Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на седми октомври две хиляди двадесет и пета година в състав: Председател: Б. Ц. Членове: СВИЛЕНА ПРО. Д. при секретар Ж. М. и с участието на прокурора П. Б. изслуша докладваното от съдията Р. Д. по административно дело № 8585/2025 г.
Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез юрк. Г., против Решение № 2829/17.06.2025 г., постановено по адм. дело № 292/2024 г. по описа на Административен съд - Благоевград.
Касаторът обжалва решението на административния съд като неправилно поради постановяването му в нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба са изложени доводи за неправилна преценка на фактическата обстановка и събраните доказателства по делото. Посочва, че не е установено, че спорните доставки са извършени от издателя на фактурите „БИЛДИНГ КОНТИ СТРОЙ“ ЕООД, като излага подробни съображения, че това дружество не е разполагало с достатъчно работна сила и материална обезпеченост, за да осъществи доставките, а заплащането им е извършено по банкова сметка на друго дружество. Аргументите са развити подробно в касационната жалба. Отправя молба за отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на ново по същество, с което обжалваният ревизионен акт (РА) да бъде потвърден. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции в размер на 153 188,00 лв. и внесената държавна такса за касационно обжалване в размер на 1 700 лв.
Ответникът – „БУЛ СТРОЙ ГРУП ИГ“ ЕООД, чрез процесуалния представител, оспорва касационната жалба по съображения в писмен отговор от 14.04.2025 г. и в хода на делото. Отправеното искане е за нейното отхвърляне и присъждане на адвокатско възнаграждение за касационната инстанция.
Прокурорът от Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за процесуална допустимост и основателност на касационната жалба.
Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, след преценка по допустимостта на жалбата, правилността на решението на заявените касационни основания и извършена служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна:
Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна.
Предмет на оспорване в производството пред Административен съд - Благоевград е бил РА № Р-22002223000357-091-001/09.10.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение № 19/08.01.2024 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на „БУЛ СТРОЙ ГРУП ИГ“ ЕООД са установени задължения за довнасяне на данък върху добавената стойност в размер на 2 606 355,96 лв. и лихви за забава в размер на 856 577,68 лв., вследствие на непризнато право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м.05.2021 г.
От фактическа страна решаващият съд е установил, че основната дейност на „БУЛ СТРОЙ ГРУП ИГ“ ЕООД е строителство на пътища, самолетни писти и спортни терени. На 04.02.2021 г. между ревизираното дружество и „БИЛДИНГ КОНТИ СТРОЙ“ ЕООД /изпълнител/ е сключен договор, съгласно който изпълнителят се задължава да извърши със свои работници различни СМР, описани в Приложение № 1 към договора. Срокът на действие на договора е до 10.09.2021 г.
Ревизията е повторна, като е възложена в изпълнение на указанията, дадени в Решение № 69/16.01.2023 г. на директора на Дирекция „ОДОП“ – София. Ревизионното производство е образувано от орган по приходите на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София, със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-22002223000357-020-001/26.01.2023 г., изменена впоследствие по отношение на крайния срок със ЗИЗВР № Р-22002223000357-020-002/03.04.2023 г. и ЗИЗВР № Р-22002223000357-020-003/26.04.2023 г. В съдебното решение са дадени последователно констатираните обстоятелства от органите по приходите, обективирани в Ревизионен доклад (РД) № Р-22002223000357-091-001/09.10.2023 г. Данните и мотивите в доклада са възприети изцяло при издаването на процесния РА.
При извършената проверка по реда на чл. 160, ал. 2 ДОПК решаващият съд е потвърдил валидността на РА, приемайки че е издаден от компетентни органи по приходите съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК след надлежно възложена ревизия съобразно чл. 112 и чл. 113 ДОПК, в предвидената от закона форма и съдържание, съгласно чл. 120 ДОПК. В хода на ревизията не са намерени съществени процесуални нарушения, водещи до отмяна на акта.
По искане на жалбоподателя по делото е допусната съдебно-счетоводна (ССЕ), чиито заключения основно и допълнително са преценени от съда като обективни и безпристрастно изготвени. Вещото лице е проследило и описало: счетоводното отразяване на спорните фактури при ревизираното лице; извършените плащания по тях; обектите, на които е осъществявало дейност ревизираното дружество. Относно вида на извършените дейности и получените услуги от доставчиците „Алпинист 2000“ ЕООД, с ЕИК 203834368 /старо име „Финестра 2016“ ЕООД/ и „БИЛДИНГ КОНТИ СТРОЙ“ ЕООД, вещото лице е посочило, че с оглед на обстоятелството, че на обектите, за които са представени документи, са извършвани дейности, които не са едни и същи, проверяващите са направили извод, че в ревизията не може да бъде извършена съпоставка. Полученото по спорните доставки е свързано с извършваната от дружеството дейност. Към датата на издаване на фактурите дружеството-доставчик е имало наети 14 лица по трудов договор. Доставчикът е включил издадените фактури в дневника за продажби, като в РА и РД липсват констатации дали там са били отразени и издадените кредитни известия.
