Производството е по реда на чл. 208 – чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно – осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на и. д. директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /„ОДОП“/ – Варна съгласно заповед № ЗЦУ-ОПР-22/16.06.2017 г. на изп. директор на НАП против решение № 1328/14.07.2017 г. на Административен съд – Варна, постановено по адм. д. № 73/2016 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-0325-1400001-091-001/30.09.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 589/16.12.2015 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП.

В касационната жалба се твърди неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон и допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора съдът не е съобразил нормата на чл. 7, т. „а“ от Наредба № 13а-10403 за пределните размери на естествените фири, брак и липси на стоково-материални ценности, както и решенията на ВАС - № 9591/08.07.2014 г. и № 4768/28.04.2015 г., които го обвързват. Претендира се отмяна на решението и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции в размер на 1 560 лв.

Ответникът по касационната жалба - [фирма] със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица] оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Г. по съображения, изложени в писмена защита.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Варненския административен съд е бил РА № Р-0325-1400001-091-001/30.09.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 589/16.12.2015 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното дружество [фирма] са определени задължения за корпоративен данък за 2009 г. в размер на 2 455.85 лв. и лихва – 6 689.09 лв. Установени са дължими лихви за невнесени авансови вноски за корпоративен данък на основание чл. 83-чл. 86 ЗКПО в размер на 5 304.91 лв., увеличен е финансовият резултат /ФР/ на основание чл. 23, ал. 2, т. 1, чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 ЗКПО с отчетени разходи за фири в размер на 16 805.02 лв.; увеличен е ФР с отчетен разход по фактура № 7010001758/31.12.2008 г., издадена от [фирма], в размер на 4 305 лв. на основание чл. 77, ал. 1 и ал. 2 вр. чл. 78 и чл. 81 ЗКПО, увеличен е ФР с разходите по фактури, издадени от [фирма], в размер на 735 325.01 лв. на основание чл. 26, т. 2 вр. чл. 10 ЗКПО и са намалили ФР със същата сума на основание чл. 27, ал. 1, т. 2 ЗКПО.

П. В административен съд е приел, че оспорването е допустимо. С жалбата си против РА по административен ред дружеството е оспорило изцяло РА, с който са определени задължения в размер на 2 455.85 лв. /главница/ и лихва – 6 689.09 лв. Правилно е приел също така, че РА е валиден, издаден от компетентни органи по приходите. За да отмени РА е изложил мотиви за неговата материална незаконосъобразност.

Настоящата касационна инстанция намира оспореното първоинстанционно решение за валидно и допустимо, постановено от компетентен съд, на когото делото е подсъдно според правилата, определящи родовата и местна подсъдност съгласно чл. 156, ал. 1 ДОПК, в законен състав, съгласно чл. 164 АПК и по допустимо оспорване според изискванията на чл. 156, ал. 1 ДОПК.

Изложените в решението съображения на първоинстанционния съд относно материалната незаконосъобразност на РА в частта му, в която не са признати отчетените разходи за фири като документално необосновани, са правилни, поради следното:

Установено е в хода на ревизията, че дружеството е отчело като разход по Дт с/ка 609 „Други разходи“ – Кт с/ка 304/1 стоки – газ пропан бутан /ГПБ/ фири на стойност 16 805.02 лв. Това обстоятелство не е оспорено от жалбоподателя, то е потвърдено и от вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза /ССЕ/. Според неговото заключение определените в протоколите, съставени от дружеството, фири са в значително по-малки размери /почти два пъти по-малки/ от пределните размери в таблица № 10 към Наредба № 13а-10403 за пределните размери на естествените фири, брака и липсите на стоково-материални ценности при съхраняването и транспортирането им. Установено е също така от експерта, че [фирма] извършва две вида продажби – при първия стоката не се претоварва, а количествата ГПБ, намиращи се във вагон на доставчика, директно се транспортират до клиент на дружеството и във връзка с тях не се начисляват разходи за фири; вторият, при който стоката се претоварва от вагон на доставчика на специализиран транспорт на клиента. Разходи за фири са начислявани само при втория вид продажби. Според мотивите на акта, изложени в ревизионния доклад /РД/ към него, дружеството не е доказало наличието на липси, произтичащи от фири, тъй като не е направило съпоставяне на закупените и продадените стоки, не е извършило инвентаризация и не е направило претегляне при приемането, превозването и продажбата в изпълнение изискването на чл. 7, т. „а“ от Наредба № 13а-10403 за пределните размери на естествените фири.

С оглед вида на стоката и механизма на осъществяване на продажбите правилно е прието от съда, че инвентаризация с цел констатиране на липси не може да бъде извършена. Експертното заключение обаче, изготвено след проверка в счетоводството на ревизираното дружество на всички относими към доставките и продажбите на ГПБ първични счетоводни документи и съпътстващите ги такива и всички счетоводни регистри, в т. ч. на складово стопанство, е дало заключение, че фактическо установяване на липсите е направено по следния начин: доставеното количество се установява освен по документите, съпътстващи товара, и чрез измерване на кантар, данните от което се посочват в кантарните бележки, а натовареното количество, което се транспортира, до клиента, също се измерва и се вписва в експедиционните бележки. Това се потвърждава и от свидетелските показания на свидетеля Б.. Освен това количествата се измерват чрез средствата за измерване и контрол на горивата и литражните бележки от устройствата за измерване на всяка цистерна във връзка с осъществените продажби. Констатираните по тази начин разлики са включени в протоколите. Вещото лице подробно е обяснило как се определят стойностите на фирите за всеки месец, които са отразени в МО и чрез тях се осчетоводяват по сметка 609 „Други разходи“. Проследило е количествата, доставени по фактурите за доставки, изписаните количества при продажбите и установените фири в края на месеца, които според него съответстват освен на стойностите в МО, но и на счетоводните записвания по сметка 304/1.

