен съд част и да реши спора по същество, като отмени обжалвания ревизионен акт. Претендира се присъждане на разноски.

Ответният по касационната жалба директор на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението”-гр. П. чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е не основателна и следва да бъде оставена без уважение.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустими. Разгледана по същество е не основателна.

С решението си Пловдивският административен съд е отхвърлил като неоснователна жалбата на „ТЕЦ Марица 3”-АД-гр. Д.ад, представлявано от Д. И. Т., срещу ревизионен акт № 260800515/21. 10. 2009год., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр. Х., потвърден с решение № 870/15. 12. 2009год. на и. д.директор на Дирекция”Обжалване и управление на изпълнението”-гр. П., относно непризнат данъчен кредит в размер общо на 793 044лв. и лихви 465 199, 78лв. Административният съд е описал много подробно установената фактическа обстановка по време на ревизията спрямо всеки един от доставчиците, спрямо които е отказано възстановяване на право на данъчен кредит – „Антех”-ЕООД, „Туги Ес Еф”-ЕООД, „Интернешънъл маркетинг експорт импорт”-ЕООД, „Ем фуудс”-ЕООД и „Ера лидер”-ЕООД. Посочени са и конкретните основанията, поради които органът по приходите е отказал да признае право на данъчен кредит по отделни доставчици, както и събраните в хода на съдебното производство писмени доказателства, както и заключението на вещите лица по допусната съдебно-икономическа и съдебно-техническа експертизи. Административният съд е дал и тълкуване на съответните законови разпоредби, регламентиращи правото на данъчен кредит, посочил е, че жалбоподателят носи доказателствената тежест да установяване на кумулативните условия за възникване на право на данъчен кредит, респективно, че не са налице хипотезите по чл. 65, ал. 4 от ЗДДС отм. , които възпрепятстват възникването на правото. Първоинстанционният съд е изложил и мотиви защо приема, че не са оборени констатациите на РА за наличие на хипотези по чл. 65, ал. 4 от ЗДДС отм. за първите четирима доставчици, респективно не е доказано реалност на доставките за последният. Направен е краен извод за законосъобразност на издадения РА и неоснователност на жалбата.

Решението на Пловдивския административен съд е правилно и законосъобразно.

В касационната жалба се правят оплаквания за наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т.3 от АПК. Една част от оплакванията са за допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила изразяващи се в това, че са допуснати нарушения при събирането на доказателствата и при разпределяне на доказателствената тежест. Друга основна част от оплакванията са за допуснати нарушения на материалния закон и необоснованост, които са изложени спрямо мотивите на съда за непризнаване на право на данъчен кредит по отделните доставчици и ще бъдат разгледани по реда на тяхното излягане.

Първото оплакване на касатора е относно изводите на съда за твърдяни нарушения на административно-производствените правила при провеждане на ревизията изразяващо се в това, че протоколите за извършени насрещни проверки са съставени в нарушение на изискванията на чл. 50 от ДОПК. В тази си част касационната жалба на практика възпроизвежда оплакванията, развити в жалбата до административния съд и обсъдени от последния в решението. Тълкуването на отделните разпоредби на чл. 50 от ДОПК не води до извода, направен от касатора, че когато при извършване на проверката са участвали и трети лица, те следва да подпишат съставения протокол. Такова изискване съгласно алинея пета от чл. 50 от ДОПК възниква единствено когато проверяваните лица откажат да подпишат протокола, каквито хипотези не са налице в случая. Отделно от това, дори условно да се приеме, че е допуснато нарушение при съставяне на протокола, то не е от такова съществено значение, че да лишава протокола от основното му качество да удостоверява извършените от и пред органа по приходите действия и установените факти и обстоятелства. Нешо повече, даже и да се приеме хипотетично, че нарушението е съществено, то с оглед на принципа за разпределение на доказателствената тежест в процеса, данъчно-задълженото лице е длъжно да установи съществуването на предпоставките за възникване на право на данъчен кредит, респективно отсъствието на законови пречки за неговото възникване.

