Производство по чл. 160, ал. 6 ДОПК и чл. 208 и сл. АПК.
Касаторът „Агроспектър 2000“ ЕООД моли да бъде отменено като неправилно решение № 33/05.03.2020 г. по адм. д. № 182/2019 г. на Административен съд - Разград, с което е отхвърлена жалбата против ревизионен акт № Р-03001718005435-091-001/02.04.2019 г. на ТД на НАП – Варна. Поддържа, че са допуснати касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК необоснованост, нарушения на материалния и процесуалния закон. Подробни съображения излага в жалбата и в писмена защита. Моли РА да бъде отменен, като му бъдат присъдени разноски за две инстанции.
Ответникът по касационната жалба Директора на Дирекция „ОДОП“–Варна по съображения в молба-становище моли решението като правилно да бъде оставено в сила и да му бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция 4063, 24лв.
Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба.
Върховният административен съд, VIIІ отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и изложените в нея отменителни основания по чл. 218 АПК, приема за установено следното:
Касационната жалба е допустима и подадена в срок, а разгледана по същество, е неоснователна.
С обжалваното решение административният съд е отхвърлил жалбата против ревизионен акт № Р-03001718005435-091-001/02.04.2019 г. на ТД на НАП – Варна, с който на „Агроспектър 2000“ ЕООД са установени задължения по ЗДДС в размер на 110 897, 98лв за данъчни периоди м. 6 – 11.2017 г., м. 3 и 4.2018 г. и лихви общо 15 687, 09лв в резултат на отказано право на приспадане на данъчен кредит и корпоративен данък по ЗКПО 24 265, 01лв за 2017 г. с 2473, 88лв лихви.
За да постанови обжалваното решение, съдът подробно е обсъдил събраните по делото доказателства и е възприел фактическа обстановка, съобразена с тях. От правилно установените факти съдът е достигнал до обоснован извод за правилно определяне задълженията на ревизираното лице в РА по спорните фактури на „Л. К“ ЕООД, „Аниба трейд“ ЕООД и „Дакта“ ЕООД. Правилен е изводът на съда, че не е установено реално извършване на фактурираните услуги от тримата доставчици и не е доказано наличието на действителни търговски отношения и стопански операции между ревизираното лице и доставчиците по фактурите.
За осъществяване на доставките са представени фактури, фискални бонове, договори за възлагане и протоколи за изпълнение към тях, подписани от управителите на трите доставчика, чиято автентичност е била оспорена от ответната страна. В производството по чл. 193 ГПК от ревизираното дружество допълнителни доказателства не са ангажирани, съответно доказването не е било успешно проведено, поради което правилно съдът е приел за опровергана формалната доказателствена сила на оспорените частни документи.
Независимо от горното, доказателствата не установяват механизма на доставките и от трите дружества. Фактури на „Л. К“ ЕООД и „Аниба трейд“ ЕООД са с неиндивидуализиран предмет на доставката, което не позволява да бъдат отнесени към представените договори и приемо-предавателни протоколи, също неустановяващи точни параметри на предоставените услуги. Липсата на конкретизация в писмените доказателства е потвърдено и от изслушаната съдебно-счетоводна експертиза.
Нормата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият предвижда притежаването на данъчен документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, съставен според изискванията на чл. 114 ЗДДС. В случая обосновано органите по приходите и съдът са приели, че съставените от „Л. К“ ЕООД и „Аниба трейд“ ЕООД фактури не отговарят на изискванията на чл. 71, ал. 1, т. 1 и чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС за упражняване право на приспадане на данъчен кредит, след като в тях не е посочен достатъчно ясно предметът на стопанската операция. Нормата на чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28.11.2006 г. относно Общата система на ДДС изисква минимално необходимото съдържание на фактурите, издавани от доставчика за целите на общата система на ДДС, както и за целите на контрола - в чл. 242. В ЗДДС е транспонирана посочената разпоредба, като задължава доставчика да издаде фактура, отговаряща на съответните минимални изисквания и съдържаща релевантната информация, както за целите на приспадането, така и за целите на контрола. Съдът обосновано се е позовал на решението по дело С-271/12 СЕС, в което е прието, че правото на приспадане може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение на последните след приемането на решението за отказ, е предоставена информация с цел доказване на действителното им извършване, естеството и стойността им. В мотивите от това решение по т. 27 - 36 СЕС приема, че изначалната непълнота на фактурата, /чиито параметри са изчерпателно посочени в Директивата и ЗДДС/, препятства приспадането на ДДС. Правилен е изводът на съда, че съставените фактури не отговарят на изискванията на чл. 71, ал. 1, т. 1 и чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС за упражняване право на приспадане на данъчен кредит, след като не съдържат описание на вида на услугата. Посоченото е самостоятелно основание за отказ от правото на припадане на данъчен кредит. По чл. 160, ал. 2 ДОПК съдът преценява законосъобразността на ревизионния акт. Доводи за неспазени изисквания по чл. 71, ал. 1, т. 1 и чл. 114 ЗДДС във фактурите са направени и в решението по жалбата по административен ред, поради което неоснователно в жалбата се поддържа недопустимо преквалифициране на основанието за непризнаване на данъчен кредит по спорните фактури на тези двама доставчици.
