Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от ДОПК (ДАНЪЧНО-ОС. П. К) (ДОПК), във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образувано е по касационни жалби, подадени от директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" („ОДОП”) – София при ЦУ на НАП и от „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/.

С решение № 5802 от 15.10.2018 г., постановено по адм. д. № 4887/2018 г. по описа на Административен съд София-град, образувано по жалба на „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/, поправено с протоколно решение от 29.01.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание (о. с.з.) № 13 от 29.01.2019 г., допълнено с протоколно решение 18.06.2019 г. съгласно протокол от о. с.з. № 119 от 18.06.2019 г. и протоколно решение от 27.06.2019 г. съгласно протокол от о. с.з. № 132 от 27.06.2019 г., частично е отменен ревизионен акт № Р-2222215002905-091-001/29.08.2016 г., издаден органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 2250/20.12.2016 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" („ОДОП”) – София, при ЦУ на НАП.

С процесния ревизионен акт № Р-2222215002905-091-001/29.08.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта, потвърдена при обжалването му по административен ред на „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/ са установени задължения по ЗДДС за периодите от м. 11.2014 до м. 02.2015 г. (погрешно посочен в решението на директора на Дирекция „ОДОП” - София м. 02.2014 г.) и по ЗКПО за корпоративен данък, данък по чл. 195 ЗКПО за 2014 г., данък върху доходи от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода от м. 01.2014 г. до м. 08.2014 г. и от м. 10.2014 г. до м. 12.2014 г., данък върху представителните разходи за 2014 г., данък върху социалните разходи за 2014 г., данък върху разходите за превозни средства за 2014 г., данък върху доходите на физически лица, свободни професии и трудови договори за 2014 г., ДОО за осигурители за м. 03.2014 г. и м. 08.2014 г., вноски за ЗО за осигурители за периодите м. 04.2014 и м. 08, от м. 10 до м. 12.2014 г., УПФ за осигурители за периодите от м. 08.2014 г. до м. 11.2014 г. и съответните лихви. По отношение на корпоративния данък по ЗКПО с ревизионния акт е установена сума за възстановяване в размер на 3 380 100 лв. надвнесен данък за 2014 г., с която е извършено прихващане с установените задължения на ревизираното дружество.

С процесното съдебно решение, поправено и допълнено с изброените по-горе протоколни решения, съдът е отменил ревизионен акт № Р-2222215002905-091-001/29.08.2016 г. в следните части: допълнително установените задължения за довнасяне и лихви за забава по ЗДДС за м. 11.2014 г. - главница в размер на 16 104, 51 лв., м. 12.2014 г. - главница в размер на 59 682, 00 лв. и лихва в размер на 9 097, 43 лв. и м. 01.2015 г. главница в размер на 2 148, 54 лв. и лихва в размер на 334, 65 лв.; корпоративен данък по чл. 204, т. 1, т. 2 и т. 3 ЗКПО за 2014 г. - главница в размер на 130 548, 72 лв. и лихви в размер на 1 519, 61 лв.; данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периодите за м. 07.2014 г. - главница в размер на 103 104, 12 лв. и лихви в размер на 20 192, 19 лв., за м. 08.2014 г. до размера на внесената сума от 100 684, 72 лв. и м. 11.2014 г. до размера на внесения данък от 103 164, 72 лв. и лихва в размер на 8 268, 22 лв., поради неправилно прилагане на нормата на чл. 169, ал. 3 ДОПК.

С процесното съдебно решение, поправено и допълнено с изброените по-горе протоколни решения, съдът е отхвърлил жалбата на „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/ в останалата част общо в размер на 2 805 532, 16 лв. Така посоченият размер е възприет от съда като разлика между приетата от него за претендирана сума за възстановяване от Банката в размер на 3 380 100 лв. и отменената част на акта, чийто общ материален интерес е изчислен от съда в размер на 574 567, 84 лв.

С решение № 5802 от 15.10.2018 г., постановено по адм. д. № 4887/2018 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ), „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/ е осъдена да заплати на дирекция „ОДОП” – София при ЦУ на НАП юрисконсултско възнаграждение в размер на 39 000 лв., а Дирекция „ОДОП” – София е осъдена да заплати на „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/ деловодни разноски в размер на 16 660 лв. С протоколно решение от 29.01.2019 г. съгласно протокол от о. с.з. № 13 от 29.01.2019 г. е отхвърлено искането за изменение на решението в частта на разноските, присъдени в полза на „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/.

Касаторът „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/ - Банката, „КТБ” АД, чрез процесуалния си представител юрк.. Б оспорва съдебното решение в частта, с която е отхвърлена жалбата на Банката. Поддържа, че са нарушени разпоредбите на чл. 3, ал. 2 и ал. 3 от ЗБН (ЗАКОН ЗА БАНКОВАТА НЕСЪСТОЯТЕЛНОСТ) (ЗБН), забраняващи всякакви действия и сделки, насочени към събиране, предоговаряне или обезпечаване на вземания срещу Банката. Счита, че нормата на чл. 59, ал. 2 ЗБН предвижда форма за действителност на изявлението за прихващане и твърди, че част от вземанията, за които е заявено, че се прави прихващане са предявени от НАП с писмена молба с правно основание чл. 63 ЗБН и са приети от синдика на „КТБ” АД /в несъстоятелност/, като същите подлежат на удовлетворяване чрез сметка за разпределение по реда на чл. 93 и сл. ЗБН. В тази връзка заявява, че дори да се приеме, че част от установените с ревизионния акт задължения са дължими, то те не биха могли да бъдат удовлетворени чрез извършване на прихващане от страна на органите по приходите. Искането до съда е за отмяна на решението в оспорената част и цялостна отмяна на ревизионния акт. Претендира присъждане на разноски.

Касаторът - директор на Дирекция „ОДОП” – София, при ЦУ на НАП оспорва съдебното решение в частта, в която съдът е отменил ревизионен акт № Р-2222215002905-091-001/29.08.2016 г. относно допълнително установените задължения за довнасяне и лихви за забава по ЗДДС за м. 11.2014 г. - главница в размер на 16 104, 51 лв., м. 12.2014 г. - главница в размер на 59 682, 00 лв. и лихва в размер на 9 097, 43 лв. и м. 01.2015 г. главница в размер на 2 148, 54 лв. и лихва в размер на 334, 65 лв.; корпоративен данък по чл. 204, т. 1, т. 2 и т. 3 ЗКПО за 2014 г. - главница в размер на 130 548, 72 лв. и лихви в размер на 1 519, 61 лв.; данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периодите: м. 07.2014 г. - главница в размер на 103 104, 12 лв. и лихви в размер на 20 192, 19 лв., м. 08.2014 г. до размера на внесената сума от 100 684, 72 лв. и м. 11.2014 г. до размера на внесения данък от 103 164, 72 лв. и лихва в размер на 8 268, 22 лв., поради неправилно прилагане на нормата на чл. 169, ал. 3 ДОПК. Съдебното решение се оспорва и в частта на присъдените в полза на „КТБ” АД /в несъстоятелност/ разноски. В постъпилите общо три касационни жалби се поддържа, че атакуваното съдебно решение е частично недопустимо, а в останалата си обжалвана част е неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, в противоречие с материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Сочи, че съдът се е прознесъл недопустимо като е отменил повече задължения, отколкото са установени в резултат на ревизията, поради което неговата воля обхваща и декларираните от Банката задължения, като същевременно главниците на отменените задължения не са част от главницата на установените в хода на ревизията задължения. Счита, че формираните от първоинстанционния съд изводи са необосновани, вътрешно противоречиви и се базират само на заключението на вещото лице по ССчЕ. Неправилност на решението касаторът поддържа и по отношение на лихвите за забава, начислени във връзка с отменените задължения в общ размер на 62 487, 97 лв. Твърди, че именно този размер като установен във връзка с приложението на чл. 169, ал. 1 ДОПК, следва да бъде предмет на разглеждане пред настоящата касационна инстанция. Претедира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за четири съдебни инстанции. Прави възражение за прекомерност на претедираните разноски от „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/.