Като неоснователно следва да бъде прието и оплакването за допуснато нарушение на принципа разпределяне на доказателствената тежест при подобен род дела изразяващо се в това, че в съдебното производство органът по приходите не е представил никакви доказателства в подкрепа на констатациите на ревизионния акт. В случая оплакването касае поведение на ответната страна, която е в правото си да организира защитата си по определен от нея начин, който не подлежи на съдебен контрол. Отделно от това в съдебното производство /чл. 160, ал. 2 от ДОПК/ съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, доказателствата за съставянето на който са събрани от органа по приходите в хода на ревизията, а не се събират от него тепърва в съдебното производство. В разпоредбите на ДОПК не се съдържат правила за разпределение на доказателствената тежест /изключая специалната норма на чл. 124, ал. 2 от ДОПК/, поради което намират приложение общите правила за разпределение на доказателствената тежест в процеса. В случая това е разпоредбата на чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, според която административният орган и лицата, за които оспореният акт поражда благоприятни последици, трябва да установят съществуването на фактическите отношения, посочени в него, и изпълнението на законовите изисквания при издаването му. Пренесено на плоскостта на настоящия казус това означава, че данъчно-задълженото лице е длъжно да докаже наличието на всички кумулативни изисквания за възникването на правото на данъчен кредит, респективно отсъствието на хипотези по чл. 65, ал. 4,т. 4 от ЗДДС, с допустими доказателствени средства. От друга страна, констатацията на органа по приходите за липса на реални доставки съставлява едно умозаключение, отрицателен факт, който не съществува в обективната действителност, поради което предмет на проверка в процеса е дали са спазени процесуалните и логическите правила при изграждането му.

Твърдяните нарушения на материалния закон и необоснованост са изведени общо /в тази си част те преповтарят също изложеното в първоинстанционната жалба/ и по отделни доставчици. Същите са неоснователни.

Касаторът по принцип не оспорва даденото тълкуване на материалния закон от страна на първоинстанционния съд относно възникването на правото на данъчен кредит, но твърди, че тези теоретични изводи не кореспондират с фактите по делото, поради което решението се явява необосновано.

По отношение на непризнато право на данъчен кредит в размер на 3 234, 00лв. за данъчен период м. 10/2003год. по фактури на доставчика „Антех”-ЕООД

се правят оплаквания, че са оспорени протоколите за извършване на насрещна проверка, че не е взето предвид обстоятелството, че данъкът е заплатен от получателя по ДДС-сметка и следва да бъде приложен чл. 64, ал. 2 от ЗДДС отм. , съответно не е обсъдено от съда, че на доставчика има издаден влязъл в сила ревизионен акт, с който му е отказано право на данъчен кредит, съответно че не е обсъдено обстоятелството, че със закупените вещи са извършени последващи доставки, които са надлежно декларирани и осчетоводени от дружеството, което е потвърдено и от заключението на вещото лице. Направените оплаквания са неоснователни. По въпроса за оспорването на протоколите за насрещни проверки мотиви са изложени по-горе. Като допълнение следва само да бъде маркирано, че представител на този доставчик не е открит и от вещото лице по допуснатата съдебно-икономическа експертиза. Въпросът за плащането на данъка по ДДС-сметка на доставчика може да бъде обсъждан единствено при доказване на реалност на доставките, категорични доказателства в която насока не са събрани по делото. Вярно е, че по делото е приложен ревизионен акт на този доставчик, доводите във връзка с който не са обсъдени от съда, което съставлява процесуално нарушение. Последното обаче не е от такова естество, че да промени крайния извод на съда за законосъобразност на ревизионния акт в тази му част. Ревизионен акт № 0400403/16. 06. 2006год., съставен от орган по приходите при ТД на НАП – гр.В. Т., е издаден по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК поради ненамиране на ревизираното дружество „Антех”-ЕООД на деклариран данъчен адрес. О.твото, че с него на дружеството не е признато право на данъчен кредит за данъчен период м. 10/2003год. не променя изводите на органа по приходите за наличие на хипотеза по чл. 65, ал. 4,т. 4 от ЗДДС отм. за непризнаване на право на данъчен кредит. Последната разпоредба се различава от отменената разпоредба на чл. 109, ал. 11 и 12 от ДПК отм. , при действието на която след премахване на данъчното предимство при предходен доставчик не съществува пречка да се признае право на данъчен кредит. Нормата на чл. 65, ал. 4,т. 4 от ЗДДС отм. дава възможност на органа по приходите да не признае право на данъчен кредит и в случаите, когато правото на данъчен кредит е отказано на пряк или предходен доставчик с влязъл в сила ревизионен акт. Фактът, че с доставените вещи са извършени последващи доставки, е неотносим към спора, тъй като правото на данъчен кредит не е отказано поради отсъствието на условието по чл. 64, ал. 1,т. 5 от ЗДДС отм. .

