Производство по чл. 208 и сл. от АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано по касационна жалба на Д. Г. Д. от [населено място], [улица], чрез адв. М. Д. Ф., против Решение №1469 от 14.08.2017г. на Административен съд Пловдив по адм. д.№ 804/2017г. в частта му, с която е отхвърлена жалбата на касатора против Ревизионен акт № Р-16001616003351-091-001/07.12.2016г., на органи по приходите при ТД на НАП – гр. П., потвърден и изменен с Решение № 96/22.02.2017 г. на Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно – осигурителна практика” - гр. П., в частта му, с която на оспорващия за периоди от 2008 г. до 2011 г., са определени допълнителни задължения :

=за данък върху доходите по чл. 48 от ЗДДФЛ, в общ размер на 3 525, 84 лв. и съответни лихви;

=както и задължения за задължителни осигурителни вноски: за здравно осигуряване /ЗО/ в общ размер на 1 962, 40 лв. и съответни лихви; за ДОО в общ размер на 2 688 лева и съответни лихви; за ДЗПО-УПФ в размер на 1 050 лева и съответни лихви за периода след 15.02.2011г.

В касационната жалба се твърди, че решението е постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в необосновани констатации за укрити приходи от продажби на стоки.

Фактическите изводи за това били основани предимно на получена по реда на административното сътрудничество декларация на гръцки търговец за продажба на стока на [фирма] и превоза й от ревизираното физическо лице и обяснения на представляващите [фирма], отричащи получаването на стоката. Без основание съдът приел, че е недоказано твърдението на ревизирания, че той само е превозвал стоките, но не е получил собствеността им, нито е реализирал приход от продажбата й; в същото време, необосновано съдът приел за истински обясненията на представляващите [фирма], че не са наемали г-н Д. за превоз на стоки от Гърция и не го познават, при положение, че по двете фактури, по които тази фирма признала получаването на стоката, превозът бил извършен именно от ревизираното лице. Обстоятелството, че [фирма] не е осчетоводило разходи за превоз на процесната стока и получаването й не означава, че стоката не е получена, още повече че в подкрепа на обратния извод са обясненията на придружаващи превоза на стоката лица, разпитани като свидетели.

Решението е необосновано и във връзка с приетата за доказана реализация на стоката от ревизираното лице чрез продажбата й с 10 % надценка чрез търговския обект на регистрирания от майка му едноличен търговец. При това, не е съобразен нито предметът на дейност на ЕТ и спецификата на търговския обект/за продажба на закуски/, нито периода, в който РЛ е работило в това предприятие; нито за кого следва да бъде приходът от продажба - за РЛ или за ЕТ.

При потвърждаването на определената в РА данъчна основа за облагане изобщо не били взети предвид и обсъдени възраженията на жалбоподателя относно процента надценка, както и признаването на транспортните разходи, свързани с твърдения приход.

Неправилно съдът потвърдил и установените задължения за ЗОВ.

Иска се отмяна на решението в посочената част и отмяна на РА в съответната част, както и присъждане на разноски.

Ответникът по касационната жалба – Директорът на Дирекция „ОДОП“ Пловдив при ЦУ на НАП, чрез юрк.П., оспорва жалбата по съображения в писмена защита. Иска оставяне в сила на решението и присъждане на юрисконсултско възнагражгдение.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира касационната жалба процесуално допустима, а по съществото й съобрази следното:

От фактическа страна първоинстанционният съд приел:

Д. Д. е бил собственик на [фирма] който не е пререгистриран по ТЗ (ТЪРГОВСКИ ЗАКОН) и към момента е с прекратена регистрация, считано от 01.01.2012г.

Ревизираното лице е подало ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ за 2010 г. – вх. № 6450001401/29.04.2011г., в която е декларирало само доходи от трудови правоотношения. За другите ревизирани периоди ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ не е подадена.

РЛ е работило на трудов договор в [фирма], собственост на майката на жалбоподателя. Дейността на тази фирма е търговия на дребно с хранителни стоки в магазин в [населено място] и производство и продажба на закуски.

При ревизията е констатирано, че за периода от м. 01.2008г. до м. 09.2008г. и от м. 10.2010г. до м. 11.2010г. за лицето са внасяни здравни осигуровки по трудов договор от работодателя [фирма].

За времето от м. 10.2008г. до м. 01.2009г. задълженото лице е получавало обезщетение за безработица и осигурявано от НОИ.

През останалите ревизирани периоди за него не са внасяни ЗО и е с прекъснати здравноосигурителни права.

В периода 12.12.2008г. - 27.12.2011г. г-н Д. е поръчвал и закупувал стоки от [фирма] Гърция, VAT №[номер], плащайки в брой и посочвайки като получател [фирма], със седалище в България, при което на българското дружество са издадени 138 бр. инвойс фактури, посочени на стр. 4-8 от ревизионен доклад по периоди, стойност и данни за използваните при транспорта моторни превозни средства.