Ответникът по касационната жалба на директор на Дирекция „ОДОП” – София, при ЦУ на НАП - „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/, чрез своя процесуален представител, в писмени отговори от 05.12.2018 г. и 06.08.2019 г. оспорва касационните жалби като неоснователни.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, а разгледани по същество - неоснователни.

Върховен административен съд, състав на осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационите жалби и наведените в тях отменителни основания, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон съгласно чл. 218 АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна:

Делото е за втори път пред касационната инстанция.

С решение № 5984 от 24.10.2017 г., постановено по адм. д. № 1309/2017 г. по описа на АССГ е отменен ревизионен акт № Р-22222515002905-091-001/29.08.2016 г. на органи по приходите при ТД на НАП - София в оспорената част, потвърдена с решение № 2250/20.12.2016 г. на директора на Дирекция „ОДОП” – София, при ЦУ на НАП. За да постанови този резултат съдът е приел за незаконосъобразно извършеното в акта прихващане на подлежащата възстановяване сума от 3 380 100 лв., като разпоредено в нарушение на материалния закон и поради несъответствие с целта на закона. Изложени са мотиви, че прихващането, когато се прилага като способ за погасяване на задължения спрямо субект, обявен в несъстоятелност се подчинява на специалните норми на чл. 645 от ТЗ (ТЪРГОВСКИ ЗАКОН) (ТЗ), а когато този субект е и банка по смисъла на чл. 2 ЗКИ, то според съда са приложими специалните правила на ЗБН, а не редът по чл. 128 и сл. ДОПК. На това основание първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт в частта на извършеното прихващане е издаден в нарушение на чл. 59, ал. 2 ЗБН. В отменителните мотиви са изложени и съображения за противоречие на извършеното с ревизионния акт прихващане с изискванията по чл. 164 ДОПК.

С решение № 5765 от 03.05.2018 г., постановено по адм. дело № 13686/2017 г. по описа на ВАС, първо отделение, така постановеното решение е отменено. Касационната инстанция е приела, че съдът не е извършил проверката за законосъобразност по чл. 160, ал. 2 ДОПК относно установените задължения на Банката по ЗДДС и ЗКПО, за данък върху доходите от трудовите и приравнени на тях правоотношения, за данък върху доходите на физическите лица, свободни професии и др., както и по отношение на установените задължителни осигурителни вноски за ДОО, УПФ и ЗО като осигурител. Делото е върнато на друг състав на АССГ с указания при новото произнасяне съдът първо да изложи мотиви по фактите и да направи правни изводи по основанието и размера на определените в ревизионния акт задължения, които са предмет на съдебен контрол и след това да се произнесе по законосъобразността на извършеното прихващане.

При повторното разглеждане на делото, при спазване указанията на ВАС, съдът е постановил оспореното в настоящото съдебно производство решение, с което частично е уважил жалбата на „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/ против ревизионен акт № Р-22222515002905-091-001/29.08.2016 г. на органи по приходите при ТД на НАП - София в оспорената част, потвърдена с решение № 2250/20.12.2016 г. на директора на Дирекция „ОДОП” – София, при ЦУ на НАП.

Настоящият касационен състав намира за установено от фактическа страна следното: 1. Относно установените задължения по ЗДДС:

При ревизията е установено, че в дейността на Банката през ревизирания период преобладават финансови услуги, които са освободени доставки по смисъла на чл. 46 ЗДДС. От органите по приходите е констатирано, че „КТБ” АД /в несъстоятелност/ не е начислила такса за предварително проучване и изготвяне на становище в размер 1 500, 00 лв. по постъпило на 26.12.2014 г. искане за кредит от „НАФТЕКС ПЕТРОЛ“ЕООД. На основание чл. 45 ЗДДС и във връзка с чл. 59 от Тарифа за лихвите, таксите и комисионните е начислен ДДС в размер на 300, 00 лв. за м. 12.2014 г. и лихва за просрочие в размер на 9 893, 00 лв.

2. Относно установените задължения по ЗКПО за корпоративен данък за 2014 г.

За 2014 г. е подадена ГДД с финансов резултат данъчна загуба в размер на 4 322 202 891, 76 лв.

- на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО, счетоводният финансов резултат за 2014 г. е преобразуван в посока увеличение с 205 894 929, 00 лв. по протокол - разписка от 19.06.2014 г. Отчетеният разход от ревизираното лице е за провизия и обезценка на неуточнено вземане. Проверяващите са приели, че този протокол-разписка не е първичен счетоводен документ, съгласно разпоредбите на ЗСч (ЗАКОН ЗА СЧЕТОВОДСТВОТО) и не е основание за вземане на счетоводна операция. С Постановление от 15.07.2014 г. на Следствен отдел при СГП е назначена счетоводна експертиза, която е установила, че между салдото по Справка, изготвена от главния касиер на Банката и счетоводното салдо на главна каса на 19.06.2014 г. е налице разлика по видове валути в левова равностойност на 205 887 223, 29 лв. Констатирано е, че на 27.06.2014 г. сумата е осчетоводена като разход в счетоводството на Банката.

- увеличение на счетоводния финансов резултат с разходи, несвързани с дейността:

В хода на ревизионното производство е установено, че за 2014 г. са осчетоводени разходи в размер на 65 628, 56 лв. за наети недвижими имоти в гр. Б. и разходи за възнаграждения. Органите по приходите са констатирали, че не са представени първични счетоводни документи, фактури или други документи за осчетоводяване на разходите. Установено е, че сумата представлява извършени разходи за наем, консумативи, управление на сграда, наем на жилище по договор за живеене и основно жилище на г-н И.З и разходи за възнаграждения. От приложените документи е прието, че имотът, нает за представителен офис в Брюксел не е започнал да функционира към периода на поставянето на „КТБ” АД в несъстоятелност, въпреки наемането на помещение и назначаване на банков служител. При тези обстоятелства, органите по приходите са счели, че извършените от Банката разходи не са свързани с дейността. По изложените съображения, с РА на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО в увеличение на счетоводния финансов резултат допълнително са посочени разходите, направени във връзка с откриване офиса на Банката в Брюксел в общ размер на 244 565, 33 лв.

