Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на тринадесети септември две хиляди и двадесет и втора година в състав: ПРЕДСЕДАТЕЛ: С. П. ЧЛЕНОВЕ: РОСИЦА Д. К. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора Е. Г. изслуша докладваното от председателя С. П. по административно дело № 10427 / 2021 г.

Производството е по реда чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на [населено място] – директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Варна при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), срещу решение № 91/13.08.2021 г., постановено по адм. д. № 263/2020 г. по описа на Административен съд – Търговище, с което по жалба на „Индустриални батерии“ ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. Търговище, [улица], е изменен частично ревизионен акт (РА) № Р-03000320000018-091-001/21.07.2020 г., издаден от органите по приходите при ТД на НАП Варна и потвърден с решение № 246/27.10.2020 г. на директора на дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП, по отношение на установените задължения за довнасяне на корпоративен данък по ЗКПО за 2016 г. като главницата в размер на 18 043,81 лв. е намалена на 4 645,90 лв. и съответните лихви за просрочие са намалени от първоначалния размер 6 055,18 лв. до 1 559,08 лв. С решението администрацията е осъдена да заплати на дружеството разноски по делото в размер на 1 679 лв.

Касаторът оспорва първоинстанционното решение като неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според изложените съображения в касационната жалба, изводът на съда, че извършените разходи по фактурите, издадени от „А И С-ТВ“ ЕООД и „Герасима 69“ ЕООД, са документално обосновани съгласно чл. 10 от ЗКПО е в противоречие с доказателствата по делото. Касаторът развива аргументи за липса на реалност на стопанските операции като допълва, че доброволно извършената корекция от страна на дружеството през м. 08 и м. 09.2017 г. на приспаднатия данъчен кредит по фактурите следва да бъде отчетена като извънсъдебно признание от задълженото лице за липсата на осъществени доставки. Излага подробни доводи в жалбата. Формулирано е искане за отмяна на решението на първоинстанционния съд в обжалваната част и постановяване на ново, с което оспорването на РА в съответната част бъде отхвърлено като неоснователно и недоказано. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 015,94 лв. за двете съдебни инстанции.

Ответникът по касация - „Индустриални батерии“ ЕООД, чрез процесуалния представител адв. К. В., оспорва касационната жалба като неоснователна и моли първоинстанционното решение да бъде оставено в сила по съображенията в отговора на касационната жалба. Претендира присъждане на адвокатско възнаграждение за настоящата инстанция, за което представя доказателства.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба и предлага обжалваното съдебно решение да бъде оставено в сила.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и след като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Варна е РА № Р-03000320000018-091-001/21.07.2020 г., издаден от Н. Б. - началник сектор, възложил ревизията и П. И. – на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с решение № 246/27.10.2020 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ Варна при ЦУ на НАП. С него на „Индустриални батерии“ ЕООД са установени задължения за КД по ЗКПО за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2016 г. в размер на 18 043,81 лв. - главница и лихви за просрочие в размер 6 055,18 лв., в резултат на извършено преобразуване на финансовия резултат на дружеството за посочения период с непризнати разходи по фактури, издадени от „А И С-ТВ“ ЕООД и „Герасима 69“ ЕООД, като документално необосновани, както и задължения за лихви за ДДС в общ размер на 4 823,25 лв. за данъчни периоди м. 03.2016 г. лихви в размер на 600,56 лв.; за м. 04.2016 г. лихви в размер на 1 096,27 лв.; за м. 06.2016 г. лихви в размер на 139,60 лв.; за м. 07.2016г. лихви в размер на 366,34 лв.; за м. 08.2016 г. лихви в размер на 714,60 лв.; за м. 09.2016 г. лихви в размер на 382,84 лв.; за м. 08.2017 г. лихви в размер на 663,06 лв.; и за м. 09.2017 г. лихви в размер на 859,97 лв. Ревизионният акт е издаден при условията на чл. 155, ал. 4 от ДОПК, след като с решение № 285/13.12.2019 г. горестоящият административен орган е отменил предходния РА на дружеството и е върнал преписката на органите по приходите със задължителни указания.

