Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на тринадесети декември две хиляди и двадесет и втора година в състав: Председател: С. П. Членове: Р. Д. Т. К. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора Е. Г. изслуша докладваното от председателя С. П. по административно дело № 2610 / 2022 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на Т. Т. директор на Д. О. и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), срещу решение № 311/18.01.2022 г., постановено по адм. д. № 5696/2021 г. по описа на Административен съд София град. С него по жалба на[Фирма 2], [ЕИК], е отменен ревизионен акт (РА) № Р-22221020000379-091-001/11.12.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП София, в потвърдената част с решение № 688/28.04.2021 г. директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, по отношение на установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 05.2017 г. в размер на 23 868,25 лв. и лихви за просрочие в размер на 7 855,39 лв., м. 03.2019 г. в размер на 7 837,39 лв. и лихви за просрочие в размер на 35,22 лв. и по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) за 2017 г. в размер на 10 918,87 лв. и лихви за просрочие в размер на 2 990,80 лв. и приходната администрация е осъдена да заплати разноски в полза на жалбоподателя в размер на 900 лв.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. След подробно описание на фактическата обстановка по делото, касаторът оспорва изводите на съда по отношение на доставките от Пи Ер Къмпани ЕООД и Стройрент Д ЕООД. Развива съображения за законосъобразност на РА, както и за неправилна съдебна преценка на фактите и обстоятелствата относно документирането на стопанските операции и предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Посочва, че доставчикът Пи Ер Къмпани ЕООД не разполага с назначен персонал през ревизираните периоди, който да изпълни доставките на желязо, тротоарни плочки, кофражни платна и др. От доказателствата се установява, че строителният обект е приключен и предаден на възложителя, но не може да се твърди, че материалите са били действително вложени. Предвид изложеното в частта по приложението на ЗДДС счита, че е преобразуването на финансовия резултат на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО е правилно, тъй като не е налице документална обоснованост на отчетените разходи. Отправя искане към Съда за отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на ново по същество, с което РА да бъде потвърден в обжалваната част като правилен и законосъобразен. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответната страна -[Фирма 2], чрез адв. К. Д., оспорва касационната жалба с аргументи, изложени в писмен отговор и моли същата да бъде оставена без уважение. Претендира присъждане на заплатеното адвокатско възнаграждение за касационната инстанция, съгласно представения договор за правна защита от 04.03.2022 г.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура изразява мотивирано становище за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи съгласно чл. 218, ал. 1 АПК и доказателствата по делото и извърши служебна проверка за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е подадена в срок съгласно чл. 211, ал. 1 АПК, от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея, поради което е допустима. Разгледана по същество е неоснователна.

С РА № Р-22221020000379-091-001/11.12.2020 г., издаден от Е. С., на длъжност началник сектор възложител на ревизията и Р. З., на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, на[Фирма 2] са установени задължения за ДДС и корпоративен данък в общ размер 287 524,82 лв. в резултат от отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69 вр. с чл. 6 и чл. 9 ЗДДС по фактури, издадени от А. Б. К. ЕООД, ККЦ С. Г. ЕООД, О Ен Ей Трейдинг ЕООД, Пи Ер Къмпани ЕООД и Стройрент Д ЕООД и начислен корпоративен данък за данъчни периоди 2017 г. и 2018 г. по реда на чл. 16 и чл. 77, ал. 1 ЗКПО. С решение № 688/28.04.2021 г. директора на Дирекция ОДОП София е отменен РА в частта на установения резултат по ЗДДС за данъчни периоди м. 01, м. 08, от м. 11.2018 г. до м. 01.2019 г., както и в частта по ЗКПО за 2018 г. и потвърден в частта на установения резултат по ЗДДС за м. 05.2017 г. и м. 03.2019 г., както и в частта по ЗКПО за 2017 г. като в останалата част жалбата е оставена без разглеждане и производството е прекратено. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София - град е законосъобразността на РА в потвърдената част.

Фактическите констатации на съда следват извършените процесуални действия и установяванията на органите по приходите. Последните се свеждат до възлагането на ревизията със ЗВР №Р-22221020000379-020-001/23.01.2020 г., изменена впоследствие със заповеди за изменение на ЗВР № Р-22221020000379-020-002/30.04.2020 г. и № Р-22221020000379-020-003/03.06.2020 г., насрещни проверки на доставчици и присъединяване на писмени доказателства от предходна проверка на ревизираното лице. Изводите и предложенията за установяване на ревизиращия екип са обективирани в ревизионен доклад (РД) № Р-22221020000379-092-001/26.08.2020 г., който е бил връчен на адресата на 16.09.2020 г. Срещу него е подадено възражение по реда на чл. 117, ал. 5 ДОПК, което е прието за неоснователно при издаване на процесния РА.

В хода на съдебното производство е назначено и прието като доказателство по делото заключение по съдебно-счетоводна експертиза. Съгласно констатациите и отговорите на вещото лице, издадените от Пи Ер Къмпани ЕООД и Стройрент Д ЕООД фактури са отразени надлежно в счетоводството на жалбоподателя по аналитични партиди и отнесени по отделни строителни обекти. Плащанията по процесните фактури са отразени като приход в счетоводствата на двамата доставчика. В тази връзка разплащанията с Пи Ер Къмпани ЕООД са извършени чрез внасяне на сумите по банкова сметка и чрез банков превод в полза на Стройрент Д ЕООД. Първоинстанционният съд е приел ССЕ в о. с.з. на 07.12.2021 г. при липса на оспорване от страните по делото и е ценил отговорите на вещото лице като обективни и съответстващи на останалите писмени доказателства.

В резултат от проверка за валидността на РА административният съд е направил извод, че актът е издаден от компетентните за това органи съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК, при спазване на законовите изисквания на чл. 120 ДОПК за форма и съдържащ всички необходими реквизити, след което е пристъпил към разглеждане на спора по същество.

За да уважи жалбата срещу РА, първоинстанционният съд е обосновал заключението, че констатациите на органите по приходите за липсата на реално осъществени доставки са неправилни и противоречат на фактическата обстановка по делото. Релевантните предпоставки за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит в случая са изведени при съобразяване с материалноправната уредба и конкретни дела от тълкувателната практика на Съда на Европейския съюз (СЕС). Решаващият състав е приел, че въз основа на ангажираните в рамките на ревизионното и на съдебното производства доказателства може да се направи извод за реалност на спорните доставки. В тази връзка е посочено, че действително е налице разминаване между датата на извършване на аварийния ремонт на мост в [населено място], община Драгоман в края на м. април 2017 г. и документалното приемане на строителните материали от Пи Ер Къмпани ЕООД в началото на м. май 2017 г. При това положение обаче, тежестта на доказване за недобросъвестно поведение във връзка с доставките е върху органите по приходите. Представените и приети доказателства по делото несъмнено установяват реалното влагане на материалите в обекта. Изложените аргументи по-нататък се отнасят до наличната документация и възможността да бъдат проследени резултатите и механизмът на изпълнение на сделките. Крайният извод на съда за незаконосъобразност на РА в обжалваната част се отнася и до фактурата от Стройрент Д ЕООД с предмет депозит за наем на обща стойност 592,27 лв. (данъчна основа в размер на 493,56 лв. и ДДС в размер на 98,71 лв.).

Обжалваното решение на Административен съд София град е валидно, допустимо и правилно.

Установените от първоинстанционния съд факти и формираните правни изводи са основани на доказателствата по делото. Предпоставките за възникване и упражняване правото на данъчен кредит съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС са изведени аргументирано в мотивите на съдебното решение и в резултат от съвкупния анализ на доказателствата е обосновано заключението, че с оспорения РА това право е отказано незаконосъобразно от органите по приходите. Съдът е приложил правилно материалния закон, за което на основание чл. 218, ал. 2 от АПК касационната инстанция следи и служебно. Заявените оплаквания в касационната жалба не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал по делото.

Правилно в съдебното решение е прието, че заинтересувано да установи материалноправните предпоставки, водещи до надлежно упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит, е ревизираното лице по арг. от чл. 154, ал. 1 ГПК. В същия смисъл са т. 31 и т. 32 от решението на СЕС от 06.12.2012 г. по дело С-285/11, Боник, на което съдът се е позовал, както и т. 37 от решението на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12, Евита-К и др. Основното изискване според СЕС, за да е налице правото на приспадане по доставките, е да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки и услуги са били използвани впоследствие от данъчно задълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки.

Съгласно трайната практика на Върховния административен съд по приложението на чл. чл. 68-69 ЗДДС, реалното осъществяване на доставките е абсолютна предпоставка за възникването на право на данъчен кредит. Доказването на посоченото обстоятелство надхвърля притежаването на фактура и нейното осчетоводяване, което правилно е изведено в мотивите на обжалваното съдебно решение. Касаторът не оспорва, че при извършените насрещни проверки на доставчиците Пи Ер Къмпани ЕООД и Стройрент Д ЕООД в хода на ревизията е изяснено, че дружествата са регистрирани за целите на ЗДДС през периода на издаване на фактурите, отразили са продажбите в дневниците и СД за ДДС, представили са притежаваните документи във връзка с доставките. В тази насока в касационната жалба се изтъква липсата на кадрова обезпеченост на Пи Ер Къмпани ЕООД (във връзка с доставките на арматурно желязо, дървен материал, кофражни платна и тротоарни плочи 40/40), приемане на аварийните дейности от страна на община Драгоман на 27.04.2017 г. и невъзможността да бъде установен с точност произходът на стоките. Преценени в тяхната съвкупност, направените възражения са вътрешнопротиворечиви. По отношение на доставката от Стройренд Д ЕООД на стойност 592,27 лв. по фактура № 80...69344/08.03.2019 г., е достатъчно да се имат предвид мотивите в решение № 688/28.04.2021 г. за отмяната на РА от горестоящия административен орган във връзка с останалите две фактури № 8/27.12.2018 г. и № 10/28.01.2019 г. и изяснените търговски отношения между дружествата, както и заключението на ССЕ в тази част.

Относно констатациите за липса на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика Пи Ер Къмпани ЕООД, касаторът не съобразява приетото от Административен съд София град във връзка с тълкуването и приложението на практиката на СЕС и Директива 112/2006/ЕО на Съвета. Тя не допуска добросъвестният получател по реално осъществена облагаема доставка да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит по фактурата за тази доставка поради действия на своя доставчик. Съгласно изводите на СЕС, липсата на кадрова обезпеченост на доставчика не е основание за отказ на субективното право на данъчен кредит. В хода на съдебния процес задълженото лице е доказало твърденията си по несъмнен начин. Преценката за нейното осъществяване, според тълкувателната практика на СЕС, се извършва в съответствие с принципа на национална процесуална автономия и е в компетентността на националната юрисдикция, извършваща преценката съобразно националните правила за доказване (цитираното решение на СЕС по дело С-285/11).

Както бе отбелязано по-горе, изводът на първоинстанционния съд за наличие на реални облагаеми доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС е логичен като формиран след съвкупна преценка на доказателствата, а не само на база отделни и неотносими към упражняването на правото на данъчен кредит факти. При изграждане на изводите си по главния въпрос - дали има основание да се счита, че зад процесните фактури на Пи Ер Къмпани ЕООД и Стройрент Д ЕООД, не стоят реални стопански операции, първоинстанционният съд е съобразил това. Правните мотиви в потвърдителната част от решението на горестоящия административен орган са възпроизведени формално като касационни основания. Недоказано е поддържаното възражение от касатора за липсващ предмет по доставките от Пи Ер Къмпани ЕООД, с което ревизираното лице е било наясно и е участвало в съставяне на приемо-предавателни протоколи с цел недобросъвестно упражняване на данъчен кредит. Фактическа обстановка е изяснена в цялост, вкл. чрез приетата без оспорване ССЕ по делото, която не е засегната в наведените оплаквания. В съответствие с разпоредбата на чл. 202 ГПК вр. с 2 ДР ДОПК, решаващият състав е преценил обективно заключението на вещото лице заедно с другите доказателства по делото.

Спорът по делото относно реалността на процесните доставки по ЗДДС е пренесен точно и законосъобразно от съда на плоскостта на ЗКПО. Следва да се отбележи, че е правилна позицията на касатора за незаконосъобразно предприето преобразуване с РА на финансовия резултат по реда на чл. 16, ал. 1 ЗКПО и чл. 77, ал. 1 ЗКПО. Посочените норми не са приложими в настоящия случай поради липса на установено от ревизиращия екип отклонение от пазарни цени или погрешно отчетени разходи при[Фирма 2]. За целите на облагането с корпоративен данък по закона е обосновано заключението, че въз основа на действителни стопански операции и надлежно счетоводно отразяване на съответните разходи от ревизираното дружество, не възниква соченото от директора на Дирекция ОДОП София в решение № 688/28.04.2021 г. (стр. 23, абз. 1) правно основание за корекция на финасовия резултат за 2017 г. Съгласно чл. 10, ал. 1 ЗКПО, счетоводните разходи следва да са документално обосновани чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч, отразяващ вярно стопанската операция, което съгласно решението на първоинстанционния съд е изпълнено.

След проверката по заявените от касатора пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за правилно. Същото следва да се остави в сила, като на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК бъде направено препращане към останалата част от мотивите на решаващия съд, които са издържани от фактическа и правна страна и се споделят.

При този изход на спора се дължат заявените разноски от ответника по касация. На основание чл. 161, ал. 1 ДОПК в негова полза следва да бъдат присъдени разноски за настоящата инстанция в размер на 700 лв. - адвокатски хонорар, въз основа на приложените по делото доказателства за реалното му заплащане.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, тричленен състав на осмо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 311/18.01.2022 г., постановено по адм. д. № 5696/2021 г. по описа на Административен съд София град.

ОСЪЖДА Национална агенция по приходите да заплати на[Фирма 2], [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, [улица],разноски по делото за настоящата инстанция в размер на 700 (седемстотин) лева.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ СВИЛЕНА ПРОДАНОВА

секретар:

Членове:

/п/ РОСИЦА ДРАГАНОВА

/п/ ТАНЯ КОМСАЛОВА