- преобразуване на декларираните финансови резултати с непризнати разходи за командировки в чужбина:

При ревизията е констатирано, че за периодите 2014 г. са отчетени разходи за командировки в чужбина на член на Надзорния съвет на Банката - Ц.В, в качеството му на председател. Установено е, че всички командировки в чужбина са извършени с корпоративен полет - използван е основно частен самолет, собственост на „СЪНЛАЙТ ЕЪР“ ЕАД, чийто едноличен собственик е свързано лице - „ТРЪСТ ВАСИЛЕВИ“ ООД. Ревизиращите са счели, че отчетените разходи за командировки в чужбина не са документално обосновани съгласно чл. 10, ал. 5 ЗКПО, тъй като осъществените полети не са документирани с бордна карта. Отделно от това са посочили, че съгласно чл. 242, ал. 1 ТЗ Надзорният съвет не може да участва в управлението на дружеството, а го представлява само в отношенията с Управителния съвет. С оглед горното на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО в увеличение на декларираните финансови резултати са дадени отчетените разходи за командировки на Ц.В в общ размер на 361 554, 80 лв.

- преобразуване с разходи в размер на 216 000, 00 лв. по договор от 11.01.2013 г. с „МАРКЕТС Е. П. К“ ООД:

Договорът е със срок на действие до 31.12.2014 г. В хода на ревизията е констатирано, че съгласно предмета на договора, изпълнителят следва да извършва икономически прогнози, тримесечни икономически прегледи на „КТБ” АД, както и да изработва презентации, икономически доклади и разработки, да подготвя материали за участие на ръководството в международни форуми и събития, по предварително договорени параметри, описани в „Списък на разработките“, който е неразделна част от договора. Във връзка с уточняване характера на получените услуги и документи за насрещна престация по горецитирания договор са представени единствено копия на 3 договора, фактури и осчетоводяване на сумите. Не са предоставени документи за насрещна престация. В писмени обяснения е уточнено, че по два договора са платени 50% авансово в размер на 340 763, 60 лв. Предметът на договорите е свързан с икономическото изследване на теми за целите на „КТБ” АД: Анализ на състоянието, проблемите и пред отделни отрасли на българската икономика. На 24.10.2014 г., с вальор 30.09.2014 г., съгласно извършена одиторска оценка, платените авансови вноски са обезценени и отнесени на разход. Други документи, обосноваващи отчетените разходи не са представени, поради което е прието, че разходите не са документално обосновани по смисъла на този закон. На основание чл. 26, ал. 2 ЗКПО с РА е увеличен финансовият резултат за 2014 г. за данъчни цели с разходите в размер на 216 000 лв. и на основание чл. 26, ал. 3 ЗКПО със сумата от 43 200 лв.

- преобразуване на финасовия резултат на основание чл. 34, ал. 1 ЗКПО с отчетени разходи за извършена преоценка през 2014 г. на авансово платени суми по договори с „МАРКЕТ Е. П. К“ ООД - 284 053, 00 лв.; „АСПЕКТИ БГ“ ЕООД - 29 337, 46 лв. и „СКОНТО ВИЖЪН“ ЕООД - 178 848, 00 лв., или общо 492 238, 46 лв.

Органите по приходите са приели, че извършената преоценка на авансово платени суми в общ размер от 492 238, 46 лв. и отнасянето им като разход през 2014 г. не следва да бъде признато за данъчни цели, поради това, че разходите не касаят оценка на финансови активи.

- увеличение на финансовия резултат с 170 339 933, 00 лв. на основание чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО с извършена обезценка на вземания през 2014 г от „ТЦ - ИНСТИТУТ ПО МИКРОЕЛЕКТРОНИКА“ АД по договори за заем на държавни ценни книжа от 10.01.2013 г., 28.03.2013 г. и 17.12.2013 г.

Органите по приходите са анализирали представените доказателства, въз основа на които са преценили, че договорите за заем на държавни ценни книжа представляват финансиране на „ТЦ - ИНСТИТУТ ПО МИКРОЕЛЕКТРОНИКА“ АД при значително облекчени условия - възнаграждение, дължимо от заемателя в размер на 2% годишно от номиналната стойност на финансовите инструменти. Констатирано е, че от страна на ревизираното лице не са представени доказателства за връщане на държавни ценни книжа по договорите за заем, както и липсват данни от страна на Банката да са предприети действия за събиране на вземанията. Вземанията от „ТЦ - ИНСТИТУТ ПО МИКРОЕЛЕКТРОНИКА“ АД са обезценени към 31.12.2014 г. Размерът на обезценката е 170 339 933 лв., в т. ч.: просрочена главница 156 466 400 лв.; просрочена лихва 13 873 533 лв., които са отразени счетоводно в разходите на Банката. Установено е, че „КТБ“ АД и „ТЦ - ИНСТИТУТ ПО МИКРОЕЛЕКТРОНИКА“ АД са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. „м“ от ДР на ДОПК. При извършена проверка в Търговския регистър по партидата на „КТБ“ АД е установено, че съгласно приложени списъци на акционерите на „КТБ“ АД, „ТЦ - ИНСТИТУТ ПО МИКРОЕЛЕКТРОНИКА“ АД притежава 65 105 бр. акции, представляващи 0, 011 % от капитала на банката.

- преобразуване на финансовия резултат с неотчетените приходи от такси по кредитни сделки, които се отличават от определените с Тарифа за лихвите, таксите и комисионните, които Банката е прилагала при операции с клиенти през 2014 г.:

Органите по приходите са счели, че тези сделки са сключени при условия, чието изпълнение е довело до отклонение от данъчно облагане, тъй като са отчетени приходи в по-малък размер, което е оказало влияние върху данъчната основа и определения данък за ревизираната година. На основание чл. 16, ал. 1 ЗКПО във вр. с чл. 78 ЗКПО е извършено преобразуване в посока увеличение на финансовия резултат със суми, представляващи приходи от „Такса предварително проучване и изготвяне на становище по постъпили искания за кредити“ и „Такса за управление на кредити“, отличаващи се от Тарифите за лихви, такси и комисионните в общ размер на 33 993 839, 79 лв.