Неоснователен е доводът на касатора, че съдът е следвало да съобрази решение № 9591/08.07.2014 г. на Върховния административен съд, осмо отделение по адм. д. № 1964/2014 г., с което е потвърден РА № 03251200035/08.05.2012 г., с който на [фирма] са определени задължения за ДДС и лихви на основание чл. 79, ал. 3 ЗДДС за данъчните периоди от м. януари 2008 г. до м. ноември 2008 г. и за данъчните периоди м. май и м. август 2009 г. поради недоказано наличие на липси от фири. Това решение не се ползва със сила на пресъдено нещо, противно на твърденията в касационната жалба, тъй като с него е разрешен правен спор относно законосъобразността на различен РА, макар и между същите страни. Същото е постановено след преценка на установените факти на базата на събраните в конкретното съдебно производство доказателства и чрез допустимите доказателствени средства, които няма как да са едни и същи като тези в настоящото съдебно производство.

Видно от мотивите на РА, изложени подробно в РД към него, за да увеличи ФР за 2009 г. с разходите по фактурите, издадени от [фирма], в размер на 735 325.01 лв. на основание чл. 26, т. 2 вр. чл. 10 ЗКПО, ревизиращият екип е съобразил решение № 4768/28.04.2015 г. на Върховния административен съд, първо отделение по адм. д. № 2543/2014 г., с което е потвърден РА № 03251100288/16.02.2012 г., с който на [фирма] са установени задължения за ДДС и лихви на основание чл. 70, ал. 5 вр. чл. 6 ЗДДС с мотиви за това, че не е доказано предаването и получаването на стоките между прекия доставчик и ревизираното дружество. Едновременно с увеличението на ФР със сумата 735 325.01 лв. обаче е извършено и намаление на ФР със същата сума на основание чл. 27, ал. 1, т. 2 ЗКПО в приложимата редакция. По този начин видно от фактическите установявания на стр. 16 и 17 от РД задълженията за корпоративен данък и лихви не са установени във връзка с увеличението на ФР със 735 325.01 лв., а само в резултат на увеличението със 16 805.02 лв. /разходи за фири/ и 4 305 лв., представляващи неправилно отчетен разход по фактура № 7010001758/31.12.2008 г., издадена от [фирма], през 2009 г. вместо през 2008 г. В резултат само на това преобразуване е установен по-голям размер данък за внасяне в сравнение с декларирания от дружеството в размер на 2 455.84 лв., във връзка с който са начислени лихви за забава в размер на 1 384.18 лв. Поради това за ревизираното дружество не е налице правен интерес от оспорването на увеличението на ФР със 735 325.01 лв. и същото не влияе на законосъобразността на установените с РА данъчни задължения.

С оспореното решение Варненският административен съд е отменил РА изцяло, т. е. не само в частта му, в която са установени задължения за корпоративен данък и лихви във връзка с преобразуването на ФР с непризнатите разходи за фири в размер на 16 805.02 лв., за което са изложени подробни мотиви, но и в частта му, в която са установени задължения за корпоративен данък и лихви във връзка с преобразуването на ФР с разхода по фактура № 7010001758/31.12.2008 г., издадена от [фирма], в размер на 4 305 лв., както и в частта му, в която са установени задължения за лихви върху невнесени авансови вноски за корпоративен данък в размер на 5 304.91 лв., но без никакви мотиви. При липсата на мотиви касационната проверка относно правилността на решението в посочената част е невъзможна, поради това е налице съществено процесуално нарушение, налагащо отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на същия първоинстанционен съд.

С оглед горните съображения решението като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила в частта му, в която е отменен РА относно установените с него задължения за корпоративен данък и лихви в резултат на увеличението на ФР с непризнатите разходи за фири в размер на 16 805.02 лв. и да бъде отменено в останалата част. По искането на касатора за разноски за настоящото касационно производство следва да се произнесе първоинстанционният съд, който ще разгледа повторно делото, на основание чл. 226, ал. 3 АПК.

Мотивиран така, и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 1328/14.07.2017 г. на Административен съд – Варна, постановено по адм. д. № 73/2016 г., в частта му, в която е отменен ревизионен акт № Р-0325-1400001-091-001/30.09.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Варна, потвърден с решение № 589/16.12.2015 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – Варна при ЦУ на НАП, относно установеното с него задължение на [фирма] със седалище и адрес на управление: [населено място], [улица] за лихви върху невнесени авансови вноски за корпоративен данък за 2009 г. в размер на 5 304.91 лв., както и в частта му, в която са установени задължения за корпоративен данък и лихви в резултат на увеличението на финансовия резултат за същата година с непризнат разход в размер на 4 305 лв.

ВРЪЩА делото в посочената част за ново разглеждане от друг състав на същия първоинстанционен съд. ОСТАВЯ В СИЛА решението в останалата част.