Оплакванията относно непризнато право на данъчен кредит в размер на 77 500лв. за данъчен период м. 12/2004год. по фактури издадени от „Туги Ес Еф”-ЕООД

се изразяват в следното: незачитане на факта на плащане на данъка по ДДС – сметка, наличието на констатация за начисляване на данъка от доставчика, незачитането на многобройните писмени доказателства, както и заключението на вещото лице, за реалното предаване на вещите между страните, наличието на влязъл в сила ревизионен акт на доставчика, както и незачитане на факта, че със закупените вещи са извършени последващи доставки, които са надлежно декларирани и осчетоводени от дружеството, което е потвърдено и от заключението на вещото лице. Същите са неоснователни.

Както бе вече посочено, фактът на плащането на данъка по ДДС-сметка на доставчика има значение единствено при доказана реалност на доставките, което не е сторено в настоящия случай. Многобройните доказателства в тази насока са обсъдени всеобхватно от първоинстанционния съд и е направен верен извод, че те не променят констатацията на органа по приходите за наличие на хипотеза по чл. 65, ал. 4,т. 4 от ЗДДС отм. . Правилно е отбелязано, че за дерогиране на действието на последната разпоредба следва да бъде доказана реалност на доставките по цялата верига, като жалбоподателят не отчита обстоятелството, че не са ангажирани доказателства за реалност на доставките между прекия доставчик и неговия предходен доставчик ЕТ”Корект строй – Т. Я.”. По изложените по-горе мотиви това обстоятелство не се променя и от наличието на влязъл в сила ревизионен акт на прекия доставчик. Последният действително не е обсъден от съда, но от същия /ревизионен акт № 324/08. 09. 2005год. на ТДД-София, ДП”Надежда”/ е видно, че за данъчен период м. 12/2004год. на доставчика „Туги Ес Еф”-ЕООД е отказано право на данъчен кредит по всички доставки на ЕТ”Корект строй – Т. Я.” поради наличие на обстоятелства по чл. 65, ал. 4,т. 4 от ЗДДС отм. , в това число липса на доказателства за заплащане на данъчните основи и дължимия ДДС. Както бе вече посочено, без значение е и обстоятелството, че с доставените стоки са извършени последващи доставки.

Сходни на гореизложените оплаквания са и тези по отношение на непризнатото право на данъчен кредит в размер на 195 300лв. за данъчен период м. 10/2005год. по доставките на „Интернешънъл маркетинг експорт – импорт”-ЕООД

и в размер на 287 010, 00лв. за данъчен период м. 11/2005год. по доставките на „Ем фуудс”-ЕООД

. И в тези случаи правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 65, ал. 4,т. 4 от ЗДДС отм. и на основание изложеното по-горе решението на административния съд се явява правилно и законосъобразно и в тази си част.

Основната част от оплаквания на касатора за допуснато нарушение на материалния закон и необоснованост са свързани с непризнато право на данъчен кредит в размер на 230 000лв. за данъчен период м. 10/2004год. по фактури на доставчика „Ера лидер”-ЕООД

. Същите се изразяват в следното: необоснованост на изводите на съда, че многобройните писмени доказателства не установяват реалност на доставките; незачитане на обстоятелството, че в този случай е установено начисляване на данъка от доставчика; незачитане на обстоятелството, че за същия период е налице съставен ревизионен акт на дружеството за задълженията му за преки данъци, с който не е извършена корекция на декларираното по данъчна декларация и следователно въпросните сделки са признати за реални; незачитане на заключението на съдебно-техническата експертиза, която установява, че закупените вещи са монтирани и се използват от дружеството; необсъждане на обстоятелството, че на прекия доставчик „Ера лидер”-ЕООД е налице влязъл в сила ревизионен акт за същия период.