- преобразуване на финансовия резултат с отчетените повече амортизации в данъчния амортизационен план:

Органите по приходите са констатирали, че на отразените по счетоводна сметка 219 наети активи са извършени подобрения. Банката е възприела годишна амортизационна норма от 15 на сто, /80 месеца/ за данъчни цели, независимо от срока на договора за наем на наетите активи /офиси/. Според проверяващите същите попадат в категория VI /дълготрайни нематериални активи/ и съгласно чл. 55, ал. 1, т. 6 ЗКПО за данъчни цели годишната амортизационна норма за дълготрайните материални активи /ДМА/ и дълготрайните нематериални активи /ДНА/, за които има правни ограничения за периода на ползване на актива, се определя съобразно срока на правното ограничение за ползване за категория VI, но не повече от 33 и 1/3 на сто. Съобразно горното и предвид срока на ползване по договорите на описаните ДНА е извършено преизчисляване на амортизационните норми и съответно на начислените данъчни амортизации. В резултат на това е установено, че са начислени в повече амортизации в данъчния амортизационен план и съответно намалението на финансовите резултати с данъчно признатия размер на амортизациите е завишен неоснователно със сумата 12 216, 58 лв. Извършена е корекция по реда на чл. 54, ал. 1 ЗКПО като дадените в посока намаление данъчно признати размери за амортизация са коригирани с горната сума.

- преобразуване на финансовия резултат на основание чл. 77, ал. 2 ЗКПО в посока намаление със сумата от 285 085, 43 лв.:

Сумата представлява разходи за непризнат данъчен кредит в резултат от прилагане на коефициента по чл. 73, ал. 8 ЗДДС за услуги, които Банката е отчела като разходи за бъдещи периоди и е признала разхода на части през следващите години, съгласно РА № Р-20002014002355-091-001/27.04.2016 г. Проверяващите са изготвили справка за непризнатия разход през предходната година за ДДС, който следва да се признае за данъчни цели през текущата финансова година - 285 085, 43 лв. и справка за отчетените неправомерно разходи за ДДС през предходната година, които за данъчни цели е следвало да се признае на части през следващи периоди. Посочили са, че тази констатация е обратно проявление на констатацията през предходните години до 2013 г. по реда на чл. 77, ал. 1 ЗКПО. Предвид горното на основание чл. 77, ал. 2 ЗКПО е преобразуван в намаление финансовият резултат за данъчни цели с 285 085, 43 лв. На основание чл. 77, ал. 2 ЗКПО са признати за данъчни цели разходи в размер на 361 554, 80 лв., които представляват допълнително изплатени възнаграждения на Ц.В, подробно описани в частта по ЗДДФЛ.

След извършените увеличения е определен финансов резултат - данъчна загуба в размер на 3 911 251 055, 03 лв.

3. Относно допълнително начислен данък по чл. 195, ал. 1 ЗКПО:

С процесния РА са установни задължения за данък при източника по чл. 195, ал. 1 ЗКПО за 2014 г. в общ размер на 42 531, 98 лв. Така установените задължения произтичат от констатираното по време на ревизията, че през процесната 2014 г. Банката е изплатила доходи на чуждестранни лица, подлежащи на облагане с данък при източника на основание чл. 195, ал. 1 ЗКПО, във връзка с чл. 12, ал. 5, т. 1, т. 2, т. 3 ЗКПО. Констатирани са пропуски при удържане на дължимия данък, които са довели до допълнително начислен данък в посочения размер.

4. Относно установените задължения за доходи от трудови правоотношения по реда на ЗДДФЛ:

В хода на ревизията са представени Заповеди за командировки за периода от м. 01.2014 г. до м. 06.2014 г., подробно описани в РД и РА, към които липсват доклади и финансови отчети за извършената работа от командированото лице, които да са свързани с осъществяваната дейност от „КТБ” АД. Не са представени бордни карти към фактурите за полети, издадени „СЪНЛАЙТ ЕЪР“ ЕАД. За същия период за лицето Ц.В е подавана информация за изплатени възнаграждения от Банката по договор за управление и контрол с начислен месечен облагаем доход в размер на 12 000 лв. и осигурителен доход в размер на 2 400, 00 лв. Проверяващите са приели, че плащанията за дневни и пътни от ревизираното лице следва да се включат в месечната данъчна основа на Ц.В, върху която следва да се определи дължимият данък върху доходите от трудови правоотношения по чл. 42 ЗДДФЛ, тъй като извършеният разход не е документално доказан по реда на действащото законодателство и същият следва да се третира като вид плащане от работодателя или за сметка на работодателя. На основание чл. 10, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 42, ал. 4 ЗДДФЛ е начислен допълнително данък за доходи от трудови правоотношения за периода от 01.01.2014 г. до 30.04.2014 г., в общ размер на 36 155, 47 лв. и лихви за забава в размер на 8 728, 19 лв.

Като краен резултат в следствие на извършената ревизия са установени задължения в общ размер на 7 482 354, 77 лв. при декларирани от задълженото лице задължения в размер на 7 074 404, 15 лв. Корекциите на декларираните резултати, възлизащи на допълнително установени задължения са в общ размер на 407 950, 62 лв. (78 987, 45 лв. главница и 328 963, 17 лв. лихви). Тази сума е приета и от изслушаната по делото ССчЕ, в която се посочва, че с ревизионен акт № Р-2222215002905-091-001/29.08.2016 г. са установени задължения за довнасяне на данъци, както и задължения за начислени лихви върху вече декларирани и просрочени задължения за данъци и задължения за лихви върху установените при ревизията задължения за данъци за довнасяне в общ размер на 407 950, 62 лв.

При обжалването по административен ред, решаващият орган е установил, че от Банката е изразена претенция за оспорване на ревизионния акт в цялост, поради което е посочил, че по реда на ЗДДС за данъчни периоди м. 11.2014 г. и от м. 11.2014 г. до м. 02.2015 г. е начислена лихва в размер на 334, 61 лв.; за данък върху доходи от трудови и приравнени на тях правоотношения за периодите от м. 05.2014 г. до м. 08.2014 г. и от м. 10.2014 г. до м. 12.2014 г. е начислена лихва в размер на 70 082, 58 лв.; за извършените представителни разходи за 2014 г. е начислена лихва в размер на 176, 43 лв.; за данък социални разходи за 2014 г. - лихви в размер на 1 091, 86 лв.; за данък превозни средства за 2014 г. - лихви в размер на 427, 75 лв.; данък върху доходите на физически лица свободни професии и трудови договори за 2014 г. - лихви в размер на 4 468, 58 лв.; ДОО за осигурители за периодите м. 03.2014 г. и м. 08.2014 г. - лихва в размер на 7, 09 лв.; вноски за ЗО за осигурители за периодите м. 04.2014 г., от м. 10.2014 г. до м. 12.2014 г. - лихва в размер на 222, 20 лв., като от органите по приходите не е установен резултат, различен от декларирания от Банката, а единствено са начислени лихви за невнесени в срок данъци и осигуровки.

Съдът е отменил ревизионен акт № Р-2222215002905-091-001/29.08.2016 г. в следните части: допълнително установените задължения за довнасяне и лихви за забава по ЗДДС за м. 11.2014 г. - главница в размер на 16 104, 51 лв., м. 12.2014 г. - главница в размер на 59 682, 00 лв. и лихва в размер на 9 097, 43 лв. и м. 01.2015 г. главница в размер на 2 148, 54 лв. и лихва в размер на 334, 65 лв.; корпоративен данък по чл. 204, т. 1, т. 2 и т. 3 ЗКПО за 2014 г. - главница в размер на 130 548, 72 лв. и лихви в размер на 1 519, 61 лв.; данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периодите за м. 07.2014 г. - главница в размер на 103 104, 12 лв. и лихви в размер на 20 192, 19 лв., за м. 08.2014 г. до размера на внесената сума от 100 684, 72 лв. и м. 11.2014 г. до размера на внесения данък от 103 164, 72 лв. и лихва в размер на 8 268, 22 лв., поради неправилно прилагане на нормата на чл. 169, ал. 3 ДОПК и е отхвърлил жалбата на Банката в останалата част като е посочил общ размер на 2 805 532, 16 лв. на приетите за законосъобразни задължения.

Видно от мотивите на оспореното решение (л. 18, абзац 5), съдът е счел, че извършените услуги от „КТБ” АД не са освободени по смисъла на чл. 46 ЗДДС и съгласно чл. 12 ЗДДС правилно са приети за облагаеми доставки по смисъла на закона. Предвид така изложените мотиви е посочил, че с акта правилно е доначислен ДДС общо в размер на 300, 00 лв. за м. 12.2014 г. и на основание чл. 66, ал. 1, т. 1 ЗДДС във връзка с чл. 67, ал. 2 ЗДДС е отхвърлил жалбата на Банката в тази част. Позовавайки се на изслушаната ССчЕ, съдът е приел, че извършеното осчетоводяване на внесения ДДС за периодите м. 11.2014 г., м. 12.2014 г. и м. 01.2015 г. е неправилно, тъй като не са спазени правилата на чл. 169, ал. 3 ДОПК, поради което неправилно внесените от Банката публични задължения са отнесени за покриването на други. На следващо място, административният съд е посочил, че внесената с платежно нареждане сума в размер на 130 548, 72 лв. с основание за плащане „данък върху разходите, съгласно чл. 217 от ЗКПО за 2014 г.” неправилно е отнесена от органите по приходите за погасяване на други публични задължения с настъпил падеж, описани на стр. 2 от РД.Оо позовавайки се на ССчЕ, съставът на АССГ е приел за частично внесен данък по ЗДДФЛ, като внесената сума от Банката е приета за неправилно разнесена от органите по приходите за погасяване на други публични задължения. Позовавайки се на нормата на чл. 169, ал. 3 ДОПК, съдът отменя данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периодите за м. 07.2014 г. - главница в размер на 103 104, 12 лв. и лихви в размер на 20 192, 19 лв., за м. 08.2014 г. до размера на внесената сума от 100 684, 72 лв. и м. 11.2014 г. до размера на внесения данък от 103 164, 72 лв. и лихва в размер на 8 268, 22 лв.

Така постановеното решение е недопустимо в частта, с която е отменен ревизионен акт № Р-2222215002905-091-001/29.08.2016 г. относно допълнително установените задължения за довнасяне по ЗДДС за м. 11.2014 г., м. 12.2014 г. и м. 01.2015 г. в общ размер на главниците 77 935, 32 лв.; данък по чл. 204, т. 1, т. 2 и т. 3 ЗКПО за 2014 г. в общ размер на главницата 130 548, 72 лв.; данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периодите за м. 07.2014 г., м. 08.2014 г. и м. 11.2014 г. в общ размер на главниците 306 953, 62 лв. и в частта, с която е отхвърлена жалбата на Банката в размер на 2 805 532, 16 лв. и неправилно в частта, с които е отменен ревизионен акт № Р-2222215002905-091-001/29.08.2016 г. относно установени лихви в размер и по периоди както следва: в общ размер на 10 231, 30 лв. за декларираните, но внесени със забава задължения за данъчните периоди м. 11, м. 12.2014 г. и м. 01.2015 г.; в общ размер на 1 696, 04 лв. за декларираните, но погасени със забава задължения по чл. 204, т. 1, т. 2 и т. 3 ЗКПО за 2014 г.; в общ размер на 50 559, 63 лв. за декларираните и невнесени задължения по ЗДДФЛ за периодите м. 07.2014 г., м. 08.2014 г. и м. 11.2014 г.

Изхождайки от диспозитива на съдебното решение, настоящият касационен състав счита, че първо следва да бъде разгледана изразената воля за отмяна на ревизионния акт, отнасяйки я към установените с него резултати, както и към предмета на жалбата, с която е сезиран съдът.

Както вече се посочи, в резултат на процесната ревизия са установени задължения в общ размер на 7 482 354, 77 лв. при декларирани от задълженото лице задължения в размер на 7 074 404, 15 лв. Корекциите на декларираните резултати, възлизащи на допълнително установени задължения в общ размер на 407 950, 62 лв. (78 987, 45 лв. главница и 328 963, 17 лв. лихви) са предметът, който подлежи на оспорване, макар и без изложени конкретни аргументи по видове, основания и размери на установените задължения. Ревизираното лице акцентира единствено върху законосъобразността на погасяването на декларираните и установени задължения, основани на разпоредбата на чл. 169, ал. 3 ДОПК. Аналогични са оплакванията му и пред настоящия касационен състав, който счита, че в отменената с процесното решение част на ревизионния акт не са установени задължения, различни от декларираните, поради което главницата от 78 987, 45 лв., с която е утежнено положението на „КТБ” АД /в несъстоятелност/ по време на ревизията, не принадлежи към отменените задължения. Това е така, тъй като в диспозитивната част на оспорения акт – таблица 1, колона 4 се посочва установеният размер на задължението в резултат на осъществен данъчно-ревизионен контрол на декларираните от задължените лица резултати. Останалите колони на ревизионния акт касаят факти и обстоятелства, свързани с погасяването на задълженията, а не с установяването им по основание и размер. Ако се приеме, че предмет на оспорване са факти и обстоятелства, свързани с погасяването, то правната последица от това ще бъде преценка не на установеното задължение (което в случая е безспорно, тъй като е декларирано от самото задължено лице), а на лихвата за забава, която фигурира в тази диспозитивна част на акта - в таблица 1, колона 4. Именно лихвата за забава, която е акцесорно задължение и зависи от фактите във връзка с погасяването, а не основанието и размера на установеното задължение, подлежи на отмяна в случай че единственият предмет на оспорване е поредността на погасяване на задълженията - чл. 169, ал. 3 ДОПК, какъвто аргумент се излага от „КТБ” АД /в несъстоятелност/.

Правейки това уточнение, настоящият състав на ВАС, осмо отделение, ще разгледа подробно изразената воля на съда, в контекста на установените с процесния акт задължения.

За данъчен период м. 11.2014 г. е деклариран резултат ДДС за внасяне в размер на 16 104, 51 лв. (таблица 1, колона 6, пореден номер от таблицата 26). Като краен резултат на проведеното ревизионно производство е видно, че не е извършена корекция на декларирания резултат от самото задължено лице. Установен е данък, идентичен с декларирания (таблица 1, колона 4, пореден номер от таблицата 26). Начислена е лихва за забава в размер на 3, 65 лв., поради констатирано частично погасяване на декларираното задължение. За данъчен период м. 12.2014 г. е деклариран резултат ДДС за внасяне в размер на 59 682, 27 лв., който не е коригиран при ревизията и представлява установения данък, фигуриращ в диспозитива на ревизионния акт (таблица 1, колона 4, пореден номер от таблицата 27). Начислена е лихва за забава в размер на 9 893, 00 лв. За данъчен период м. 01.2015 г. е деклариран резултат ДДС за внасяне в размер на 2 148, 54 лв., който не е коригиран от органите по приходите и участва с този размер в диспозитивната част на ревизионния акт РА (таблица 1, колона 4, пореден номер от таблицата 28).

От така изложеното е видно, че в хода на ревизията не е извършена промяна на декларираните от Банката задължения, а само е начислена лихва за забава. В тази връзка правилно е даденото тълкуване от касатора - директор на Дирекция „ОДОП” – София, че декларираните от лицето задължения не могат да бъдат предмет на последващ контрол, тъй като подадената данъчната декларация представлява признание на факти, което изключва спор относно тези факти. Предмет на спор могат да бъдат единствено лихвите за забава, които за разглежданите три данъчни периода са в общ размер на 10 231, 30 лв. Задълженията, които съдът с протоколно решение от 29.01.2019 г. съгласно протокол от о. с.з. № 13 от 29.01.2019 г. е конкретизирал, че отменя, а именно - „допълнително установените задължения за довнасяне” не биха могли да бъдат предмет на отмяна. Отмяната на акта в тази му част от първоинстанционния съд означава, че съдът отменя декларираните от лицето резултати, които възлизат на главница в общ размер на 77 935, 32 лв. и които са безспорни, поради което решението е недопустимо в тази му част.

По аналогичен начин стои въпросът относно отменения РА в частта на „корпоративен данък по чл. 204, т. 1, 2 и 3 от ЗКПО за 2014 г.“. Настоящият касационен състав следва изрично да посочи, че корпоративният данък и данъкът по чл. 204 ЗКПО са различни по основания данъчни задължения. Корпоративен данък се дължи на основание чл. 92 ЗКПО, а данъците по чл. 204, т. 1, т. 2 и т. 3 ЗКПО представляват данъци върху разходите, които са различни задължения от корпоративния данък. При така направеното разграничение, настоящата инстанция приема, че волята на първоинстанционния съд касае установените данъци върху разходите по чл. 204, т. 1, т. 2 и т. 3 ЗКПО.

От фактите по делото се установява, че за 2014 г. Банката декларира данък върху представителните разходи в размер на 13 580, 17 лв., който не е коригиран при ревизията. Начислена е лихва за забава в размер на 176, 43 лв. (таблица 1, колона 4, пореден номер 2); данък върху социалните разходи в размер на 84 043, 50 лв., който не е коригиран при ревизията. Начислена е лихва за забава в размер на 1 091, 86 лв. (пореден номер от таблица 1 – 3); декларира данък върху разходите за превозни средства в размер на 32 925, 05 лв., който не е коригиран при ревизията. Начислени са лихви в размер на 427, 75 лв. (пореден номер от таблица 1 – 4).

Въз основа на изложените по-горе мотиви, не е налице спор относно главницата в общ размер на 130 548, 72 лв., която е декларирана от самото лице. Предмет на спор е единствено начислената лихва в общ размер на 1 696, 04 лв. Отменяйки акта в частта досежно „корпоративен данък по чл. 204, т. 1, 2 и 3 от ЗКПО за 2014 г.“, съдът отменя декларираната от „КТБ” АД /в несъстоятелност/ сума от 130 548, 72 лв., която е безспорна, поради което решението е недопустимо и в тази му част.

Съдебното решение е недопустимо и по отношение на изразената от съда воля за отмяна на процесния ревизионен акт в частта на „данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периодите за м. 07.2014 г. до размера на внесената сума от 103 104, 12 лв., м. 08.2014 г. до размера на внесената сума от 103 164, 72 лв. и м. 11.2014 г. до размера на внесения данък от 103 164, 72 лв.”. От фактите по делото се установява, че за м. 07.2014 г. е деклариран данък върху доходите на физическите лица (ДДФЛ) в размер на 105 707, 93 лв., който не е коригиран при ревизията. Начислени са лихви за забава в размер на 21 615, 83 лв. Съдът отменя ДДФЛ в размер на 103 104, 12 лв.; за м. 08.2014 г. задълженото лице декларира ДДФЛ в размер на 103 342, 50 лв., който не е коригиран при ревизията. Начислена е лихва в размер на 20 239, 60 лв. Съдът отменя ДДФЛ в размер на 100 684, 78 лв.; за м. 11.2014 г. задълженото лице декларира 105 734, 41 лв., който не е коригиран при ревизията. Начислена е лихва в размер на 8 704, 20 лв. Съдът отменя ДДФЛ в размер на 103 164, 72 лв. Съдът недопустимо отменя данък в общ размер 306 953, 62 лв., който е деклариран от самото задължено лице, като с така постановеното решение, съдебният състав отменя повече задължения, отколкото са установени в резултат на ревизията, поради което, неговата воля се разпростира и по отношение на декларираните задължения. Същевременно главниците на отменените задължения не са част от главницата на установените в хода на ревизията задължения. Предмет на спор и на съдебен контрол е единствено начислената лихва в размер на 50 559, 63 лв.

С оглед така изложените мотиви съдебното решение следва да се обезсили и в частта, в която е отхвърлена жалбата на Банката срещу ревизионен акт № Р-2222215002905-091-001/29.08.2016 г., издаден органи по приходите при ТД на НАП – София по отношение на данъчни задължения, определени от съда в общ размер на 2 805 532, 16 лв. От всички приложени по делото доказателства, включително от заключението на ССчЕ, е видно, че вследствие на декларирания от Банката и установен от органите по приходите финансов резултат – загуба, направените авансови вноски в размер на 3 380 100, 00 лв. представляват надвнесени суми и подлежат на възстановяване или прихващане на текущи задължения. Противно на твърденията на касатора „КТБ“ АД /в несъстоятелност/, материалният интерес не се измерва със сумата, с която е извършено прихващането в размер на 3 380 100, 00 лв. Материалният интерес представлява размерът на публичните вземания (колона 4 от диспозитивната част на РА).