Закупените от гръцкия доставчик стоки са хранителни продукти - млечни изделия, захар, сокове, кафе и т. н., предназначени за продажба на дребно.

Ревизираното лице е поддържало пред административния съд, поддържа и в касационната жалба, че само е превозвало стоката по заявки на [фирма] от [населено място] до С. З, но не е придобивало собствеността й. При това не са съставяни никакви документи.

За да отхвърли жалбата на ревизираното лице в посочената част, първоинстанционният съд :

= е приел за обосновани констатациите на приходните органи за доказано основание за извършване на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК, най-малко поради безспорното обстоятелство, потвърдено в обясненията на ревизираното лице, за извършване на транспортни услуги по превоз на процесната стока от Гърция до България / чл. 122, ал. 1, т. 1 вр. т. 2 от ДОПК/; не е било спорно и че тази извършвана от жалбоподателя дейност не е с инцидентен характер и е насочена към реализиране на печалба;

=като е съобразил обръщането на доказателствената тежест по чл. 124 от ДОПК и я е указал на страните, съдът е приел, че твърденията на оспорващия, че е закупувал стоките от името и за сметка на [фирма], не са подкрепени с доказателства. Приел е, че тезата на органите по приходите за лична реализация на стоките на вътрешния пазар се подкрепя от безспорните обстоятелства, че жалбоподателят сам е правил поръчките, плащал е със свои налични парични средства, получавал е стоката и я е транспортирал до България. Така собствеността върху стоката е прехвърлена от гръцкия доставчик към получател от България като първото по веригата лице, което е придобило владение върху тях е именно оспорващият;

=е приел, че дори да се кредитират свидетелските показания, те не обосновават убедително обратни фактически изводи

Решението е обосновано, при постановяването му не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила и материалният закон е приложен правилно.

Настоящият състав на касационната инстанция намира за обосновани на събраните доказателства решаващите фактически и правни изводи на първоинстанционния съд, че вписването на данните на [фирма] в издадените от гръцкия доставчик фактури, само по себе си, не е доказателство за прехвърляне на правото на собственост върху съответните родово-определени вещи, след като липсват данни за постигнато между посочения получател и доставчика съгласие по предмета на доставката пряко или чрез посредник, както и че стоките не са индивидуализирани и получени от дружеството. Наличието на тези данни във фактурите изискват единствено обсъждане на задължение за дружеството да декларира доставките като вътреобщностно придобиване /ВОП/ и респективно да начисли съответния размер на дължимия се ДДС. Това обаче няма отношение към настоящия процес. Т.о на жалбоподателя, повторено и в касационната жалба, че е получил стоката от чуждо име и за чужда сметка, подлежи на доказване, а писмени доказателства за това не са представени нито в ревизионното производство, нито пред съда по същество.

При безспорно установеното предаване на стоките от гръцкия доставчик на ревизираното лице и при липса на доказателства за възложена транспортна услуга от страна на [фирма],, заявки за закупуване, плащане и последващо предаване на стоките на [фирма], съдът обосновано е приел за недостатъчно убедителни събраните гласни доказателства за подкрепа на фактически извод, че собствеността върху стоката е преминала направо върху дружеството [фирма], а ревизираното лице е извършило само транспортната услуга по превоза й.

Обстоятелството, че [фирма] е била получател по две изолирани доставки от същия гръцки търговец при твърдяния от ревизираното лице механизъм на доставка може да бъде само косвено доказателство относно спорния по делото фактически въпрос.

В подробно обсъдените от съда писмени обяснения на ревизирания в ревизионното производство няма никакви конкретни твърдения как дружеството [фирма] е възлагало транспортирането на стоката и как я е заявявало на гръцкия продавач. Това са обстоятелства, които ревизираното лице не е можело да не знае при твърдяния от него механизъм на доставките. Единствено обстоятелството, че лицето е знаело мобилните телефони на представляващите [фирма] не може да бъде годна опора на изводи, че твърденията му са истински, както се поддържа в касационната жалба. В първото от тези обяснения ревизираното лице е заявило, че изобщо не знае за кого е товарило стоката в Гърция. В искането за даването на тези обяснения изрично е зададен въпросът коя е фирмата, възложител на превоза и на този въпрос г-н Д. е отговорил, че не си спомня и че не е получавал плащане за превоза.

Неоснователни са касационните оплаквания във връзка с необосноваността на решението относно реализацията на стоката. Как точно е реализирана получената от ревизираното лице стока: чрез продажбата й на дружеството [фирма] или по друг начин не следва да се изисква от данъчната администрация да установи при особения процесуален ред на облагане „по аналог“. Обективните факти са, че получената стока не е налична при ревизираното лице и това прави допустима презумпция, че данъчнозадълженото лице впоследствие е продало посочените стоки на трети лица, при което следва да се определи данъчната основа за продажбите на посочените стоки на базата на фактите, които са известни. По този въпрос по аналогия е приложимо тълкуването на разпоредби на Директивата за ДДС в Решение от 05.10.2016г. по дело С-576/15 на Съда на ЕС. При определянето на данъчната основа е взет предвид среден процент надценка, като никакви други доводи не са правени и доказателства са събирани в първоинстанционния процес. Н.а на доказателствата не може да бъде касационно основание за отмяна на първоинстанционното решение.

