Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Директорът на дирекция „Обжалване и данъчно – осигурителна практика“, град София обжалва решение № 2769/08.06.2020 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело № 8178/2019 г., с което е отменен ревизионен акт № Р-29-1200199-001/15.06.2015 г., поправен с РАПРА № П-29002915117240-003-001/14.07.2015 г. на орган по приходите при ТД на НАП „Големи данъкоплатци и осигурители“ в оспорената част на установените задължения по ЗЗО, КСО и ЗДДФЛ за данъчни периоди 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г. в общ размер на 205 235.66 лева и лихви от 126 077.67 лева.

В касационната жалба са посочени основанията по чл. 209, т. 3 АПК – нарушение на материалния закон и необоснованост на решението.

Касаторът счита, че съдебно – счетоводната експертиза, с която е обосновава отмяната на ревизионния акт е почти напълно идентична с експертизата при предходното разглеждането на делото от първата инстанция и за която Върховният административен съд е приел, че не може да обоснове незаконосъобразност и отмяна на акта. От ревизираното дружество не са представени писмени доказателства, въз основа на които е изготвено заключението на съдебно – счетоводната експертиза – платежни нареждания, декларации обр. 6 и протоколи за приемането или отхвърлянето, счетоводни записвания. От НАП при първото разглеждане на делото са представени данни от информационната система за подадени декларации и извършени плащания, които са приети по делото без оспорване. При ревизията органите по приходите са проверили ведомости за заплати, счетоводните регистри за начисляване на възнаграждения и осигуровки, подадените декларации, извършените плащания, съдебни решения за възстановяване на работници и служители в счетоводството на дружеството. Цялата информация е съпоставена със записите от информационната система на НАП и по-конкретно данните от данъчно-осигурителната сметка на дружеството, от което произтичат и допълнително установените задължения. По тези съображения касаторът счита, че по делото не са установени, съответно доказани конкретни фактически основания за отмяна на ревизионния акт в оспорената му част.

Искането е за отмяна на решението. Претендира разноски.

Ответникът – „Национална електрическа компания“ ЕАД, гр. С. чрез процесуалния си представител ст. юрк. Д.Д оспорва касационната жалба и моли да се остави без уважение като неоснователна, по съображения, изложени в представена по делото писмена защита. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения:

Предмет на оспорване пред АССГ е бил ревизионен акт, в частта на установените задължения по ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО в общ размер на 205 235.66 лева и лихви от 126 077.67 лева за данъчни периоди 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г. Делото се гледа за втори път от касационната инстанция. С решение № 10824/11.07.2019 г. постановено по адм. дело № 14603/2018 г., Върховният административен съд, осмо отделение е отменил решение № 5658/08.10.2018 г. на Административен съд, София град по адм. дело № 262/2016 г. в частта, в която е отменен ревизионния акт относно посочените задължения и е върнал делото за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. Дадени са указания в производството по чл. 226 АПК да се назначи съдебно – счетоводна експертиза, която при проверка в информационната система на НАП, данъчно-осигурителната сметка и счетоводството на дружеството и като съобрази документите послужили за издаване на ревизионния акт, да даде заключение от какво произтичат и как са установени допълнителните задължения за ЗОВ и ДДФЛ, както и за лихви.

С обжалваното решение първоинстанционният съд е отменил отново ревизионния акт в оспорената част. За да постанови този резултат, съдът от представените по делото писмени доказателства и заключение на съдебно – счетоводна експертиза, е обосновал извод, че не се установяват допълнителни задължения по ЗЗО, КСО и ЗДДФЛ на жалбоподателя за периода 2008 г. – 2011 г. От мотивите на ревизионния акт е приел, че задълженията са резултат от несъответствия между декларирани и внесени осигурителни вноски. В съдебното решение са посочени данните от съставените в акта таблици за ДОО, ДЗПО и НЗОК (по ЗЗО) за установени, декларирани и внесени задължения за всяка от ревизираните години по видове вноски - ЗО, ДОО и ДЗПО, както следва: По ЗЗО:

За 2008 г. - установени задължения за осигурителни вноски в размер на 2 715 821.80 лв., декларирани от дружеството - 2 660 010.50 лева и внесени - 2 685 427.70 лева. Определени са невнесени вноски в размер на 30 394.08 лева и е начислена лихва в размер на 20 685.90 лева; за 2009 г. - установени задължения за осигурителни вноски в размер на 3 888 266.40 лева, декларирани от дружеството - 3 887 481.90 лева и внесени 3 886 544.70 лева. Определени невнесени здравни вноски в размер на 1 721.71 лева, върху които е начислена лихва в размер на 957.88 лева; за 2010 г. - установени задължения за осигурителни вноски в размер на 3 874 957.10 лева, декларирани от дружеството - 3 856 647.90 лева и внесени - 3 856 647.90 лева. Определени са невнесени вноски в размер на 18 309.19 лева и начислена лихва в размер на 8 294.05 лева; за 2011 г. - установени задължения за осигурителни вноски в размер на 4 706 366.90 лева, при декларирани от дружеството 4 705 406.90 лева и внесени 4 705 822.70 лева. Определени са невнесените вноски в размер на 471.76 лева, върху които е начислена лихва в размер на 164, 94 лева;

По КСО: За 2008 г. за ДОО - установени задължения за осигурителни вноски в размер на 10 887 882.50 лв., декларирани от дружеството - 10 652 791.00 лева и внесени - 10 805 111.30 лева. Допълнително определените за внасяне осигурителни вноски са в размер на 82 771, 20 лева, върху които е начислена лихва в размер на 89 627, 18 лева; за ДЗПО – установени задължения за осигурителни вноски в размер на 1 181 827.84 лева, декларирани - 1 141 973 лева и внесени - 1 180 899.98 лева. Определени са невнесени вноски в размер на 927.86 лева, върху които е начислена лихва в размер на 1 004.71 лева;

За 2009 г. за ДОО - установени задължения за осигурителни вноски в размер на 9 545 655.23 лева, декларирани - 9 608 540.86 лева, внесени - 9 543 653.14 лева. Определени са невнесени вноски в размер на 2 002, 09 лева и е начислена лихва в размер на 1 716.20 лева; за ДЗПО - установени задължения за осигурителни вноски в размер на 1 317 540.09 лева, декларирани от дружеството - 1 317 180.25 лева и внесени - 1 317 514.71 лева, при Определи са невнесени вноски в размер на 25.38 лева и лихва в размер на 21.76 лева;

за 2010 г. за ДОО - установени задължения за осигурителни вноски в размер на 8 476 996.49 лева, декларирани от дружеството - 8 475 748.08 лева и внесени - в размер на 8 474 809, 62 лева. Определени са невнесени вноски в размер на 2 186.87 лева и лихва в размер на 1 426. 83 лева; за ДЗПО - установени задължения за осигурителни вноски в размер на 1 414 279.92 лева, декларирани – в размер на 1 409 388.87 лева и внесени – в размер на 1 414 248, 00 лева. Определени са невнесени осигурителни вноски в размер на 31.92 лева и лихва в размер на 20.83 лева;

За 2011 г. за ДОО - установени задължения за осигурителни вноски в размер на 9 513 323.19 лева, декларирани от дружеството - 9 495 201.57 лева и внесени - 9 511 708.66 лева. Определени са невнесени вноски в размер на 1 614.53 лева, върху които е начислена лихва в размер на 722.79 лева; за ДЗПО - установени задължения за осигурителни вноски в размер на 1 548 384.45 лева, декларирани от дружеството - 1 548 323.26 лева и внесени - 1 548 361.26 лева. Определени са невнесени вноски в размер на 23.19 лева и лихва в размер на 10.38 лева.

По чл. 42 от ЗДДФЛ са определени допълнителни задължения в размер на 422.84 лева за 2009 г., 12.62 лева за 2010 г. и 278.80 лева за 2011 г. Начислени са лихви в размер на 1 424.22 лева общо за периода 2008 г. – 2011 г. Според мотивите в ревизионния доклад, задълженията са резултат от констатации, че за някои месеци от годината данъкът е надвнесен, а за други - е внесен в по-малък размер.