Съдебното решение е неправилно касателно лихвите за забава в общ размер от 62 486, 97 лв., начислени във връзка с отменените задължения. С оглед съдържанието на касационните жалби и на двамата касатори, настоящият съдебен състав счита, че посоченият размер на лихвите за забава следва да бъде предмет на разглеждане пред касационната инстанция, тъй като същите са установени във връзка с приложението на чл. 169, ал. 1 ДОПК. Така очертаният предмет на спора се обуславя и от изявленията на процесуалния представител на Банката, направени в откритите съдебни заседания пред първоинстанционния съд (о. с.з. от 29.01.2019 г., 18.06.2019 г. и 27.06.2019 г.), в които се посочва, че предметът на спора, който подлежи на преценка от страна на съда са лихви за забава в резултат на прилагането на чл. 169, ал. 3 ДОПК, които възлизат в общ размер на 62 486, 97 лв. В дадения ход по същество на настоящото дело, процесуалният представител на Банката отново излага съображения за приложимост на ЗБН като счита всички извършени прихващания за недействителни.

С оглед изложеното, следва да се приеме, че „КТБ” АД /в несъстоятелност/ не оспорва установените с РА задължения, а претендира незаконосъобразност на извършеното погасяване с наредените от Банката суми. Поради това, във връзка с единствения изложен аргумент относно поредността на погасяване на декларираните от Банката задължения, на контрол за законосъобразност подлежат единствено начислените лихви за забава за декларираните, но невнесени в срок задължения както следва:

- в общ размер на 10 231, 30 лв. за декларираните, но внесени със забава задължения за данъчните периоди м. 11.2014 г., м. 12.2014 г. и м. 01.2015 г.

- в общ размер на 1 696, 04 лв. за декларираните, но погасени със забава задължения по чл. 204, т. 1, т. 2 и т. 3 ЗКПО за 2014 г.;

- в общ размер на 50 559, 63 лв. за декларираните и невнесени задължения по ЗДДФЛ за периодите м. 07.2014 г., м. 08.2014 г. и м. 11.2014 г.

Както посочва и касаторът директор на Дирекция „ОДОП” – София доброволното плащане е допустим способ за погасяване на данъчни задължения по ДОПК, предвид разпоредбата на чл. 168, т. 1 ДОПК. За периода, в който са направени вноските от Банката, е приложима нормата на чл. 169 ДОПК в редакцията от ДВ, бр. 18/2014 г., в сила от 04.03.2014 г. Ал. 3 на чл. 169 ДОПК предвижда, че при наличие на няколко публични вземания, които длъжникът не е в състояние да погаси едновременно до започване на принудителното им събиране, той може да заяви кое от тях погасява пред съответния компетентен орган. Същевременно, според чл. 169, ал. 5, в случаите по ал. 4, с постъпила сума се погасява задължението от съответния вид, срокът за внасянето на което изтича най-рано към датата на плащането, освен ако в закон не е предвидено друго. Ако срокът за внасянето на две или повече публични задължения от един и същ вид изтича на една и съща дата, те се погасяват съразмерно.

С оглед така цитираните правни разпоредби, настоящият съдебен състав счита, че правото на задълженото лице (Банката) да заяви кой вид публично задължение иска да погаси се свежда до избора му да заяви единствено вида на конкретното задължение, така както е дефинирано в чл. 169, ал. 4, т. 1-4 ДОПК. Касателно погасяване на задължения за данъци и други задължения за централния бюджет (единият от четири вида задължения по чл. 169, ал. 4 ДОПК), на задължените лица не е предоставена възможност да изберат вида на данъка или задължението за централния бюджет, които желаят да погасят, а реда за това се определя в ал. 5 на посочената разпоредба.

При така установеното от правна страна, настоящият състав на Върховния административен съд, намира, че по отношение на направените от Банката доброволни плащания е приложима разпоредбата на чл. 169 ДОПК. С промяна на разпоредбата на чл. 169 ДОПК, обнародвана в ДВ, бр. 18 от 2014 г., в сила от 04.03.2014 г., плащанията на задълженията за данъци и осигурителни вноски се извършват по четири банкови сметки към съответната териториална структура на НАП - за централния бюджет; за социално-осигурителните фондове, администрирани от Националния осигурителен институт; за бюджета на Националната здравно-осигурителна каса и за допълнително задължително пенсионно осигуряване. Съгласно действащата редакция на разпоредбата на чл. 169, ал. 4 ДОПК до започване на принудителното им събиране, длъжникът заявява кой вид от задълженията, установявани от НАП, иска да погаси. В същата норма, в точки от 1 до 4, законодателят изрично е посочил четирите вида задължения, които могат да се заявят при плащане, а именно: задължения за данъци и други задължения за централния бюджет; задължения за задължителни осигурителни вноски за социално-осигурителните фондове, администрирани от НОИ; задължения за здравноосигурителни вноски за бюджета на НЗОК; задължения за вноски за допълнително задължително пенсионно осигуряване. Съгласно чл. 169, ал. 5 ДОПК, за всеки от четирите вида публични задължения е приложим принципът за погасяване на най-ранното по срок на плащане задължение. В качеството си на задължено лице, платецът упражнява правото си на избор кой вид публично вземане иска да погаси с внасянето на дължима сума по съответния вид сметка на териториална структура на НАП. Това означава, че ако например задълженото лице извърши плащане по банкова сметка на НАП за задължения за данъци и други задължения централния бюджет, с платената сума ще бъдат погасени негови задължения по ЗДДС, ЗДДФЛ или други данъчни задължения, но не и задължения за осигурителни вноски. В случай, че платената сума не е достатъчна за погасяването на всички непогасени задължения от съответния вид, с нея ще бъдат погасени задълженията, които имат най-ранен срок за плащане.

В настоящия случай, за задълженията по деклариран от Банката ДДС за внасяне за период м. 12.2014 г. е внесена сума, която не се оспорва от решаващия орган. В същото време безспорно е установено, че „КТБ” АД /в несъстоятелност/ има декларирани публични задължения за данък върху доходите и приравнени на тях правоотношения. При това положение, след постъпване на 16.01.2016 г. на сумите за ДДС за периода 01.12.2014 г. - 31.12.2014 г. и на 27.03.2016 г. на сумата от 130 548, 72 лв. с декларирано от Банката основание за погасяване на „данък върху разходите, съгласно чл. 217 от ЗКПО за 2014 г.” по сметката на НАП, органите по приходите не са имали друга правна възможност, освен да приложат разпоредбата на чл. 169, ал. 5 ДОПК. Това е така, тъй като посочените суми са преведени по сметка на ТД на НАП с кода за плащане на данъци. Посочвайки този код, Банката е упражнила законосъобразно правото си на избор по ал. 3 на посочения текст, като сумите правилно са използвани за погасяване на задължения по чл. 169, ал. 4, т. 1 ДОПК - т. е. само за задължения за данъци, макар и не за данъци от вида на посочения от лицето. Обстоятелството, че лицето е конкретизирало вида на задължението - „ДДС за м. 12.2014 г.“, „данък върху разходите, съгласно чл. 217 от ЗКПО за 2014 г.”, не обвързва органите по приходите по аргумент от съдържанието на ал. 5 на чл. 169 ДОПК и същите правилно са разпределили постъпилите парични суми за погасяване на главниците по тези данъчни задълженията, които изтичат най-рано към датата на плащането. Цитираната от първоинстанционния съд практика на ВАС относно приложението на чл. 169, ал. 3 ДОПК не е относима в процесния случай, тъй като касае публични задължения, установени с акт по реда на чл. 107, ал. 3 ДОПК и тяхното погасяване до започване на принудителното им събиране, като е дадена възможност на длъжника да заяви кое от тях погасява пред съответния компетентен орган, съответно – ако не е заявил това, те се погасяват съразмерно. В настоящия случай, органите по приходите са приложили разпоредбата на чл. 169, ал. 4 ДОПК, която касае отделна хипотеза, а именно - поредността на погасяване публични задължения, установявани от Националната агенция за приходите.

