Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на „Дева“ ООД със седалище и адрес на управление: с. К., община К., област Ш., ул. „Ивайло“ № 5 /съдебен адрес: гр. В., ул. "К. М" № 17/, подадена чрез процесуалния му представител адв. Н.С, против решение № 969/16.05.2019 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. д. № 2505/2018 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт /РА/ № Р-03002717006523-091-001/22.05.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - Варна при ЦУ на НАП с решение № 174/10.08.2018 г., и е присъдено в полза на ответника юрисконсултско възнаграждение в размер на 16 789.47 лв. С определение № 1630/20.06.2019 г., постановено по същото дело, е оставена без разглеждане молбата на директора на Дирекция „ОДОП" - Варна при ЦУ на НАП за изменение на постановеното решение в частта му за разноските. Това определение се обжалва с частна жалба от директора на Дирекция „ОДОП" – Варна, приподписана от юрк.. Е с приложено към нея пълномощно. І. По касационната жалба на „Дева“ ООД:

С твърдения за неправилност на решението, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3, предложение първо и второ АПК, касаторът „Дева“ ООД претендира отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА, както и да му се присъдят направените разноски за двете съдебни производства. Конкретно доводите в касационната жалба са следните:

1. неправилност на приетото от съда, че е доказано основанието по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК;

2. некредитиране на съдебно-счетоводната експертиза от съда без мотиви /същата установява редовно водено счетоводство и липсата на достатъчно налични стоки, за да се осъществят твърдените от приходната администрация доставки/;

3. некредитиране на дадените писмени обяснения и гласните доказателства, установяващи, че складовата програма се е ползвала за вътрешна отчетност и при извършени продажби от шофьорите е имало дублиране на стокови разписки, налагащо изписването повторно на едни и същи стоки, съответно изкуствено въвеждане на наличности, поради изчерпването им;

4. органът по приходите не е доказал реалното осъществяване на доставките, а именно: приемане и предаване на стоките, транспортирането им; заплащането им; счетоводното им заприхождаване.

Ответникът по касационната жалба - директор на Дирекция "ОДОП" – Варна при ЦУ на НАП - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк.. Е по съображения, изложени в писмена молба от 21.11.2019 г., и заявява искане да бъде потвърдено оспореното първоинстанционно решение, както и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни производства в размер на 33 578.94 лв. и депозит за вещо лице в размер на 350 лв.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна, поради следните съображения:

Предмет на съдебен контрол в производството пред Варненския административен съд е бил РА № Р-03002717006523-091-001/22.05.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден от директора на Дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП с решение № 174/10.08.2018 г. Със същия върху данъчна основа, определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК във връзка с констатирано обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК /данни за укрити приходи/ за ревизираните данъчни периоди от 01.01.2013 г. – до 31.12.2016 г. са установени: задължения за ДДС в размер на 1 783 585. 81 лв. с лихва за забава в размер на 573 583.28 лв.; корпоративен данък за 2013 г., 2014 г., 2015 г. и 2016 г. в общ размер 49 434.97 лв. ведно с лихви за несвоевременното му внасяне в общ размер 13 219.33 лв.

Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на Варненския административен съд като валидно и допустимо, постановено в съответствие с приложимите материалноправни норми. Не са налице твърдените от касатора съществени процесуални нарушения, свързани с некредитиране на снъдебно-счетоводната експертиза и на гласните доказателства.

Правилно е приел съдът, че оспорването на РА е допустимо, както и че РА не страда от пороци, обуславящи неговата нищожност. В производството по издаването на акта не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. По реда на чл. 40, ал. 1 ДОПК органите по приходите са предприели действия по обезпечаване на доказателства чрез копиране на информация от и на технически носители. Действията не са били оспорени по реда на чл. 41 ДОПК.Уената от него фактическа обстановка е следната:

Ревизираното дружество упражнява дейност търговия на едро и дребно с пакетирани хранителни стоки. В търговския обект е имало въведен в експлоатация електронен касов апарат, дерегистриран на 19.05.2015 г., на която дата е регистриран друг електронен касов апарат. Регистрирани са в сървара на НАП и 4 фискални принтери, свързани с компютърни конфигурации с инсталиран програмен продукт „М. С. П“. Според констатациите в ревизионния доклад /РД/ със свидетелство 546 е одобрено фискално устройство /фискален принтер/ модел Термол FP01-KL, който работи само в състава на компютърна касова система, изпълняваща функциите на електронен касов апарат с фискална памет, от което следва, че управлението на фискалните принтери е осъществено именно от ползвания от дружеството продукт „М. С. П“ и че наличният в обекта софтуер се използва за отчитане на извършваните продажби. Съхранената в базата данни на програмния продукт информация е изчерпателна по отношение на ежедневните доставки и извършените плащания във връзка с тях, ежедневните продажби и извършените плащания във връзка с тях, видове, количества и единични цени на различните артикули, контрагентите на дружеството, както по покупките, така и по продажбите, имената на операторите, въвеждали данните. Установено е, че данни са въвеждани от съдружниците, продавачите и продавачите-разносна търговия. Съдебно-техническата експертиза /СТЕ/ потвърждава, че програмният продукт „М. С. П“ дава възможност да се извършват всякакви операции по продажби, приходи, издаване на фактури, касови бонове и стокови разписки, но дали ще има такива зависи от това да се укаже чрез настройката на програмата. Отново според СТЕ между програмния продукт „М. С. П“ и счетоводният софтуер, използван от дружеството, няма пряка връзка, тъй като осчетоводяването е ставало с друг продукт, т. е. данните от програмата са извличани и поставяни в продукта за осчетоводяване, като по този начин възможностите на продуктите на дружеството „Микроинвест“ не са използвани. Според съдебно-счетоводната експертиза /ССЕ/ в счетоводството на жалбоподателя стоките са заприхождавани само стойностно без партидни номера на стоки и партидни номера на групи стоки. Стоково-материалните запаси не са отразявани аналитично. Изписването им също е само стойностно. Стойността на изписаните стоки е определяна като с процента прилагана надценка е намаляван приходът от продажби на стоките, отразен по сметка 702. Така определената стойност е отразявана счетоводно по кредита на сметка 304 „Стоки“.

Конкретният анализ на информацията от компютърната система в търговския обект е обективирана в протокол № П-03002717097042-073-001/29.09.2017 г. Извършена е съпоставка на стойността на заприходената по дебита на сметка 304 стока по години и записите в таблица tOperation /стойност на доставените стоки без ДДС/ по години, при което са констатирани различия, потвърдени и от ССЕ, които са следните: за 2013 г. - разлика в повече по програмата – 1 970 252.21 лв.; за 2014 г. - разлика в повече по програмата – 2 140 318.89 лв.; за 2015 г. - разлика в повече по програмата – 2 453 175.47 лв.; за 2016 г. - разлика в повече по програмата – 2 256 922.68 лв. Констатирана е и разлика между декларираните покупки от „Дева“ ООД в дневниците за покупките и отразените продажби с получател „Дева“ ООД в дневниците за продажбите на доставчиците, регистрирани по ЗДДС лица. Извършено е сумиране на продажбите по месец и година, установена е отчетната стойност на продадените стоки за всяка една от процесните години и стойността на продажбите /общо отчетна стойност на продадените стоки - 31 495 021.33 лв., а стойността им – 33 611 181.88 лв./ Анализирани са плащанията /в брой, по сметка с кредитна карта/ и общата й сума съответства на сумата от продажбите на стоки. Установена е разлика между приходите, отчетени в програмата, и тези по сметка 702 и начисления ДДС по сметка 4532 в размер на 10 799 820.77 лв.