От фактическа страна административният съд е приел, че основната стопанска дейност на жалбоподателя е производство, асемблиране, търговия и сервизиране на тегови, стационарни и стартерни батерии, консултации и проектиране. Фактическите констатации на съда следват извършените процесуални действия от органите по приходите.

От правна страна първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е обсъдил доказателствата по делото, включително приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях и описаната от органите по приходите фактическа обстановка във връзка с дейността на дружеството.

За да измени РА в частта на установените задължения за довнасяне на КД по ЗКПО за 2016 г., съдът е достигнал до заключение, че изводите на ревизиращия екип по отношение на доставките между „Индустриални батерии“ ЕООД и неговите контрагенти „А И С-ТВ“ ЕООД и „Герисима 69" ЕООД са необосновани и неправилни. Според позицията на органите по приходите, декларираните от ревизирания субект данни в ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2016 г. следва да бъдат коригирани на основание чл. 23, ал. 2, т. 1 вр. с чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО по отношение на включените разходи по фактури на двамата доставчика в общ размер на 180 438,17 лв. (формирана като сбор от 46 459,44 лв. и 133 978,73 лв.). В мотивите решаващият състав е отчел издадения и влязъл в сила предходен РА на жалбоподателя, с който е била установена липса на осъществени доставки и стопански операции по цитираните в решението фактури на обща стойност 46 459,44 лв. По отношение на процесните разходи по фактури на обща стойност 133 978,73 лв., съдът е отменил частично РА приемайки, че писмените доказателства и заключението по приетата без оспорване съдебно-счетоводна експертиза по делото противоречат с изводите на органите по приходите. Съображенията в решението са свързани с доказателствата за редовно водена отчетност от страна на ревизираното дружество, достатъчно подробното съдържание на събраните в хода на ревизията първични счетоводни документи, документите за редовни плащания по касов път и възможността за цялостно и детайлно проследяване на стоковия поток при „Индустриални батерии“ ЕООД. Решаващият съд е преценил оспорването като неоснователно и е отхвърлил жалбата в останалата част, касаеща установените с РА задължения за лихви по ЗДДС. Мотивите за това са свързани отново с извършената предходна ревизия и подадените данни от дружеството за корекция на упражненото право на данъчен кредит през данъчни периоди мм. 03, 04, 06, 07, 08 и 09.2016 г. по фактурите, издадени от „А И С-ТВ“ ЕООД и „Герисима 69" ЕООД.

Решението в оспорваната част е валидно, допустимо и правилно.

При постановяването му съдът е извършил по надлежния процесуален ред и в цялост дължимата проверка за законосъобразност на ревизионния акт съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК, установил е правилно и е обсъдил релевантните за спора факти в съответствие с доказателствата по делото и е приложил точно материалния закон.

Освен извършената от касационната инстанция служебна проверка по приложението на материалния закон съгласно чл. 218, ал. 2 от АПК, не се установяват и заявените с касационната жалба пороци на съдебния акт. Заключението на административния съд се споделя от настоящия касационен състав като не е необходимо мотивите за това да бъдат излагани повторно по арг. от чл. 221, ал. 2, изр. последно от АПК, а следва да бъде направено препращане към мотивите на първоинстанционния съд, довели до частична отмяна на процесния административен акт.