По така направените оплаквания настоящата инстанция съобрази следното:

Административният съд е описал много подробно установената фактическа обстановка по време на ревизията, основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит, събраните в хода на делото писмени доказателства, заключенията – основно и допълнително по съдебно-икономическата и съдебно-техническата експертизи. Съдът е дал и подробно тълкуване на относимите към спора правни разпоредби, в това число и начина на разпределение на доказателствената тежест в процеса, след което е пристъпил към анализиране на фактите по делото и изграждане на своите изводи. Същите са логически обосновани и се споделят от настоящата инстанция. По делото действително е установено начисляване на данъка от доставчика, заприходяването на придобитите вещи от дружеството, тяхното влагане в извършен ремонт на технически съоръжения, но тези факти сами по себе си не са достатъчни за установяване по несъмнен начин реалното извършване на доставките. Съдът е анализирал и установените по време на ревизията разминавания между момента на предаване на собствеността на вещите и датите на издаване на фактурите, липсата на доказателства за предаване и съхранението на стоките и транспортирането им по веригата на предходните доставчици, които обстоятелства са послужили на органа по приходите да презумира при условията на чл. 37, ал. 4 от ДОПК да презумира, че издадените фактури не документират обективно извършени доставки. Липсата на такива прави излишно обсъждането на въпроса за заплащане на данъка по ДДС сметка на доставчика. Отделно от това такова плащане има само по една от трите фактури и то твърде далеч във времето от датата на издаване на фактурата, поради което не са и налице условията на чл. 65, ал. 8 от ЗДДС отм. .По отношение на този доставчик съдът е обсъдил довода на жалбоподателя за наличие на влязъл в сила ревизионен акт. Мотивите му в тази насока не се споделят изцяло от настоящата инстанция, но това не променя крайния извод на съда за законосъобразност на обжалвания ревизионен акт в тази му част. От изложеното в ДРА № 636 от 28. 12. 2005год. на ДП”Надежда” към ТДД-гр. С. може да бъде направен извод, че правото на данъчен кредит на прекия доставчик „Ера лидер”-ЕООД по доставките към неговия предходен доставчик ЕТ”Роялс – Р. А.” е отказано поради липсата на условие по чл. 64, ал. 1,т. 2 във вр. с чл. 55, ал. 6 от ЗДДС отм. , а не поради наличието на хипотеза по чл. 65, ал. 4,т. 4 от ЗДДС отм. , което основание също е отразено в акта. При отсъствие на последната хипотеза не е необходимо да се установява реалност на предходните доставки, но в случая проблемът не е в тях, а в установяването на преките реални доставки.

Административният съд действително не е обсъдил наведеният довод за наличие на влязъл в сила ревизионен акт на ревизираното лице за задължения по ЗКПО, с който не е извършена корекция на декларирания финансов резултат за периода, от което следва да се направи извод, че органът по приходите е признал реалност на извършените доставки през периода, в това число и на процесните. Въпросният ревизионен акт № 26 00 756 от 12. 07. 2007год. на ТД на НАП-гр. Х. се намира на л. 1572 и сл. от делото, като същият обхваща и задълженията на дружеството по ЗКПО за 2004год. С него акт наистина не е извършена корекция на декларирания финансов резултат на дружеството, но от съдържанието на същия не се установява да е извършван анализ на реалност на доставките, в това число и процесните. Отделно от това с този ревизионен акт са установени преки данъци, а за данък добавена стойност, който е косвен данък.

Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Пловдивския административен съд е правилно и законосъобразно и не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила.

При този изход на процеса касатора следва да бъде осъден да заплати на ответната по касация дирекция юрисконсулско възнаграждение в размер на 25 614, 88лв.

Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА РЕШЕНИЕ № 88

на Пловдивския административен съд, ХVІ-ти състав, от 13. 05. 2011год.,постановено по адм. д. № 95/10год.

ОСЪЖДА

„ТЕЦ Марица 3”-АД-гр. Д.ад да заплати на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението”-гр. П. юрисконсулско възнаграждение в размер на 25 614, 88 /двадесет и пет хиляди шестстотин и четиринадесет лева и 88ст./лева.

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

/п/ Й. К.в

секретар:

ЧЛЕНОВЕ:

/п/ В. К./п/ М. Д.

Й.К.