Вярно е, че в РД не са изброени всички фактури, по които са получени стоки, и които не са намерили отражение в счетоводството, но с оглед огромния брой записи в програмата, потвърдено и от вещото лице по назначената ССЕ, това е обяснимо. Във връзка с обосноваване на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК в РД освен на констатациите в протокола, описани по-горе, има позоваване и на конкретни примери, които са следните: Фактура № 712803/02.10.2016 г., издадена от „ЧЕХ – Й. Новосад“ ООД, не е отразена в счетоводството, независимо, че плащането по нея е по банков път. Независимо от това получаването на стоката е отразено в програмния продукт с наименование на всяка от стоките по нея, количество, ед. цена, ед. цена с ДДС, обща цена в лева с ДДС. Даден е пример с регистрирани в програмния продукт през м. януари 2013 г. 11 продажби към „Агрогруп“ ЕООД, за които са издадени фискални бонове от фискалните принтери, свързани с програмния продукт, но е издадена фактура само за една от тези продажби. В програмата са въвеждани внесените от шофьорите суми, т. е. отчетените от тях при продажби на стоки във връзка с осъществяваната разносна търговия. Установени са системно и ежедневно внасяни суми от продажби от шофьори – Р., Й., П., А., Ц. и П. в периода 2013 г. – 2016 г. Същите в общ размер 8 709 269.66 лв. са отчетени като „други приходи“, но не са отнесени към конкретен клиент, което обяснява липсата и на счетоводното им отчитане като приходи от продажби. Друг пример са доставките към „ВОФ Супермаркет Р.“ NL821140012B01, във връзка с които също са констатирани счетоводно отчетени приходи в по-малък размер от действително получените.

С оглед установените факти правилно е прието в оспореното първоинстанционно решение, че приходните органи са доказали наличието на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК – наличие на данни за укрити приходи. Законосъобразно е в тази връзка позоваването в РД на чл. 54, ал. 3 ДОПК, според която разпоредба данните са създадени или ползвани от субекта, ако се съдържат в компютрите или други технически носители, намиращи се мястото, където той осъществява търговската си дейност. Поради това фактическата обстановка по настоящия спор е различна от тази, във връзка с която е постановено решението на СЕС от 5 октомври 2016 г. по дело С-576/2015, М.М.П на стоки и тяхната реализация от „Дева“ ООД в процесните периоди от време е установено именно от данните, създадени и ползвани от дружеството. Размерът на неотчтените приходи от продажби – също.

Описаните по-горе констатации не са опровергани от жалбоподателя по реда на чл. 124, ал. 2 ДОПК чрез заключението на вещото лице по назначената ССЕ. Както е посочил съдът в мотивите на своето решение, жалбоподателят не е доказал чрез СТЕ твърденията си, че двукратно са съставяни чрез програмата стокови разписки – веднъж при получаването на стоките от шофьорите, извършващи разносна търговия, и втори път след продажбата им, за да може да бъде издадена фактура. Според СТЕ е невъзможно извършването на оглед на място на конфигурацията и инсталирания софтуер, тъй като според обясненията на управителя Н.Т, тя вече не съществува, а според дадените от него обяснения в открито съдебно заседание, проведено на 27 март 2019 г., компютърът гръмнал и се наложило да бъде сменен. От показанията на свидетеля Н.Ж тези факти също не се установяват. При разпита си той е заявил, че дава на шофьорите кочан с празни стокови разписки при натоварването на камиона, които те попълват при доставката на стоките. Според показанията на свидетелката Георгиева въз основа на представените й ръчно попълнени стокови разписки от шофьорите тя изписва стоката и издава фактури, а сутринта изписва стоката, която са натоварили. Заявява, че не знае как се изваждат от програмата стоките, които са върнати, и че се е случвало да няма наличност по програмата. Тогава управителката завежда количества изкуствено, за да се издаде стокова разписка. Обстоятелството, че е невъзможно всеки ден всеки шофьор да продаде изцяло натоварените стоки, не е спорно. Спорен е въпросът за това дали стоките са отчитани в програмата като върнати или не и дали има двукратно изписвани едни и същи стоки. Според направения анализ на информацията от програмата, органите по приходите са констатирали наличието на върнати стоки както от клиенти на дружеството, така и от шофьорите, и тези данни видно от таблицата на стр. 35 от РД са съобразени. Коментирани са покупките и продажбите на два произволно избрани артикули /картофи и кашкавал „Лудогорие“/ и с оглед начина на изписването на стоката при продажби в програмата на принципа първа входяща първа изходяща е прието за установено, че в края на периодите има наличности. Тези констатации не са опровергани нито от показанията на свидетелката Георгиева, нито чрез заключението на вещото лице по СТЕ. Дори и да е унищожена програмата, поради повреда на компютъра, както твърди жалбоподателят, то задача на вещото лице е можело да се възложи и при използването на вече свалената на трите диска информация от нея в хода на ревизионното производство.

Касаторът не е възразявал при оспорването на РА по административен ред, при оспорването му пред административния съд и с касационната си жалба против начина на определяне на данъчната основа за облагане по реда на ЗКПО и ЗДДС. Не е възразявал против непризнатото право на данъчен кредит по фактури, по които получател е друго дружество; против непризнатите разходи за амортизации; против направените корекции на приспаднатата данъчна загуба и установените като дължими допълнителни лихви върху авансовите вноски. В тези си части РА също правилно е потвърден от първостепенния съд като издаден в съответствие с приложимите материалноправни норми. По така изложените мотиви решението на Административен съд – Варна като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила.

По частната жалба на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна:

Същата като подадена в срока по чл. 230 АПК от надлежна страна, за която оспореното определение е неблагоприятно и против подлежащ на обжалване съдебен акт е допустима, а разгледана по същество, неоснователна, поради следното:

Искането на страната правилно е преценено от административния съд като такова за изменение на решението в частта му за разноските, доколкото с него е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 16 789.47 лв., а претенцията й е за присъждане на още 350 лв., представляващи платен депозит за вещи лица. Липсата на списък за разноските е процесуална пречка за това страната да иска изменение на решението в частта му за разноските. Като е приел искането за недопустимо, съдът е постановил правилно определение за оставянето му без разглеждане и прекратяване на производството. Така постановеното определение е в съответствие с приетото Тълкувателно решение № 6 от 06.11.2013 г. по тълкувателно дело № 6/2012 г. на ОСГТК ВКС /т. 8 и т. 9/. Според т. 2 от същото решение страната следва да представи списък за разноски по чл. 80 ГПК, дори когато е направила само един разход в производството, за който е представено доказателство. Определението като правилно следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. На основание чл. 161, ал. 1 ДОПК на ответника се присъждат разноски съобразно отхвърлената част от жалбата. На администрацията вместо възнаграждение за адвокат се присъжда за всяка инстанция юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното възнаграждение за един адвокат. Този размер е определен в Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в чийто чл. 1 е регламентирано, че възнаграждението за оказваната от адвоката правна помощ се определя по свободно договаряне въз основа на писмен договор с клиента, но не може да бъде по-малък от определения в тази наредба минимален размер за съответния вид помощ. Определено по реда на чл. 8, ал. 1, т. 6 от тази наредба юрисконсултското възнаграждение е в размер на 16 789.47 лв., т. е. в размера, в който е присъдено с оспореното първоинстанционно възнаграждение.

Мотивиран така, Върховният административен съд, първо отделение РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 969/16.05.2019 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. д. № 2505/2018 г.

ОСТАВЯ В СИЛА определение № 1630/20.06.2019 г., на Административен съд – Варна, постановено по адм. д. № 2505/2018 г.

ОСЪЖДА „Дева“ ООД със седалище и адрес на управление: с. К., община К., област Ш., ул. „Ивайло“ № 5 да заплати на НАЦИОНАЛНА АГЕНЦИЯ ЗА ПРИХОДИТЕ - Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП - гр. В. юрисконсултско възнаграждение в размер на 16 789.47 лв. /шестнадесет хиляди седемстотин осемдесет и девет лева и четиридесет и седем стотинки/.

Решението не подлежи на обжалване.