Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на девети ноември две хиляди и двадесет и втора година в състав: Председател: Т. Н. Членове: ЕМИЛИЯ И. Р. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора К. Н. изслуша докладваното от съдията Д. Р. по административно дело № 3062 / 2022 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс.

Образувано е за разглеждане на касационни жалби от Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София при Централно управление на Националната агенция за приходите и от „Мууд констръкшън“ ООД – гр. София, [ЕИК], срещу Решение № 262/17.01.2022 г. на Административен съд – София град, постановено по адм. д. № 5102/2021 г. по описа на съда, с което е отменен частично и потвърден в останалата част Ревизионен акт № Р-22220320001318-091-001/26.11.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите, изменен с Решение № 468/26.03.2021 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София при Централно управление на Националната агенция за приходите.

Директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София при ЦУ на НАП оспорва решението в частта, с която ревизионният акт е отменен по отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактури №№ 5500000235/03.07.2019 г., 5500000238/05.07.2019 г., 5500000233/01.07.2019 г., 5500000240/08.07.2019 г., 28949/14.06.2019 г. и 28953/28.06.2019 г., издадени от „Корпорейшън строй“ ЕООД, като твърди наличието на касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По-конкретно оспорва изводите на съда, че дружеството, издало фактурите, е разполагало с трудов ресурс, че е изяснено на кои обекти е положен трудът и че има разплащания на престирания труд. Счита, че при ревизията и в първоинстанционното производство не е доказано кое лице на кой обект е полагало труда, че фактурираните услуги не могат да бъдат извършени в посочения период. Във връзка с разплащането посочва, че според счетоводството на жалбоподателя задълженията са платени по банков път, а дружеството, издало фактурите, не е имало банкова сметка. Излага и данни за свързаност между двете дружества. Моли решението да бъде отменено в отменителната част и да бъде постановено друго по съществото на спора, претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

„Мууд констръкшън“ ООД оспорва решението в частта, с която е потвърден ревизионният акт по отношение на отказаното право на данъчен кредит по фактури, издадени от „Корпорейшън строй“ ЕООД, „Есмер 67“ ЕООД, „Морион груп“ ЕООД и „В енд И И. Е. ЕООД. В касационната жалба на дружеството се твърди, че решението е неправилно и необосновано, постановено при неправилно установена фактическа обстановка. Оспорват се изводите на съда относно липсата на материална и кадрова обезпеченост на дружествата да осъществят фактурираните услуги и недоказан произход на стоките, като се посочват събраните доказателства за обратното. Касаторът счита, че констатираните нередовности при деклариране и разчитане с бюджета от страна на доставчиците, не следва да водят до негативни последици за получателя по доставките, след като предметът на доставката е получен от получателя и няма изложени от страна на данъчната администрация факти и твърдения за участие в привидна доставка. Твърди, че по отношение на всички фактури са спазени изискванията на чл. 25 от ЗДДС и са налице условията на чл. 86 от ЗДДС, поради което за дружеството е възникнало право на данъчен кредит. Моли решението да бъде отменено в потвърждаващата ревизионния акт част и да бъде постановено решение по същество за отмяна на ревизионния акт в обжалваната част. Моли и за присъждане на направените по делото разноски.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата на дружеството и за основателност на жалбата на Директора на Дирекция“ Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София. Пледира първоинстанционното решение да бъде отменено в частта, с която е отменен ревизионният акт и да бъде оставено в сила в останалата част.

Върховният административен съд, състав на VІІІ отделение, след като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и приема от правна страна следното:

Касационните жалби са допустими като подадени в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна. Разгледани по същество, жалбите са неоснователни.

Предмет на обжалване в производството пред административния съд е бил Ревизионен акт № Р-22220320001318-091-001/26.11.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция на Националната агенция за приходите, в частта, потвърдена с Решение № 468/26.03.2021 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – София при Централно управление на Националната агенция за приходите, с която в тежест на дружеството са установени задължения за данък върху добавената стойност във връзка с отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 293 151,52 лева и лихви в размер на 32 543,67 лева.