Като е достигнал до различни правни изводи, административният съд е постановил частично недопустимо и неправилно решение, което следва да бъде отменено.

Изложените възражения на „КТБ“ АД, в несъстоятелност, за незаконосъобразност на извършеното с РА прихващане, които черпят своите аргументи от ЗБН (ЗАКОН ЗА БАНКОВАТА НЕСЪСТОЯТЕЛНОСТ) са неуместни в настоящото производство и не се отнасят до ревизионното производство, което се развива по реда на ДОПК. Последният не съдържа като правна фигура относителна недействителност на РА, нито може да се твърди, че при извършване на прихващане е необходима форма за действителност нотариална заверка на подписите. Касае се за публично правни отношения, а не за гражданскоправни, като ревизиращите не са титуляри на вземането и не могат да се разпореждат с него, нито да се договарят с ревизираните лица. Поради това, относителната недействителност по отношение на кредиторите на банката на извършено с РА прихващане следва да бъде установена с предявяване на иск по чл. 59, ал. 5 от ЗБН (ЗАКОН ЗА БАНКОВАТА НЕСЪСТОЯТЕЛНОСТ).

При този изход на спора съдебното решение следва да се отмени и досежно присъдените разноски в полза на „КТБ” АД /в несъстоятелност/. При новото им определяне, следва да се събрази, че корекциите на декларираните резултати, възлизащи на допълнително установени задължения в общ размер на 407 950, 62 лв. (78 987, 45 лв. главница и 328 963, 17 лв. лихви) са предметът, който подлежи на оспорване и който формира материалния интерес. В отменената с процесното решение част на РА не са установени задължения, различни от декларираните, поради което главницата от 78 987, 45 лв., с която е утежнено положението на „КТБ” АД /в несъстоятелност/ по време на ревизията не принадлежи към отменените от съда задължения и не формира материален интерес за изчисляване на юрисконсултско възнаграждение. По отношение на установените лихви в общ размер на 407 950, 62 лева, предмет на спора са само лихвите в размер на 62 486, 97 лв. При така установения размер на материалния интерес, юрисконсултското възнаграждение, определено по чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба за минималните адвокатски възнаграждения, възлиза в размер на 1 574, 60 лв., като с оглед обстоятелството, че настоящата касационна инстанция е втора по ред, в полза на Дирекция „ОДОП” – София следва да бъдат присъдени разноски в размер на 6 298, 40 лв.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,

РЕШИ:

ОБЕЗСИЛВА решение № 5802 от 15.10.2018 г., постановено по адм. д. № 4887/2018 г. по описа на Административен съд София-град, поправено с протоколно решение от 29.01.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание № 13 от 29.01.2019 г., допълнено с протоколно решение 18.06.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание № 119 от 18.06.2019 г. и протоколно решение от 27.06.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание № 132 от 27.06.2019 г. В ЧАСТТА, с която се отменя ревизионен акт № Р-2222215002905-091-001/29.08.2016 г., издаден органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 2250/20.12.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика – София, при ЦУ на НАП относно установените задължения за довнасяне и лихви за забава за следните периоди и видове задължения, както следва: ДДС за данъчните периоди за м. 11.2014 г, м. 12.2014 г. и м. 01.2015 г. в общ размер на 77 935, 32 лв.; данък по чл. 204, т. 1, т. 2 и т. 3 ЗКПО за 2014 г. в общ размер на 130 548, 72 лв.; данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периодите за м. 07.2014 г., м. 08.2014 г. и м. 11.2014 г. в общ размер на 306 953, 62 лв., поради неправилно прилагане на нормата на чл. 169, ал. 3 ДОПК.

ОТМЕНЯ решение № 5802 от 15.10.2018 г., постановено по адм. д. № 4887/2018 г. по описа на Административен съд София-град, поправено с протоколно решение от 29.01.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание № 13 от 29.01.2019 г., допълнено с протоколно решение 18.06.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание № 119 от 18.06.2019 г. и протоколно решение от 27.06.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание № 132 от 27.06.2019 г. В ЧАСТТА, с която е отменен ревизионен акт № Р-2222215002905-091-001/29.08.2016 г., издаден органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 2250/20.12.2016 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика – София, при ЦУ на НАП относно установени лихви в размер и по периоди както следва: в общ размер на 10 231, 30 лв. за декларираните, но внесени със забава задължения за данъчните периоди м. 11.2014 г., м. 12.2014 г. и м. 01.2015 г.; в общ размер на 1 696, 04 лв. за декларираните, но погасени със забава задължения по чл. 204, т. 1, т. 2 и т. 3 ЗКПО за 2014 г.; в общ размер на 50 559, 63 лв. за декларираните и невнесени задължения по ЗДДФЛ за периодите м. 07.2014 г., м. 08.2014 г. и м. 11.2014 г.

ОБЕЗСИЛВА решение № 5802 от 15.10.2018 г., постановено по адм. д. № 4887/2018 г. по описа на Административен съд София-град, поправено с протоколно решение от 29.01.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание № 13 от 29.01.2019 г., допълнено с протоколно решение 18.06.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание № 119 от 18.06.2019 г. и протоколно решение от 27.06.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание № 132 от 27.06.2019 г. В ЧАСТТА, с която е отхвърлена жалбата на Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/ в общ размер на 2 805 532, 16 лв.

ОТМЕНЯ решение № 5802 от 15.10.2018 г., постановено по адм. д. № 4887/2018 г. по описа на Административен съд София-град, поправено с протоколно решение от 29.01.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание № 13 от 29.01.2019 г., допълнено с протоколно решение 18.06.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание № 119 от 18.06.2019 г. и протоколно решение от 27.06.2019 г. съгласно протокол от открито съдебно заседание № 132 от 27.06.2019 г., В ЧАСТТА, с която дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика – София, при ЦУ на НАП е осъдена за заплати разноски в общ размер на 16 600, 00 лв.

ОТХВЪРЛЯ жалбата на „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/, ЕИК 831184677, срещу ревизионен акт № Р-2222215002905-091-001/29.08.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта, потвърдена с решение № 2250/20.12.2016 г. от директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София при ЦУ на НАП.

ОСЪЖДА „Корпоративна търговска банка” АД /в несъстоятелност/, ЕИК 831184677, да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София сумата от 6 298, 40 лева, разноски по делото, представляващи юрисконсултско възнаграждение.

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.