Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на двадесет и седми септември две хиляди и двадесет и втора година в състав: Председател: С. А. Членове: МАДЛЕН П. П. при секретар Б. П. и с участието на прокурора Ц. Б. изслуша докладваното от съдията В. П. по административно дело № 7544 / 2021 г.
Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.
Образувано е по касационна жалба на „Ф. Р. ЕООД, чрез адв. Р. М. срещу решение № 3630 от 04.06.2021 г. по адм. дело № 2531/2021 г. по описа на Административен съд София град /АССГ/, трето отделение , 13 състав.
С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22221719006563-091-001 от 20.10.2020 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП София, потвърден с решение № 53 от 11.01.2021 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорността му по чл. 177 ЗДДС за задължения в общ размер на 12 844,94 лева, представляващи лихви за забава, начислени върху неплатен в законоустановения срок ДДС по доставки, документирани с 10 бр. фактури, издадени от „П. Б. ЕООД за периодите от 01.06. до 31.08.2019 г.
В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществени нарушение на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. На първо място, касаторът оспорва извода на съда за наличие на обективните предпоставки за ангажиране на отговорността му по чл. 177 ЗДДС, а именно, че от събраните по делото доказателства се установява, че не е налице дължим и невнесен данък от доставчика „П. Б. ЕООД, доколкото дължимият ДДС за съответните д. п. м.06, м.07 и м.08.2019 г. е внесен от доставчика след установените срокове със забава. На второ място, касаторът поддържа, че не е доказан и субективният елемент за отговорността по чл.177 ЗДДС, т. е. наличието на знание у получателя, че данъкът няма да бъде внесен. В обобщение иска отмяната на решението и постановяване на друго с отмяната на РА. Претендира разноски.
Ответникът по касационната жалба – директорът на дирекция „ОДОП“ – гр. София при ЦУ на НАП, представляван от юрк. К. оспорва същата и изразява становище за нейната неоснователност. Претендира юрисконсултско възнаграждение.
Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба.
Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:
Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима. Разгледана по същество е и основателна.
Предмет на съдебен контрол пред АССГ е бил Ревизионен акт № Р-22221719006563-091-001 от 20.10.2020 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП София, потвърден с решение № 53 от 11.01.2021 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорността на „Ф. Р. ЕООД по чл. 177 ЗДДС за задължения в общ размер на 12 844,94 лева, представляващи лихви за забава, начислени върху неплатен в законоустановения срок ДДС по доставки, документирани с 10 бр. фактури, издадени от „П. Б. ЕООД за периодите от 01.06. до 31.08.2019 г.
В хода на ревизията е установено, че през данъчните периоди м.06, м.07 и м.08.2019 г. „Ф. Р. ЕООД е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 355 125,00 лева за получени облагаеми доставки по 10 бр. фактури, издадени от „П. Б. ЕООД с предмет на доставките – СМР. От счетоводните регистри и банкови документи е констатирано, че плащанията в общ размер на 2 130 750,00 лева по издадените фактури от „П. Б. ЕООД са наредени изцяло по банков път. Направен е извод за реално осъществени доставки по смисъла на чл. 9 ЗДДС.
Констатирано е със закъснение и след датата на издаване на РД дружеството – доставчик е погасило задълженията си за ДДС за посочените периоди, както следва: - за м.06.2019 г. са платени 26 796,19 лева на 08.07.2020 г.; за м.07.2019 г. са платени 2 406,45 лева на 08.07.2020 г. и 70 639,84 лева на 30.09.2020 г.; за м.08.2019 г. са платени 19 070, 83 лева на 30.09.2020 г.
Към датата на издаване на РА доставчикът „П. Б. ЕООД дължи единствено лихви за забава за невнесения в срок ДДС в общ размер на 12 844,96 лева, както следва: - за м.06.2019 г. в размер на 2 635,17 лева; - за м.07.2019 г. в размер на 8223,09 лева; за м.08.2019 г. в размер на 1 1986,70 лева.
Приходните органи приемат, че нормата на чл. 177 ДДС не ограничава солидарната отговорност на получателя само до главното задължение за ДДС на доставчика, а обхваща и акцесорното задължение за лихви за забава. Налице е първата предпоставка за ангажиране на отговорността по чл. 177 ЗДДС, а именно налице е внесен данък, но със закъснение от доставчика.
На второ място, осъществена е и субективната предпоставка за отговорността на получателя по чл. 177 ЗДДС – лицето е знаело, че данъкът няма да бъде внесен с оглед наличието на следните обстоятелства:
-счетоводното обслужване на доставчика и получателя се извършва от едно и също лице на граждански договор / М. П./; - двете дружества имат един и същ адрес на кореспонденция; - IP адресът, от който са подавани документи за дружествата, е един и същ; - едно и също лице / Е. С./ е извършвал нареждане и теглене на парични средства по банковите сметки на двете дружества.
Установява се, че дължимият ДДС по доставките, по които „Ф. Р. ЕООД е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, е внесен със закъснение в бюджета от доставчика след датата на издаване на РД и съответно, е ангажирана отговорността на получателя само по отношение на лихвите за забава в размер на 12 844,96 лева за д. п. м.06-м.08.2019 г.
Съдът е формирал съображения за законосъобразност на оспорения РА, като е изследвал наличието на материалноправните предпоставки по чл. 177 ЗДДС за ангажиране на солидарната отговорност на РЛ по отношение на лихвите за забава за внесения от доставчика по-късно в бюджета данък. Позовал се е на решение от 20.05.2021 г. по дело С-4/2020 на Съда на Европейския съюз /СЕС/, както и на решение № 5 от 29.03.2021 г. по тълк. дело № 7/2019 г. на Общо събрание на съдиите на първа и втора колегия на Върховния административен съд.
Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно.
По делото няма спор за факти и същите правилно са възприети от първоинстанционния съд.
Систематичното място на чл. 177 ЗДДС в озаглавената "Правомощия на органите по приходите и предотвратяване на данъчни измами" глава XXV от ЗДДС и заглавието на самата разпоредба определят създадения с нея институт като средство за преодоляване на злоупотреби с ДДС чрез създаване на отговорност на лица, различни от платците на данъка. Отговорността е на получателя по облагаемата доставка. Фактическият й състав включва обективни елементи /чл. 177, ал. 1 ЗДДС/: дължим и невнесен от друго лице данък; ползван от получателя данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък, както и субективен елемент /чл. 177, ал. 2 ЗДДС/ - съществуващо или дължимо познание у лицето, че данъкът няма да бъде внесен. Знанието се предполага при кумулативното осъществяване на предпоставките на чл. 177, ал. 3, т. т. 1 и 2 ЗДДС - дължимият данък не е ефективно внесен като резултат за периода от които и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стоки или услуга /по което не се спори/ и облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната.
При действието на чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с 2 от ДР на ДОПК процесуалната тежест да установи предпоставките на отговорността за злоупотреби е за данъчната администрация.
В конкретния случай са налице първите две предпоставки, посочени по-горе, като РЛ е получател по облагаеми доставки за процесните периоди и е упражнил правото на приспадане на данъчен кредит. Като задължено лице по чл. 177 ЗДДС, той попада в кръга на лицата по чл. 14, т. 3 ДОПК и като такова е отговорен както за евентуално невнесен данък от лицето по чл.14, т. 3 ДОПК, така и за задължението за лихви към главното задължение. В този смисъл е цитираната в обжалваното решение практика на СЕС – решение по дело С-4/2020, както и ТР № 5 от 29.03.2021 г. по т. д. №7/2019 г. на ОСС на Върховния административен съд. Съгласно цитираното решение на СЕС, член 205 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност във връзка с принципа на пропорционалност трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национална правна уредба, съгласно която солидарно отговорното лице по смисъла на този член трябва да плати не само размера на данъка върху добавената стойност /ДДС/, който не е внесен от платеца на този данък, но и лихвите за забава, дължими от този платец върху посочения размер, когато е доказано, че това лице е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит, като е знаело или е било длъжно да знае, че посоченият платец няма плати този данък.
Пред касационната инстанция е представен ревизионен акт № П-222211720201422-003-001 от 07.12.2020 г. за поправка на Ревизионен акт № Р-22221720001471-091-001 от 17.11.2020 г., издаден на „П. Б. ЕООД, във връзка с чиито задължения за лихви върху невнесен в срок ДДС за данъчни периоди м.06, м.07 и м.08.2019 г. е ангажирана отговорността на получателя по чл.177 ЗДДДС до размера на непогасените лихви за забава общо в размер на 12 844,96 лева. Съгласно констатациите на стр. 6 от цитирания РА, задълженията за лихвите за забава в размер на 2 635, 17 лева за внесения със закъснение ДДС за м.06.2019 г. в размер на 2 635,17 лева, лихви за забава в размер на 8 223,09 лева за задължението за ДДС за м.07.2019 г. и лихви за забава в размер на 1 986,70 лева за внесения по-късно ДДС за м. 08.2019 г. са прихванати с подлежащи на възстановяване суми /по ЗДДС/ на доставчика „П. Б. ЕООД на 07.12.2020 г. Това ново доказателство следва да бъде взето предвид от касационната инстанция, като съобразно него се обосновава извода за материална незаконосъобразност на оспорения РА, доколкото се установява липсата на дължимо и невнесено акцесорно задължение за лихви във връзка с процесните доставки, извършени от „П. Б. ЕООД, за които на получателя „Ф. Р. ЕООД е вменена отговорност по чл. 177 ЗДДС.
По така изложените съображения, доводите в касационната жалба се явяват основателни и обжалваното решение като неправилно следва да се отмени, като се отмени процесният РА.
С оглед изхода на спора, в полза на касатора следва да се присъдят поисканите разноски за заплатени държавни такси в размер на 152 лева за образуване на първоинстанционното и съдебното производство. Не са претендирани разноски за адвокатско възнаграждение, като липсват доказателства за уговорено и заплатено такова.
Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение
РЕШИ:
ОТМЕНЯ решение № 3630 от 04.06.2021 г. по адм. дело № 2531/2021 г. по описа на Административен съд София град, трето отделение , 13 състав, като вместо него ПОСТАНОВЯВА:
ОТМЕНЯ по жалбата на „Ф. Р. ЕООД Ревизионен акт № Р-22221719006563-091-001 от 20.10.2020 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията при ТД на НАП София, потвърден с решение № 53 от 11.01.2021 г. на директора на дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ - гр. София при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорността му по чл. 177 ЗДДС за задължения в общ размер на 12 844,94 лева, представляващи лихви за забава, начислени върху неплатен в законоустановения срок ДДС по доставки, документирани с 10 бр. фактури, издадени от „П. Б. ЕООД за периодите от 01.06. до 31.08.2019 г.
ОСЪЖДА Национална агенция по приходите да заплати на „Ф. Р. ЕООД, [ЕИК] разноски в общ размер на 152 лева.
Решението не подлежи на обжалване.
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ СВЕТЛОЗАРА АНЧЕВА
секретар:
Членове:
/п/ М. П. п/ ВЕСЕЛА ПАВЛОВА