За данъка върху доходите от трудови правоотношения съдът е приел, че редът за авансовото му удържане от работодателя е определен в чл. 42 ЗДДФЛ, а сроковете за внасянето му – в чл. 65 ЗДДФЛ, до 10–то число на месеца, следващ месеца, за който данъкът е удържан. Посочил е, че през ревизираните периоди дължимите данъци върху доходите от трудови правоотношения са внасяни в сроковете по чл. 65 ЗДДФЛ и данъчните основи са определяни правилно. Това е и констатацията на ревизиращия орган, който след анализ на рекапитулациите на заплатите, годишните оборотни ведомости и СУП е констатирал данък за довнасяне (на годишна база). След проверка на данъчно - осигурителната сметка на ревизираното лице, в изпълнение указанията на горната инстанция, вещото лице е установило, че не са налице задължения за ревизираните периоди както по ЗДДФЛ, така и по ЗЗО и КСО.Уено е по делото, че осигурителните вноски са плащани при спазване на чл. 7, ал. 1 и 2 КСО, като жалбоподателят правилно е определял осигурителния доход, върху който са начислявани и внасяни вноски за ДОО. На основание чл. 127, ал. 1 КСО наетите в дружеството лица са осигурявани в УПФ. Изплащането на трудовите възнаграждения съвпада с внасянето на дължимите вноски за ДЗПО – УПФ, в срока по чл. 7, ал. 6 КСО. Според съда дружеството е провеждало здравно осигуряване в съответствие с чл. 40, ал. 1 ЗЗО. Дължимите вноски за здравно осигуряване са внасяни едновременно с тези за останалите фондове.

По тези съображения съдът е обосновал краен извод за незаконосъобразност на ревизионния акт в оспорената част.

Уважил е частично и възражението на жалбоподателя за изтекла погасителна давност по чл. 171 ДОПК – по отношение на задълженията за 2008 г. Приел е, че 5 – годишният давностен срок по чл. 171, ал. 1 ДОПК за тези задължения е изтекъл към датата на издаване на ревизионния акт – 15.06.2015 г., считано от 01.01.2009 г., като е съобразил и спирането на давността за срок от една година на основание чл. 172, ал. 1, т. 1 ДОПК.

Решението е правилно постановено. Не са налице посочените в касационната жалба пороци – нарушение на материалния закон и необоснованост на съдебния акт, съставляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК.

Правилно и в съответствие с чл. 42 и чл. 65 от ЗДДФЛ, чл. 7, ал. 1 и 2 КСО, чл. 158 КСО и чл. 40, ал. 1 ЗЗО, първоинстанционният съд е определил условията, при които се удържа данъкът за доходи от трудови правоотношения и възникват задълженията за задължителни осигурителни вноски за ДОО, ДЗПО и ЗЗО за осигурени лица по чл. 4, ал. 1 КСО и сроковете за внасянето им от работодателя, съответно осигурителя.

Съгласно указанията на горната инстанция, които са задължителни при нататъшното разглеждане на делото съгласно чл. 224 АПК, спорът при новото разглеждане на делото е от какво произтичат и как са установени допълнителните задължения за задължителни осигурителни вноски (ЗОВ) и данък върху доходите на физическите лица (ДДФЛ) за доходи от трудово правоотношение и съответните лихви. По делото тези обстоятелства са останали недоказани. Доказателствената тежест съгласно чл. 170, ал. 1 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК е на органите по приходите и на решаващия орган в съдебното производство и не е изпълнена, поради което законосъобразно съдът е отменил ревизионния акт в оспорената част.