Въз основа на доказателствата, представени с ревизионната преписка, и допълнително събраните в съдебното производство, съдът е приел за установено от фактическа страна, че жалбоподателят е получател по фактури, по които е упражнил правото на приспадане на данъчен кредит, както следва:

От „Корпорейшън строй“ ЕООД са издадени седем фактури с данъчна основа общо 429 557 лева и ДДС 85 911,40 лева, включени в дневниците за покупки за д. п. 06.2019 г. и 07.2019 г. За шест от фактурите с предмет на доставката „услуга“ и „аванс“ съдът е констатирал, че за доказване на предмета на доставката дружеството е представило Сметка 22 и Акт № 1 за установяване на завършени и подлежащи на заплащане натурални видове СМР. В тях са описани подробно видовете СМР, като е посочено изрично, че цените са само за труд. При насрещната проверка дружеството, издало фактурите, е представило информация, че СМР е за два обекта в София, разплащанията са по банков път, а вложените материали са за сметка на доставчика. Органите по приходите са констатирали, че дружеството, издало фактурите няма банкови сметки, че по фактурите е платен само труд, без материали. Имало е наети по трудови договори съответно 6 лица през м. 06.2019 г. и 15 лица през м. 07.2019 г. Предвид установените факти, съдът приема, че фактурите с предмет СМР обективират реално осъществени доставки. Услугите се отнасят само за труд, без калкулация на вложени материали, договорени са в съответните договори и анекси, заедно с количествено-стойностни сметки, описани са в съответните сметки и актове и извършването им не предполага специални квалификации или умения. Отбелязва, че няма твърдения, че наетите работници не са извършили или не са могли да извършат дейностите, или че СМР не са изобщо извършени, не са събрани и доказателства от страна на органите по приходите, опровергаващи твърденията, че наетите лица са осъществили доставките. Излага и мотиви във връзка с естеството на работите, които са били извършвани в по-дълъг период преди фактурирането им, през който дружеството е наемало и повече лица. Предвид това счита, че по отношение на фактурите за СМР ревизионният акт следва да бъде отменен като незаконосъобразен.

Във връзка с фактура № 28945/03.06.2019 г. с предмет на доставката машина за полагане на мазилка и тръбно скеле по спецификация, с данъчна основа 55 300 лева и ДДС 11 060 лева, съдът посочва, че липсват данни доставчикът да е разполагал с тези активи, поради което не се установява той да е имал възможност да ги предостави на жалбоподателя и изводите на органите по приходите за липса на реална доставка са обосновани и правилни.

По отношение на доставките от „Есмер 67“ ЕООД съдът посочва, че с ревизионния акт е отказано право на данъчен кредит по четири фактури от това дружество, издадени в д. п. 08.2019 г. с предмет услуги и авансово плащане, данъчна основа 278 948 лева и ДДС 55 789,60 лева. Дружеството не е намерено за насрещна проверка, а от страна на ревизираното лице са представени договор и анекс, фактури и приложени сметка 22 и Акт № 1 за установяване на завършени и подлежащи на заплащане натурални видове СМР. Според договора материалите са за сметка на възложителя. Изпълнителят не е имал наети по трудово правоотношение лица. При ревизията са представени граждански договори за наети 10 лица, но няма подавана справка за изплатени доходи по извънтрудови правоотношения. Предвид това съдът приема, че дружеството, издало фактурите, не е разполагало с материална, техническа и кадрова обезпеченост да извърши в действителност услугите. Не кредитира гражданските договори, за които счита, че не доказват реални възникнали правоотношения при липса на данни за изплатени възнаграждения. Излага мотиви относно реалната доставка като предпоставка за правото на приспадане на данъчен кредит, като посочва, че жалбоподателят не е доказал изпълнението на кумулативните условия за възникване на правото на данъчен кредит по чл. 69 и отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 от ЗДДС, за което носи доказателствената тежест. Поради това приема за правилни изводите на органите по приходите, че не са налице предпоставките за възникване на право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.

Във връзка с издадените от „Морион груп“ ЕООД десет фактури с данъчна основа общо 565 499,95 лева и ДДС 113 099,99 лева с предмет на доставките СМР и ДМА за данъчни периоди 09.2019 г.—01.2020 г. съдът посочва, че при ревизията доставчикът е представил два договора за строителство, ведно с анекси и приложения за две сгради, девет от фактурите, по които е упражнено правото на данъчен кредит, сметка 22 за отчитане и разплащане на СМР и актове за установяване на завършени и подлежащи на заплащане натурални видове строителни работи към датите на фактурите. По десетата фактура, чието основание е ДМА е приложен приемо-предавателен протокол с описани шперплат БГ, стяги за кофраж, клема, клинове, шпани и гвоздеи стоманени. Липсват доказателства за предходен доставчик, а по счетоводни данни няма изписани/продадени ДМА. Две от фактурите не са включени в дневниците за продажби на издалото ги дружество. Установено е, че в периода на издаване на фактурите дружеството не е разполагало с персонал по трудови и извънтрудови правоотношения, няма счетоводни данни за закупувани и влагани материали по СМР, жалбоподателят е единственият контрагент през процесните периоди. В съдебното производство са представени декларация от представляващия „Морион груп“ ЕООД, според която материалите са закупени от „Строймаш 2018“ ЕООД, както и пет договора за предоставяне на персонал под наем от „Строймаш 2018“ ЕООД, разчетно-платежни ведомости на това дружество за ревизираните периоди за начислени възнаграждения и осигуровки на персонал. Предвид тези доказателства съдът приема, че за този доставчик не са налице предпоставки за възникване на право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. За тази цел съдът излага мотиви, че СМР по договорите са с определена специфика и сложност, доколкото касаят цялостно изграждане на обекти, което предполага наличие на квалифициран персонал и опит, със спазване на изисквания за безопасни условия на труд и др., за които няма никакви данни. Не кредитира представените договори за наем на персонал, като посочва, че те не са представени по време на ревизията и че не са установени съществени обстоятелства относно действителността на трудово-правните отношения с предоставилото ги дружество – трудови договори, книги за инструктаж и други. По повод фактурата за доставка на ДМА, съдът също приема, че липсват реални стопански операции, че няма данни за заприходени при издателя на фактурите ДМА, че няма данни за вида и количеството на материалите от страна на твърдяния предходен доставчик и за изписани от прекия доставчик стоки или материали. Съответно приема, че не са налице предпоставките за възникване на право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.

Във връзка с шест фактури, издадени от „В енд И импорт експорт“ ЕООД, с данъчна основа общо 117 298,50 лева и ДДС 23 459,70 лева с предмет ДМА за д. п. 02.2020 г., съдът посочва, че органите по приходите са констатирали, че фактурите не са включени в дневниците за продажби на доставчика за посочения данъчен период. Договорът за продажба, представен от жалбоподателя, препраща за предмет на доставката към приложение. Към всяка от фактурите има приемо-предавателни протоколи за фасадно скеле с метални пътеки. При насрещната проверка издалото фактурите дружество е представило декларация, че дейността му е свързана със СМР, изработване на метални скелета и пътеки и друго оборудване. В оборотната ведомост на това дружество, обхващаща данъчния период на фактурите, няма приходи от продажба на стоки или ДМА, а само на услуги. Като предходен доставчик е посочен „Еколайт“ ЕООД по представени фактури. За тези фактури в ревизионното производство е установено, че не са включени нито в дневниците за покупки на „В енд И импорт експорт“ ЕООД, нито в дневниците за продажби на „Еколайт“ ЕООД. В декларация от представляващия „В енд И импорт експорт“ ЕООД, дадена в съдебното производство, е посочено, че дружеството е изработило скелетата с работници по граждански договори. При тези доказателства съдът приема, че не са налице предпоставки за възникване на право на приспадане на данъчен кредит по тези фактури на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Посочва, че не е установено безспорно, че издалото фактурите дружество е разполагало с фасадните скелета, нито че ги е предоставило на получателя поради сериозни противоречия в обясненията относно произхода и в счетоводните данни, както и поради липса на други доказателства относно произход, транспорт и други.