Неоснователно е оплакването на касатора, че решаващият съд е възприел неправилно доказателствата по делото, водещо като резултат до постановяване на необосновано по решение съществото на спора. Според констатациите от ревизионен доклад № Р-03000320000018-092-001/05.05.2020 г. (неразделна част от РА) и решение № 246/27.10.2020 г. на горестоящия административен орган (стр. 6, абз. 2-3, стр. 8, абз. 3 от същото), извършената с РА корекция в частта по ЗКПО е мотивирана единствено и само с предпоставките за признаване на данъчно събитие по смисъла на ЗДДС и не е налице отделен анализ относно приложението на ЗКПО. Подобен подход правилно е приет за незаконосъобразен от съда с оглед режима на облагане с корпоративен данък по ЗКПО и нормите на счетоводното законодателство. Същият не може да бъде защитен успешно при съвкупна оценка на доказателствения материал по делото.

С жалбата си касаторът навежда отново обстоятелствата, посочени от органите по приходите при издаване на РА – неоткриване на доставчиците при проверите от страна на ревизиращия екип, неподаване на ГФО към Търговския регистър и липса на значителен кадрови и материален ресурс. Последните категорично не могат да бъдат квалифицирани като самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит и това разбиране е възприето трайно в практиката на ВАС и тълкувателна практика на СЕС. В тази насока ще бъде отбелязано само, че нередностите при преките доставчици, като напр. сочените от касатора обезпеченост на доставчиците - материално-техническа, кадрова, нередовности във воденото счетоводство, неоткриване на адрес и др., не са въздигнати от материалната уредба като предпоставки за правото на данъчен кредит – така решение по дело С-324/11 (Gabor Toth, ECLI:EU:C:2012:549), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David, ECLI:EU:C:2012:373), решение по дело С-18/13 („М. П. ЕООД, ECLI:EU:C:2014:69) и др. Следователно, позоваването на същите обстоятелства във възраженията на касатора е неотносимо към предмета на делото.

Съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон, а чл. 10, ал. 1 от ЗКПО сочи, че счетоводния разход следва да е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч., отразяващ вярно стопанската операция. За целите на облагането по ЗКПО правилно първоинстанционният съд е приел, че ревизираното дружество, което претендира правото да приспадне разходи от финансовия си резултат за данъчно облагане с корпоративен данък, е трябвало установи, че са спазени изискванията за това и фактурите документират реални стопански операции.

Не е спорно по делото, че след извършена предходна проверка на приходната администрация, приключила с протокол № П-03002517095428-073-001/27.09.2017 г., на „Индустриални батерии“ ЕООД е връчена покана по чл. 103 от ДОПК за корекция на подадените справки-декларации по ЗДДС за данъчни периоди мм. 03, 04, 06, 07, 08 и 09.2016 г. във връзка с упражненото право на данъчен кредит по фактури, издадени от „А И С-ТВ“ ЕООД и „Герисима 69" ЕООД. Корекцията е извършена по надлежния ред от ревизираното лице и съответните протоколи са включени в дневниците за продажбите за м. 08 и м. 09.2017 г. в съответствие с изискванията на 126 от ЗДДС. Този факт неправилно се изтъква от касатора като основен аргумент в подкрепа на тезата за правомерно увеличение с РА на финансовия резултат на ревизирания субект за 2016 г., с данъчни постоянни разлики в размер на 180 438,17 лв. на основание чл. 23, ал. 2, т. 1 вр. с чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО. Доброволният отказ от правото и начисляването на първоначално приспаднатия ДДС по фактурите, издадени от двамата доставчика, не води до подобно заключение.

Настоящата инстанция намира обжалваната част от съдебното решение, касаеща констатациите по ЗКПО, за логично и правилно постановена. Решаващият съд в съответствие с доказателствата правилно е определил размера на печалбата и дължимия корпоративен данък за 2016 г. Изменението на ревизионния акт в частта по ЗКПО е мотивирано и след анализ на писмените доказателства по делото (вкл. обезпечените от органите по приходите и представени в оригинал с административната преписка – процесните фактури и фискални бонове към тях, л. 238 и сл. от приложение 1) и всички констатации и отговори по съдебно-счетоводната експертиза, приета без насрещно оспорване. Обоснован е изводът на съда, че изисквания на чл. 3, ал. 3 от ЗСч. са спазени като стоките са идентифицирани подробно и че предметът на доставките е свързан с основната дейност на ревизираното лице.