Видно от изложеното по-горе, определените допълнителни задължения за невнесени осигурителни вноски произтичат от разликата между годишния размер на установените и внесените задължения по таблицата за съответния вид вноски (например: ДОО за 2008 г. установени задължения за осигурителни вноски в размер на 10 887 882.50 лева - внесени задължения от 10 805 111.30 лева = 82 771.20 лева и т. н.). По делото не са доказани фактическите основания, въз основа които е формиран размера на установените, съответно внесени задължения, посочен в таблиците за ДОО, ДЗПО и НЗОК (здравноосигурителни вноски) на стр. 22-28 от ревизионния акт. Ревизията е по общия ред и тези обстоятелства подлежат на установяване от органа по приходите. В административната преписка, на CD носител (л. 277 от адм. дело № 262/2016 г.) са представени справки за ДДФЛ, ДЗПО, ДОО и ЗЗО за ревизираните периоди, представляващи таблици, изготвени с Microsoft Excel, които не удостоверяват източника на задълженията – установени/внесени. За декларираните задължения в съдебното производство е установено, че се касае за задълженията, посочени в подадени декларации обр. 6. При първото разглеждане на делото в първата инстанция с писмо изх. № 94-А-3065/27.05.2016 г. от ответника са представени таблици за установените, декларирани и внесени суми за ДДФЛ и ЗОВ – две папки, л. 1 – л. 361 от приложенията. Към писмото са приложени справки за осигурителен доход по ЕГН, въз основа на който са установени задължения за ДОО само за м. 01.2008 г. (т. 4 от писмото, л. 513 от адм. дело № 262/2016 г.), таблици за внесени ЗОВ, взети от данъчно – осигурителната сметка за ДЗПО за 2008 – 2011 г. (т. 5 от писмото, л. 513) и таблици за осигурителен доход и осигурителни вноски за НЗОК за периода 2009 г. до 2011 г. Данните от посочените таблици съвпадат с данните, отразени в таблиците в ревизионния акт за месечния и годишен размер на установени, декларирани и внесени задължения, но липсват конкретните фактически основания за съответните цифри и разликите между тях. Касае се за дружество, с множество клонове в страната – общо 23 предприятия, които самостоятелно начисляват, удържат, декларират и внасят ЗОВ и ДДФЛ, по собствен ЕИК. При новото разглеждане на делото от НАП на CD носител на вещото лице са предоставени данни от данъчно–осигурителната сметка на ревизираното дружество. След проверка съдебно – счетоводната експертиза не е установила дължими вноски за НЗОК и за ДДФЛ. Касационният жалбоподател не е оспорил заключението и не е поставил задачи във връзка с указанията на горната инстанция, да се изясни от какво произтичат задълженията и как са установени. Не е ангажирал други доказателства, включително и по реда на чл. 190 ГПК за доказване приетите в ревизионния акт размери на „установени“, съответно „внесени“ задължения. Изложените в касационната жалба доводи представляват оспорване на експертното заключение, каквото е недопустимо в касационното производство. Неправилно и в противоречие с чл. 170, ал. 1 АПК е становището на директора на дирекция ОДОП - София, че не са доказани фактически основания за отмяна на ревизионния акт. При ревизията по общия ред на доказване подлежат фактическите основания за издаване на ревизионния акт и определяне на допълнителните задължения. При наличието на изрични констатации от ревизиращия орган, че дружеството правилно е определяло данъчната основа по ЗДДФЛ и осигурителния доход по КСО и ЗЗО и при липсата на доказателства как са формирани разликите в ревизионния акт между установени и внесени задължения, законосъобразно съдът е постановил отмяна на допълнително определените задължения за ЗОВ и данък по чл. 42 ЗДДФЛ и съответните лихви.

Настоящият касационен състав намира, че възражението за изтекла погасителна давност по чл. 171 ДОПК, направено от процесуалния представител на дружеството в с. з. на 26.05.2020 г. е основателно частично, но за давностният срок по чл. 171, ал. 2 ДОПК и за задълженията, които е следвало да се платят през 2008 г. и 2009 г. Тази норма предвижда, че с изтичането на 10 – годишна давност, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, се погасяват всички публични вземания независимо от спирането или прекъсването на давността, освен в случаите, когато задължението е отстрочено или разсрочено или изпълнението е спряно по искане на длъжника. 10 – годишната давност за задълженията за ДДФЛ и ЗОВ, които е следвало да се платят през 2008 г. е изтекла на 01.01.2019 г., считано от 01.01.2009 г., а за задълженията, които е следвало да се платят през 2009 г. – на 01.01.2020 г., считано от 01.01.2010 г. (преди влизане в сила на § 29, ал. 1 от Закон за мерките и действията по време на извънредното положение, обявено с решение на Народното събрание от 13 март 2020 г., ДВ, бр. 28 от 2020 г.) Давността е изтекла в хода на съдебното производство, поради което и като правопогасяващ юридически факт представлява самостоятелно основание за отмяна на ревизионния акт в посочената част (по арг. за противното от чл. 160, ал. 3 ДОПК). Съдът правилно е приел, че към момента на издаване на ревизионния акт е изтекъл 5 – годишният давностен срок по чл. 171, ал. 1 ДОПК за ЗОВ, дължими за 2008 г., но е следвало да приложи нормата на чл. 160, ал. 3 ДОПК. Допуснатото нарушение не се отразява на крайните му изводи за незаконосъобразност на акта в оспорената част.

Решението е валидно, допустимо и правилно постановено и следва да се остави в сила.

С оглед изхода от спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК, разноски следва да се присъдят на ответника по касация за защита от юрисконсулт в настоящото касационно производство в размер на 5 843.13 лева.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 2769/08.06.2020 г. на Административен съд, София град, постановено по адм. дело № 8178/2019 г.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на „Национална електрическа компания“ ЕАД сумата 5 843.13 лева разноски за касационното производство.

Решението е окончателно.