Първоинстанционният съд е приложил правилно материалния закон при така установените факти. Съгласно чл. 26, ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от стопанска дейност като едноличен търговец е формираната по реда на ЗКПО (ЗАКОН ЗА КОРП. П. О) /ЗКПО/ данъчна печалба, включваща и финансовия резултат от прехвърляне на предприятието на едноличния търговец без заличаване на едноличния търговец от търговския регистър. Според ал. 7 на същия член по реда на ал. 1-6 се облагат и доходите от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по смисъла на ТЗ (ТЪРГОВСКИ ЗАКОН) /ТЗ/, но не е регистрирано като едноличен търговец.

Предпоставките за облагане по реда на чл. 26 от ЗДДФЛ са две – получени доходи от стопанска дейност, имаща системен характер и насочена към реализиране на печалба и физическото лице да е търговец по смисъла на ТЗ, макар и нерегистрирано като такова. Съгласно чл. 1, т. 14 от ТЗ качеството търговец се определя от вида на извършваната дейност и конкретно налице ли е извършване по занятие покупка на стоки, с цел продажба. Във всеки един случай е необходимо да се извърши субективна преценка дали е налице системност и извършване по занятие. По делото не е имало спор, че е налице системност и извършване по занятие по отношение закупуването на процесните стоки, а предвид значителният им обем те не може да са предназначени за лично ползване.

Първоинстанционното решение е правилно и в частта на установените осигурителни задължения. Правилно съдът е приел, че съответното приложение на чл. 124а ДОПК /за периода след 15.02.2011г./ към установената в чл. 123, ал. 1 ДОПК презумпция за данъчната основа по чл. 122, ал. 4 ДОПК налага извод, че при облагане по аналог следва да се приеме до установяване на противното, че този облагаем доход е от трудова или приравнена на нея от КСО дейност, формиращ осигурителен доход в размерите, определени с материалните закони.

Предвид изложеното, оспореното решение в обжалваната част не е постановено при пороците, обосновани в касационната жалба и като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила.

При този изход на процеса на ответника по касационната жалба следва да се присъдят 593, 49лв. юрисконсултско възнаграждение на основание чл. 9, ал. 3 вр. чл. 8, ал. 2 от Наредба за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение №1469 от 14.08.2017г. на Административен съд Пловдив по адм. д.№ 804/2017г. в обжалваната част.

ОСЪЖДА Д. Г. Д. от [населено място], [улица], да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика” гр. П. при Централно управление на Национална агенция по приходите 593, 49лв. юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция.

Решението не подлежи на обжалване.

Особено мнение на съдия Е. М.:

Не съм съгласна с мнозинството на съдебния състав, че законосъобразно, на основание чл. 124а от ДОПК установените задължения за задължителни осигурителни вноски за самоосигуряващото се лице са дължими по смисъла на КСО, върху установения доход по реда на чл. 122 – 124 от ДОПК. В конкретният случай, на база установените обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, ревизията е преминала към специалния процесуален ред за извършване на ревизионно производство по ДОПК за установяване размера на дължимите данъци. С влизането в сила на Закон за изменение и допълнение на ДОПК, /обн. ДВ. бр. 14 от 15.02.2011 г., в сила от 15.02.2011 г./, АС е приел, че разпоредбите на чл. 122 – 124 от ДОПК се прилагат съответно за установяване на задължителни осигурителни вноски, поради което ревизиращият орган правилно е приложил разпоредбата на чл. 124а от ДОПК и е преминал към установяване на окончателния размер на осигурителния доход, но само за периодите след влизане на разпоредбата в сила - за 2011г., като е съобразено приетото ТР № 1/18.05.2016 г. на ОСС от I и II колегии на ВАС

РА неправилно е потвърден от съда и в частта му за ЗОВ за 2011 г., установени на основание чл. 124а ДОПК, тъй като не е доказано от приходните органи, че определеният недостиг на средства е покрит с укрити доходи от трудова дейност по аргумент на чл. 6, ал. 2, чл. 10, ал. 1 КСО и § 1, т. 3 от ДР на КСО. Констатациите на ревизионния акт са изградени на база предположение, което е недопустимо, тъй като не е налице законова презумпция, че установеният с него недостиг на парични средства представлява укрит доход от трудова дейност. Сочената в ревизионния доклад, респ. в ревизионния акт презумпция за трудова дейност не се извлича от чл. 124а ДОПК, тъй като липсва законова норма, с която изрично да се презумира, че установеният недостиг е именно от трудова дейност, за която се дължат и задължителни осигурителни вноски. Затова независимо, че част от ревизирания период попада във времевия обхват на чл. 124а ДОПК, а именно от 15.02.2011 г. до 31.12.2011 г., неправилно решаващият съд е потвърдил РА и в тази му част.

Съдия Е. М.: