Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) /ДОПК/.
Образувано е по касационната жалба на "Юлистера" ЕООД, ЕИК 128564004 със седалище и адрес на управление: гр. Т.д, ул. „В. А“ № 8, подадена чрез процесуалния му представител адв. В.С, против решение № 1140/27.05.2019 г. на Административен съд – Пловдив, постановено по адм. д. № 2209/2018 г., с което е отхвърлено оспорването му на ревизионен акт /РА/ № Р-16002617006472-091-001/18.04.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с решение № 341/18.06.2018 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ – Пловдив при ЦУ на НАП, и в полза на ответника е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 500 лв.
В касационната жалба се твдърди неправилност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, съществени процесуални нарушения и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Претендира се отмяна на решението и присъждане на разноски за всички инстанции.
Ответникът по касационната жалба - директор на Дирекция ОДОП – Пловдив – оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк.. К и заявява искане да бъде оставено в сила първоинстанционното решение, както и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции.
Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:
Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна, поради следните съображения:
Предмет на съдебен контрол в производството пред Пловдивския административен съд е бил РА № Р-16002617006472-091-001/18.04.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с решение № 341/18.06.2018 г. на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ – Пловдив при ЦУ на НАП, с който не са признати отчетените от "Юлистера" ЕООД по сметка 609 „Други разходи“ разходи за командировки, както следва: за 2014 г. в размер на 2 080 лв., за 2015 г. – 1 540 лв. и за 2016 г. – 860 лв., и на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО с тях е увеличен финансовият резултат на дружеството за посочените години. В резултат на това е коригирана декларираната загуба без да са установени допълнителни данъчни задължения. При установената фактическа обстановка решаващият орган е потвърдил акта на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО.
С решението си Пловдивският административен съд е приел, че РА е валиден акт, издаден от компетентни органи след проведено ревизионно производство, възложено от компетентен орган, в което не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Обосновал е извод за неговата материална законосъобразност с оглед наличието на правното основание чл. 26, т. 2 ЗКПО, според който не се признават за данъчни цели счетоводните разходи, които не са документално обосновани. Изложил е съображения за това, че за да бъдат документално обосновани разходите за командировки, заповедите за командировки следва да отговарят на изискванията в чл. 9, ал. 1 от Наредба за командировките в страната /НКС/, а процесните не съдържат данни за длъжността на командированите лица. Наред с това не е изпълнено изискването на чл. 29, ал. 1 от наредбата, тъй като липсват отчети за извършената работа и становище по тях от ръководителя.
По отношение на И.З съдът е констатирал, че според уведомлението по чл. 62, ал. 4 КТ е назначен на длъжност „техник, механик шивашко производство“, но е командирован със задача „шофьор“, което обстоятелството се установява и от представените пътни листове. А. З беше назначен на длъжност шофьор, то на основание чл. 6, ал. 1 НКС вр. пар. 3 ДР ПМС № 133 от 14.07.1993 г. същият не се счита командирован, тъй като липсват данни за пренощуване. По отношение на Ю.С съдът е обосновал извод, че на основание чл. 33, ал. 1, т. 1 ЗКПО разходите за командироването й не следва да се признаят, тъй като тя не е в трудови или извънтрудови правоотношения с „Юлистера“ ЕООД.
Така постановеното съдебно решение е валидно и допустимо, постановено от родово и местно компетентен съд съгласно чл. 156, ал. 1 ДОПК в приложимата редакция, по допустимо оспорване на РА, потвърден с решението на решаващия орган, от процесуално легитимирано лице и в срока по чл. 156, ал. 1 ДОПК. Същото е материално законосъобразно и при постановяването му не са допуснати твърдените в касационната жалба съществени процесуални нарушения.
Правилно е прието в РА и в оспореното съдебно решение, че за да бъдат признати за данъчни цели разходите за командировки, е необходимо на първо място да са изпълнени изискванията на чл. 33 ЗКПО. Даденото от съда тълкуване на чл. 33, ал. 1, т. 1 ЗКПО е съобразено с изискването на чл. 46, ал. 1 ЗНА то да е в смисъла, който най-много отговаря на други разпоредби, на целта на тълкувания акт и на основните начала на правото на Р. Б. За да бъдат признати за данъчни цели разходите за командировки на управителя на дружеството, съгласно чл. 33, ал. 1, т. 1 ЗКПО е необходимо между него и данъчно задълженото лице да е налице правоотношение, възникнало по силата на сключен договор за възлагане на управлението по чл. 141, т. 7 ТЗ. Това е така, защото според цитираната разпоредба на ЗКПО се признават разходите за пътуване и престой на физически лица, които са в трудови или извънтрудови правоотношения с данъчно задълженото лице, включително на неговите управители и членове на неговите контролни органи. Граматическото и смислово тълкуване на „включително“ налага именно този извод, тъй като ако то липсваше в текста и управителите, съответно членовете на контролните органи, бяха изброени след лицата с трудови и извънтрудови правоотношения, то тогава би могло да се приеме, че по отношение на управителите е достатъчно вписването им като такива в търговския регистър. Това тълкуване отговаря изцяло на следващите разпоредби на чл. 33 – ал. 1, т. 2, б. „а“ и б. „б“ и ал. 2. Според чл. 33, ал. 1, т. 2, б. „а“ ЗКПО признават се за данъчни цели разходите за пътуване и престой на физическото лице – собственик на предприятието на едноличния търговец. Това произтича от факта, че от правна гледна точка става въпрос за едно и също лице, т. е. за разлика от ЕООД при ЕТ е налице един правен субект и за целите на облагането физическото лице - собственик на ЕТ, е и данъчно задължено лице, т. е. няма как да се изисква наличието на договорно правоотношение между тях. Едноличното дружество с ограничена отговорност и физическото лице - собственик на капитала на дружеството обаче са два различни правни субекта. От правна гледна точка, макар и едноличен, собственикът на дружеството има статут на съдружник в него, а сгласно чл. 33, ал. 2 ЗКПО не се признават за данъчни цели счетоводните разходи за пътуване и престой на акционерите или съдружниците, когато те извършват пътуването и престоя в качеството си на акционери или съдружници. Това тълкуване не противоречи на пар. 1, т. 26, б. „и“ ДР ЗДДФЛ в приложимата редакция, според който трудови правоотношения са и правоотношенията, независимо от основанието за възникването им, със съдружници и член-кооператори, както и с акционери, притежаващи повече от 5 на сто от капитала на акционерното дружество, за полагане на личен труд в дружествата и кооперациите, в които те са съдружници, член-кооператори или акционери. Текстът има предвид правоотношения, свързани с полагане на личен труд, независимо от основанието за възникването им, като вписването на съдружника в търговския регистър не е основание за възникване на такова правоотношение между него като физическо лице и дружеството като юридическо лице.
С оглед изложеното разходите за командировка на управителя на "Юлистера" ЕООД, който няма сключен договор за управление с дружеството, правилно не са признати с РА и правилно съдът е потвърдил акта като издаден в съответствие с материалноправната разпоредба на чл. 33, ал. 1, т. 1 ЗКПО.
Правилни са изводите на административния съд и по отношение на разходите за командировките на И.З, който по силата на сключения трудов договор изпълнява длъжността „техник, механик шивашко производство“, но е командирован със задача „шофьор“. Съгласно чл. 121, ал. 1 КТ, когато нуждите на предприятието налагат, работодателят може да командирова работника или служителя за изпълнение на трудовите му задължения извън мястото на постоянната му работа. Не е спорно, че с представените заповеди за командировки работникът не е бил командирован от работодателя си за изпълнение на трудовите му задължения, така както са уговорени, а само и единствено да осъществи транспорта на друго командировано лице. Отделно от това, както е приел и съдът, ако това лице по силата на сключения трудов договор заемаше длъжността „шофьор“, то на основание чл. 6, ал. 1, т. 1 НКС шофьорите, както и останалите изброени в разпоредбата работници от локомотивни и други превозни бригади, шофьори, летци, моряци, ловни и риболовни надзиратели от подвижната охрана и др. не се считат командировани, когато извършват постоянната си работа през време на пътуването. Не е доказана предпоставката по пар. 3 от ПМС № 133 от 14 юли 1993 г. за приемане на Наредба за допълнителните и други трудови възнаграждения, пътуването да е свързани с нощуване в друго населено място (обект) извън местодомуването, за да се заплащат командировъчни дневни пари по размерите, определени с НКС, както и да се заплащат квартирни пари по условията на същата наредба.
За да бъдат документално обосновани разходите за командировки в изпълнение изискването на чл. 26, т. 2 ЗКПО, заповедите за командировките следва да отговарят по съдържание на изискванията в чл. 9, ал. 1 от НКС, както и да е изпълнено изискването на чл. 29, ал. 1 от наредбата командированият да даде отчет за извършената работа в 3-дневен срок след завръщането си от командировка, а ръководителят в 5-дневен срок да вземе становище по отчета. Процесните заповеди за командировки на Л.Г, Н.Я, И.З и Ю.С не отговарят на посочените изисквания. Преценката за доказаност на предпоставката на чл. 33, ал. 1 ЗКПО за признаване на разходите, а именно пътуването и престоят да се свързани с дейността на данъчно зъдълженото лице, се извършва именно въз основа на отчета за извършената работа по време на конкретното пътуване и престой, а такива отчети липсват. Поради това представените от жалбоподателя доказателства за наличието на търговски отношения с търговците, в чийто обекти са командировани изброените по-горе лица според част от заповедите за командировки, не установяват наличието на връзката, регламентирана в чл. 33, ал. 1 ЗКПО. Тъй като тези доказателства, не могат да установят релевантен за спора факт, който би променил постановения от първоинстанционния съд изход от спора между страните, необсъждането им подробно в мотивите на оспореното решение не представлява съществено процесуално нарушение, налагащо отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг съдебен състав.
По така изложените съображения настоящата касационна инстанция преценява касационната жалба за неоснователна, а оспореното с нея първоинстанционно съдебно решение за правилно постановено без да са допуснати от съда сочените от касатора съществени нарушения на съдопроизводствените правила, след логически обоснована преценка на доказателствата и доказателствените факти и в съответствие с приложимите материалноправни норми, поради което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на разноски за касационното производство, представляващи юрисконсултско възнаграждение в претендирания в писмените бележки размер. За производството пред първата инстанция е присъдено юрисконсултско възнаграждение.
Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо от АПК и чл. 161, ал. 1 от ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА решение № 1140/27.05.2019 г. на Административен съд – Пловдив, постановено по адм. д. № 2209/2018 г.
ОСЪЖДА "Юлистера" ЕООД, ЕИК 128564004 със седалище и адрес на управление: гр. Т.д, ул. „В. А“ № 8 да заплати на Национална агенция за приходите - Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Пловдив разноски за касационното производство в размер на 500 лв. (петстотин лева).
Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.