По отношение на упражненото право на данъчен кредит по фактури от „Марина“ ООД, „Делииванови“ ООД, „Алфа трейд 7“ ЕООД, „Ангро трейд“ ЕООД, „Абар ауто“ ЕООД и „Европротект“ ЕООД съдът констатира, че жалбоподателят не излага конкретни доводи и не представя доказателства срещу констатациите в ревизионния доклад и отказа да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит. Според органите по приходите при тези фактури не са изпълнени изискванията на чл. 71, т. 1 от ЗДДС, и тези изводи не са опровергани, поради което приема жалбата за неоснователна в тази част.

С тези съображения, съдът отменя ревизионния акт в частта, с която на дружеството е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури №№ 55 00000235/03.07.2019 г., 5500000238/05.07.2019 г., 5500000233/01.07.2019 г., 5500000240/08.07.2019 г., 28949/14.06.2019 г. и 28953/28.06.2019 г., издадени от „Корпорейшън строй“ ЕООД, с данъчна основа общо 375,257 лева и ДДС 74 851,40 лева и отхвърля жалбата в останалата част.

Решението е правилно.

Касационният състав намира, че фактическата обстановка, установена от административния съд, съответства на събраните доказателства, и споделя изцяло правните изводи в мотивите на съда, към които препраща в съответствие с чл. 221, ал. 2, изр. второ от АПК.

По отношение на твърденията в касационната жалба на Директора на Дирекция „ОДОП“ във връзка с отменената част от задълженията по ревизионния акт е необходимо да се отбележи, че безспорно при ревизията е установено наличието на наети от „Корпорейшън строй“ ЕООД по трудови правоотношения работници – 6 през д. п. 06.2019 г. и 15 през д. п. 07.2019 г. Посочването на точния обект и точното време на извършване на дейността, както и на конкретните лица, положили труд на всеки от обектите, не е определящо за възможността на дружеството да извърши доставките на СМР, за които е установено, че са с материали на възложителя и за които правилно съдът е приел, че не изискват специални знания и умения. Няма ангажирани доказателства, че през същите периоди тези работници са извършили дейност от името на дружеството за други негови контрагенти, или че броят им не е бил достатъчен за осъществяване на всички фактурирани услуги. Що се отнася до разплащането по фактурите, при ревизията са представени доказателства за извършени преводи от жалбоподателя по банков път по фактурите, за които твърденията на органите по приходите са за неизвестен получател. Въпреки констатираните пороци при водене на счетоводните регистри на жалбоподателя, обстоятелството, че има направени плащания по банков път с основание издадените от „Корпорейшън строй“ ЕООД фактури, което е установено по извлечение от банковата сметка на дружеството, не е оборено от събрани от органите по приходите доказателства.

По отношение на потвърдената част от задълженията по ревизионния акт касационната инстанция споделя изводите на административния съд, че представените доказателства не могат да обосноват безспорно действителното извършване на фактурираните доставки на строителни услуги, материали и дълготрайни активи. Издалите фактурите дружества не са разполагали с необходимия персонал за извършване на строителните услуги, част от доставчиците не са намерени при ревизията, наличието и доставките на материали и активи не могат да се проследят документално в счетоводствата на фактуриралите доставките дружества. В ревизионното и в съдебното производство жалбоподателят не е успял при пълно и главно доказване да установи, че са били изпълнени всички изисквани в закона условия за възникването и упражняването на правото на данъчен кредит по процесните фактури.

Доколкото не се установяват твърдените в касационната жалба пороци на решението, то следва да бъде оставено в сила като обосновано и законосъобразно.

При този изход на производството исканията за присъждане на разноски не следва да бъдат уважавани.

Предвид гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от Административнопроцесуалния кодекс, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, Върховният административен съд, състав на VІІІ отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 262/17.01.2022 г. на Административен съд – София град, постановено по адм. д. № 5102/2021 г. по описа на съда.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ ТЕОДОРА НИКОЛОВА

секретар:

Членове:

/п/ Е. И. п/ ДАРИНА РАЧЕВА