Липсата на индивидуализация на услугата препятства възможността да се проследи доколко предаденият резултат съответства на уговореното, за да се приеме, че е налице изпълнение от страна на доставчика. Съгласно трайната практика на СЕС, доставката на услуги подлежи на данъчно облагане, само ако между доставчика и получателя съществува реално правоотношение с достатъчно индивидуализиран предмет, в рамките на което се разменят конкретни взаимни престации, като полученото от доставчика възнаграждение представлява действителната равностойност на предоставената услуга (т. 29 от решение от 27.03.2014 г. по дело С-151/13 на СЕС). От значение за признаване право на данъчен кредит е данъкът да е начислен правомерно за настъпило данъчно събитие, в процесния случай - да са извършени доставките на услуги от издателите на фактурите. Правилно съдът е приел, че по доставките на „Л. К“ ЕООД и „Аниба трейд“ ЕООД не се доказва действително осъществена стопанска операция. Съдът е обсъдил подробно констатациите в РА и събраните доказателства, практиката на СЕО и СЕС и обосновано е приел, че събраните доказателства не установяват изпълнение на материално-правните изисквания за възникване и упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, които включват да се докаже осъществяване на доставките и възникване на данъчно събитие, което поражда задължение за начисляване на данъка. Доказателствата за кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците са противоречиви, след като от представените граждански договори се установява, че едно и също лице е назначено едновременно и при другия доставчик, част от лицата категорично отричат да са сключвали договори с двете дружества, а показанията на двамата свидетели, които настоящият състав преценява като заинтересовани, посочени от ревизираното лице, не преодоляват установените противоречия в писмените доказателства и липсата на данни за действителното пребиваване на работници на доставчиците на сочените обекти на ревизираното лице. Напротив, от доказателствата, представени от трети страни се установява, че именно служители на ревизираното дружество са били на тези обекти в гр. Г. и АЕЦ „Козлодуй“. Последното, както и констатацията за наличен персонал по данни от НАП и съответните специализирани машини и съоръжения в дълготрайните активи на ревизираното лице, съгласно представен амортизационния план, обосновават правилен извод на приходните органи и съда, че ревизираното дружество само е извършило фактурираните доставки от „Л. К“ ЕООД и „Аниба трейд“ ЕООД, а данъчните документи не отразяват осъществена доставка на услуги по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС и възникнало данъчно събитие по чл. 25, ал. 2 ЗДДС.
До същия краен извод води анализът на доказателствата, представени по фактурите с издател „Дакта“ ЕООД. Същите са с предмет СМР, общо посочен във фактурите и конкретизиран в приемо-предавателните протоколи, но при неизяснен механизъм на доставката не може да се приеме, че документите отразяват действително осъществена стопанска операция, както правилно е приел съдът. Ревизираното дружество твърди, че всички строителни дейности са изпълнени с материали, които са били налични при него от предходни дейности, но не ангажира доказателства в подкрепа на това твърдение. Съдът не притежава нужните знания, за да прецени доколко фактурираният обем СМР може да е изпълнен на обекта на ревизираното лице, съответства ли на договореното, какви материали са нужни за изпълнение и вложени ли са като вид и количество, а ревизираното дружество не е поискало назначаване на техническа експертиза, независимо от даденото му с определение от 22.07.2019 г. указание за доказателствената тежест, която носи. Същевременно съдебно-счетоводната експертиза констатира, че счетоводството на лицето не дава възможност да се проследят доставките по доставчик и вид, съответно съдът намира, че не може да се установи какви материали са заприходени и впоследствие разходвани за фактурираните СМР. Приемо-предавателните протоколи не се подкрепят от останалите доказателства по делото и обосновано съдът е приел, че не установяват осъществяване на доставките от издателя на фактурите. Правилно административният съд е приел за недоказано реалното изпълнение на доставките от „Дакта“ ЕООД.
Решението е правилно и в частта, с която е потвърден РА относно определените задължения по ЗКПО. След като счетоводните документи за спорните доставки, коментирани по-горе, не отразяват вярно стопанските операции и не се доказва фактурираните от „Дакта“ ЕООД, „Л. К“ ЕООД и „Аниба трейд“ ЕООД услуги да са действително доставени на ревизираното лице, то осчетоводените разходи за тях правилно не са признати за данъчни цели като документално необосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 ЗКПО и с тях е бил увеличен финансовия резултат на дружеството. Резултатът от доставките на „Дакта“ ЕООД и „Л. К“ ЕООД ревизираното дружество е завело като ДМА, но след като не се доказа тези доставки да са действително изпълнени и резултатът от тях да е наличен при ревизираното лице по спорните фактури, то разходите за амортизации, които ревизираното лице е начислило за тези активи законосъобразно не са били признати.
Представените по делото на 26 и 27.02.2020 г. декларации от лица, посочени като работници на доставчиците не се подкрепят от останалите доказателства по делото, поради което не биха променили фактическата обстановка по делото и не е налице допуснато съществено процесуално нарушение от съда, като не е отменил определението си от 19.02.2020 г. за изясняване на делото и даване ход по същество. Правилен е изводът на органите по приходите и съдът, че доставките по спорните фактури са изпълнени от касатора, поради което за последния не възниква право на приспадане на данъчен кредит и законосъобразно в РА е увеличен финансовия резултат с разходите по фактурите, които не са документално обосновани.
Решението като правилно следва да бъде оставено в сила. Ответникът има право на 4299, 72лв юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция, но за да не се присъди плюс пеутитум възнаграждението следва да бъде присъдено в поискания размер от 4063, 24лв. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, VIIІ отделение, РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА решение № 33/05.03.2020 г. по адм. д. № 182/2019 г. на Административен съд - Разград.
ОСЪЖДА „Агроспектър 2000“ ЕООД да заплати на Дирекция „ОДОП“– Варна 4063, 24лв юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Решението не подлежи на обжалване.