Съставяните между данъчните субекти документи, обективиращи развитието на отношенията помежду им, съставляват частни документи, но това не е пречка да бъдат кредитирани, още повече в случаи като процесния, в които те не са били оспорени от процесуалния представител на директора Дирекция „ОДОП" Варна при ЦУ на НАП по реда и в преклузивния срок по чл. 193, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Поради тази причина и доколкото същите са надлежно осчетоводени от „Индустриални батерии“ ЕООД, същите се ползват с придадената им закона формална доказателствена сила и в този смисъл като частни документи, подписани от лицата, които са ги издали, съставляват доказателство, че изявленията, които се съдържат в тях, са направени от тези лица, съгласно чл. 180 от ГПК. Освен това, не съществува спор и по отношение редовността на плащанията и счетоводните записвания за отчитането на стоково-материалните запази (СС 2), които факти също е следвало да бъдат обективно разгледани от органите по приходите, наред с останалите събрани от тяхна страна доказателства.

С оглед така възприетата от съда реалност на доставките по фактури с №№ 0…105462/09.03.2016 г.; 0…105463/22.03.2016 г.; 0…105464/30.03.2016 г., издадени от „А И С-ТВ“ ЕООД и фактури №№ 0…20001/15.04.2016 г.; 0…20002/18.04.2016 г.; 20003/19.04.2016 г.; 20004/20.04.2016 г.; 0…20005/25.04.2016 г.; 0…20006/27.04.2016 г.; 0…20007/28.04.2016 г.; 30…6008/05.05.2016 г.; 30…6009/18.07.2016 г.; 30…6010/19.07.2016 г.; 30…6011/29.07.2016 г.; 30…6012/24.08.2016 г.; 30…6013/31.08.2016 г.; 30…6014/31.08.2016 г.; 30…6015/31.08.2016 г.; 30…6016/09.09.2016 г.; 30…6017/27.09.2016 г. и 30…6018/28.09.2016 г., издадени от „Герисима 69" ЕООД, изложеното по-горе води до заключение, че ревизираното лице правилно е приспаднало данъчната основа на фактурите за съответните периоди и органите по приходите не е следвало да извършват корекция на финансовия му резултат със сума в размер на 133 987,73 лв. От ответника не са представени доказателства, поставящи под съмнение осъществените доставки на стоки, поради което законосъобразно съдът е приел, че същите отговарят на изискването по чл. 10, ал. 1 ЗКПО за документална обоснованост. Така издадените фактури отразяват вярно стопанските операции и не е налице основанието на чл. 26, т. 2 от ЗКПО разходите да не бъдат признати за данъчни цели, поради което незаконосъобразно е увеличен финансовият резултат на „Индустриални батерии“ ЕООД за финансовата 2016 г. и са установени допълнителни задължения за корпоративен данък и лихви.

По изложените съображения настоящият съдебен състав намира, че не са налице основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК на съдебния акт, поради което решението на първоинстанционния съд следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на спора, претенцията на ответника за присъждане на разноски е основателна. В негова полза следва да бъдат присъдени разноски за настоящата инстанция в размер на 1 020 лв. – адвокатски хонорар, въз основа на доказателството за неговото реално заплащане.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, пр. първо от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 91/13.08.2021 г., постановено по адм. д. № 263/2020 г. по описа на Административен съд – Търговище, в обжалваната част.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати на „Индустриални батерии“ ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. Търговище, [улица], разноски за касационната инстанция в размер на 1 020 (хиляда и двадесет) лева.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

/п/ СВИЛЕНА ПРОДАНОВА

секретар:

ЧЛЕНОВЕ:

/п/ Р. Д. п/ ТАНЯ КОМСАЛОВА