Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на [фирма], представено от адв. П. И срещу решение № 336/18.02.2016г. на Административен съд Варна /АСВ/ по адм. д. № 1963/2015 г., с което отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № 181301168/09.07.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Варна. Доводите на касатораса за неправилност на решението заради противоречие с материалния закон и същественонарушение на съдопроизводствените правила. Към процесуалните нарушения на съда отнася извъшената оценка на писмените доказателствени средства за установяване на доставките, за които с РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит. Обсъжда относимите към спора доказателствени източници. За релевантни за правото на приспадане факти определя съществуването на РА с адресати преките доставчици и извърщването на корекция на данъчната основа или отказ на данъчен кредит на получателя без да е извършена ревизия на доставчика. Като опорочаващ заключителния му акт е определил пропускът на съда да обсъди тези факти, както и отразяването на фактурите в отчетните регистри по ЗДДС и начисляването на данъка от доставчиците. Отрича релевантността за правото на приспадане на отсъствието на доставчиците от адресите за кореспонденция. Иска отмяна на решението и на РА. Липсват конкретни оплаквания срещу частта от решението, разрешаваща спора по ЗКПО.

Ответникът по касация – директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна в писмено становище изразява позицията си за неоснователност на жалбата. Иска присъждане на разноски за касационната съдебна инстанция.

Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба.

Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното:

С оспорения пред АСВ ревизионен акт са установените в тежест на [фирма] допълнителни задължения за ДДС в общ размер 155 894.79 лева с лихви за забава в общ размер 50 099.49 лева; за корпоративен данък за 2009 г. в размер 8 600 лева с лихви за забава 3 063.41 лева и за закъснителни лихви за авансови вноски за корпоративен данък за 2010 и 2011 г. в размери съответно 860.63 лева и 366.23 лева.

Източник на задълженията за ДДС е извършена корекция на декларираните от РЛ резултати по ЗДДС за данъчни периоди м. 11.2009 г., м. 02, 06, 07, 08, 11 и 12.2010 г. и м. 04.2011 г. заради отказ на приходната администрация да признае правото на приспадане на данъчен кредит на търговеца в общ размер 155 894.79 лева, упражнено в тези данъчни периоди.

Отреченото право на приспадане на данъчен кредит е по фактури, издадени от [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма] с предмет на доставките стоки – строителни материали и услуги – вложен труд за СМР /по фактури №№ 765 и 767 от 24.11.2009 г. с издател [фирма]/. Според органите по приходите доставките не са осъществени, поради което ДДС е начислен неправомерно и на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не възниква. Констатациите на администрацията се основават на резултатите от насрещните праверки на доставчиците и обсъждане на представените от РЛ писмени доказателствени средства. Изводи във вреда на РЛ са направени от отсъствието на доставчиците от адресите за кореспонденция, непредставянето от тях на изисканите документи, наличието на установени в тяхна тежест задължения в особено големи размери; липсата на информационни източници за превозването и предаването на стоките, както и на материален и персонален субстрат за изпълнение на доставките на услуги. При обсъждане на представените от РЛ документи е оценено негативно използването на един и същи програмен продукт за издадените от доставчиците данъчни документи, както и идентичността в съдържанието на договорите за продажба на строителни материали.

С отчетените разходи в общ размер 86 000 лева, представляващи сбор от данъчните основи по фактури №№ 765 и 767 от 24.11.2009 г. с издател [фирма] е увеличен декларирания СФР за отчетната 2009 г. Прието е, че разходите не са документално обосновани. Правно основание за корекцията са разпоредбите на чл. 26, т. 2 във вр. с чл. 10, ал. 1 ЗКПО. За 2010 г. и за 2011 г. са установени задължения за лихви за неосвоевременно платени авансови вноски за корпоративен данък.

С първоинстанционното решение е разрешен в полза на ответника спорът за съществуването установените с РА публични задължения.

Според първостепенния съд за възникването на правото на приспадане е релевантно настъпването на данъчното събитие, което според чл. 25, ал. 2 ЗДДС е в привръзка с прехвърлянето на собствеността или извършването на услугата. Предвид предмета на доставката на стоки – различни видове строителни материали, представляващи родово определени вещи, е обусловил настъпването на транслативния ефект на сделките от определянето им по съгласие на страните или от предаването. Приел е, че превозването и предаването не е доказано, при основана на заключението на ССЕ констатация за транспорт за сметка на доставчика. Обобщението на съда е, че не е доказано доставчиците да притежават материална база, кадрова и ресурсна обезпеченост. Воденето само стойностно, а не и аналитично на счетоводството препятствало проследяването на движението на стоките. В мотивите на съдебния акт е отречено значението за доказването на предпоставките на правото на приспадане на издадените РА с ардесати доставчиците. Установено е обсъждане на доставки към жалбоподателя само в РА на [фирма].

Без да са наведени конкретни доводи срещу частта от РА, установяващ задължения по ЗКПО, съдът е упражнил контрола в пределите на чл. 160, ал. 2 ДОПК. Зачел е корекцията на СФР за 2009 г. и източникът на задълженията за лихви за 2010 и 2011 г. Оспореният съдебен акт е правилен.

Възникването на правото на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС е обусловено от качествата данъчнозадължено лице на доставчика и на получателя /вж. т. 25 от решението на СЕС по дело С-18/13/, своенето на данъчния документ от получателя – чл. 71, т. 1 ЗДДС, получаването на стоките/услугите по доставката /“…действителното извършване на облагаемата сделка…“ според т. 30 от решението на СЕС по дело С-642/11/ и отреждането на полученото за икономическата дейност на ДЗЛ /така т. 36 от решението на СЕС по дело С-153/11/. Отсъствието на който и да елемент от пораждащия правото на приспадане фактически състав изключва възникването на правото.

Механизмът на упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 72, ал. 2 от ЗДДС предполага имплицитно въведено със СД и ДП твърдение на ДЗЛ, че е получател по облагаема доставка и за него е възникнало правото на данъчен кредит /вж. чл. 72, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 68, т. 1 от ЗДДС и чл. 72, ал. 1 във вр. с чл. 68, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС/. Щом придобиването на правото на разпореждане като собственик със стоката /вж. чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6 от ЗДДС/ и получаването на услугата /чл. 9 от ЗДДС/ са елементи от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане, то за претендиращото данъчно предимство ДЗЛ е бремето да установи с убедителността на пълното доказване осъществяването на тези правно релевантни факти - чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК.

Ирелевантни при преценката за реалност на доставката са фактите на начисляване на ДДС и на внасянето му от доставчика. Задължението на лицето начислило данъка да го плати е независимо от задължението за плащането му поради облагаема доставка (вж. т. 33 от решението по дело С-643/11 и т. 26 от С-566/07). Пак в решението по дело С-643/11 се разяснява, че само от факта на съставяне на издателя на фактурата на ревизионен акт, в който данъчната администрация не е извършила корекция на декларирания от него данък върху добавената стойност, не може да се направи изводът, че посочената администрация е признала, че фактурата съответства на действително извършена облагаема сделка. Следва да се има предвид, че при действието на чл. 85 ЗДДС /транспониращ чл. 203 от Директива 2006/112/ЕО/ издателят на фактурата е платец на начисления с нея данък и без да е осъществена обективираната в нея доставка. Не начисляването на данъка създава риск от загуба на данъчни приходи, а злоупотребата с данъчни права при упражняването на право на приспадане на начислен данък без да е извършена облагаема сделка.

С арг. от чл. 25, ал. 2 ЗДДС в общата хипотеза на закона възникването на данъчното събитие се обвързва не със създаването на облигацията, а с изпълнението. Затова и договорите с доставчиците не установяват пряко правно значимия факт на действителното извършване на доставката. По хипотеза изпълнението е факт следващ във времето възникването на правоотношението и няма как договорът да го установява.

Притежаването на фактурите не е достатъчно условие за възникване на правото на приспадане. Като частен свидетелстващ документ фактурата е писмено доказателствено средство. От релевантните за правото на приспадане факти, обаче, тя установява единствено количеството и вида на стоката, вида на услугата и датата на възникване на данъчното събитие - чл. 114, ал. 1, т. т. 9 и 10 от ЗДДС. З. и по хипотеза индивидуализирането на вещите, за които получателят е придобил правото да се разпорежда фактически като собственик, респ. получаването на услугата следва да се извърши по друг начин, а не чрез посочването на вида им в данъчния документ. Видът на стоките /строителни материали/, тяхното количество и безспорната пространствена отдалеченост на доставчика и получателя предполага оставянето на информационни следи за поставянето на вещите в разпоредителната власт на получателя. Отсъствието на такива следи, респ. бездействието на заинтересованото лице да ги установи с доказателствени средства, при прилагането на правилата на доказателствената тежест обуславя извода на съда за неосъществяване на този елемент от правопораждащия фактически състав.

Не допринася за убедителността на доказването представянето на извлечения от счетоводни регистри на доставчиците. Освен че не е установено принадлежността им към редовно водено счетоводство, начинът на отчитане – стойностно, а не аналитично, не е с конкретност позволяваща установяване за движението на стоките. Счетоводното отчитане при получателя следва да съответства на отразеното в първичния счетоводен документ. Затова и отражението в счетоводството на закрепения в първичния счетоводен документ факт не прави доказването по-убедително.

Индицията на последващо осъществяване от касатора на доставки, предполагащи наличие на стоки от вида на процесните, е с ограничено доказателствено значение предвид установения факт на получаване на същите по вид стоки и от други доставчици.

Надценена от касатора е доказателствената стойност на изготвените от него складови разписки. Едностранното писмено удостоверяване на благоприятни за съставителя факти е с ниско убеждаващо въздействие.

Касаторът е заявил, че оспорва цялото първоинстанционно решение, но не е посочил конкретни пороци на съдебния акт в частта разрешаваща спора за съществуването на установените с РА задължения за корпоративен данък и закъснителна лихва върху него. При проверката по чл. 218, ал. 2 АПК са обосновани изводи, че решението на административният съд е постановено от законен състав, в писмената форма за действителност, в обхвата на правораздавателната компетентност на съда, подписано е и волята на съдебния състав е ясно обективирана. Правото на съдебно оспорване на [фирма] против РА съществува и е надлежно упражнено, поради което е възникнало правомощието на съда да реши отнесения пред него правен спор и заключителният му акт е допустим. Съответни на материалния закон са изводите за съществуването на задълженията за преки данъци в установения с РА размер.

Разходите по фактурите за доставка на услуги, издадени [фирма] не са документално обосновани. Не е вярно отразяването във фактурите на неосъществени стопански операции /вж. чл. 10, ал. 1 ЗКПО/. Разходите, които не са документално обосновани формират данъчни постоянни разлики по чл. 26, т. 2 ЗКПО, не се признават за данъчни цели и с тях се увеличава счетоводния финансов резултат в годината на счетоводно отчитане на разхода /чл. 23, ал. 2, т. 1 ЗКПО/.

При липсата на спора за несвоевременно внасяне на авансовите вноски за корпоративен данък определянето с РА за лихви за забава е съобразено с чл. 9 ЗКПО.

Съгласието на касационния съдебен състав с изводите на първостепенния съд мотивира оставянето в сила на обжалваното решение.

При този изход на ответника по касация се дължат деловодни разноски в размер 3 539.13 лева на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 8, ал. 1, т. 5 и по аналогия от чл. 9, ал. 1 от Наредба за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 336/18.02.2016г. на Административен съд Варна /АСВ/ по адм. д. № 1963/2015 г.

ОСЪЖДА [фирма] да заплати на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – Варна деловодни разноски в размер 3 539.13 лева.

Решението е окончателно.