В качеството на свидетели са разпитани Н. Г. Л. – технически ръководител на обект „Аврамово - Кръстава“ горски пункт „Селище“ в периода януари-юни 2021 г. и А. Х. – технически ръководител през периода януари-юни 2021 г. на обект „Рибник - Кресна“, които са разказали каква е била организацията на работа на тези обекти във връзка с осъществяваните дейности от подизпълнителя „БИЛДИНГ КОНТИ СТРОЙ“ ЕООД.
Административният съд е обосновал крайно заключение за незаконосъобразност на РА поради противоречието му с материалния закон и събраните доказателства по делото. В решението са анализирани условията за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит съгласно националния закон. Според изложените мотиви, жалбоподателят следва да докаже осъществяването на оспорения от органите по приходите положителен факт, на който основава правата си, като същевременно на преценка подлежат и твърдените факти и обстоятелства в РА, които обуславят извода за липса на реални доставки. В случая безспорно са налице издадени фактури, отразени в счетоводството на получателя и включени в дневниците за продажби/покупки и СД по ЗДДС. На следващо място първоинстанционният съд е приел, че представените в хода на ревизионното и съдебното производства доказателства установяват наличие на реални доставки по фактурите, издадени от „БИЛДИНГ КОНТИ СТРОЙ“ ЕООД. Те удостоверяват вида и характера на услугите, фактическото предоставяне и приемане на конкретно извършените услуги – юридически факт, който законът определя като доставка на услуга. В РА е посочено и отразяването на спорните кредитни известия в отчетните регистри на доставчика. Заключенията на ССЕ и свидетелските показания са обсъдени и отнесени в подкрепа на крайните изводи за недоказаност на предпоставките за отказа да се признае право на приспадане на данъчен кредит по разглежданите фактури и незаконосъобразност на РА.
Обжалваното решение на Административен съд – Благоевград е валидно, допустимо и правилно.
Установените факти и направените правни изводи от първоинстанционния съд са основани на доказателствата по делото. Предпоставките за възникване и упражняване правото на данъчен кредит съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС са изведени коректно в мотивите на съдебното решение и в резултат от съвкупния анализ на доказателствата е обосновано по логичен път заключението, че отказът да бъде признато това право с РА е незаконосъобразен. Заявените оплаквания в касационната жалба не се установяват при извършената проверка на доказателствения материал по делото.
Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС.
Правилно, съгласно чл. 154, ал. 1 ГПК във вр. с 2 ДР ДОПК, решаващият съд е поставил в тежест на „БУЛ СТРОЙ ГРУП ИГ“ ЕООД установяването на материалноправните предпоставки, водещи до надлежно упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от „БИЛДИНГ КОНТИ СТРОЙ“ ЕООД. Преценката в тази насока, според съдебната практика на Съда на ЕС, се извършва в съответствие с принципа на национална процесуална автономия и е в компетентността на националната юрисдикция съобразно националните правила за доказване. В същия смисъл са т. 37 и т. 43 от решение на Съда на ЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12, Евита-К, както и т. 31 и т. 32 от решение на Съда на ЕС от 06.12.2012 г. по дело С-285/11, Боник.
Констатациите в РА/РД, с които е мотивиран отказът да бъде признато правото на данъчен кредит по тези фактури, са свързани с извършените насрещни проверки и посочените несъответствия в събраните данни относно материалната и кадрова обезпеченост на доставчика. Между страните не е налице спор по изпълнението на формалните условия, а именно, че дружеството-жалбоподател притежава редовни данъчни документи – фактури, отговарящи на изискванията на чл. 114, ал. 1 ЗДДС и тяхното отразяване в отчетните регистри и СД по ЗДДС от доставчика и получателя, както и връзката на доставките с основния предмет на дейност на жалбоподателя през ревизираните данъчни периоди. Установено е и използването им за последващи облагаеми доставки в дейността на ревизираното дружество. По отношение на издадените кредитни известия, във всеки един от представените приемо-предавателни протоколи е отбелязано каква част от работата не е приета за извършена и че за нея следва да бъде издадено кредитно известие.
Пространните доводи в касационната жалба внушават предположения за знание на определени неправомерни и координирани действия и обстоятелства между ревизираното лице, от една страна и от друга страна „БИЛДИНГ КОНТИ СТРОЙ“ ЕООД, но конкретни факти и доказателства за това не се сочат или представят по делото. Съдебната практика на Съда на ЕС и на ВАС безпротиворечиво приема, че не може получателят да отговаря за действията, респ. бездействията на своите доставчици, включително да доказва тяхната обезпеченост за извършване на доставките. В този смисъл, за да упражни правото на данъчен кредит, получателят по доставката е длъжен да установи всички положителни факти и да докаже реалността на доставката, но от него може да се изисква да представи само тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са двустранно подписани. Изложеното се подкрепя от натрупаната преюдициална практика на Съда на ЕС, изразена в решенията по съединени дела С-80/11 и С-142/11, дело С-285/11, дело С-324/11 и дело С-18/13.
Поради тази причина обстоятелствата и документите, изходящи от доставчика, не могат да бъдат вменени в тежест на получателя по доставката. В процесното ревизионно производство „БУЛ СТРОЙ ГРУП ИГ“ ЕООД е представило съставените документи за доставките по спорните фактури, както и доказателства за счетоводното им отразяване – сключения договор с „БИЛДИНГ КОНТИ СТРОЙ“ ЕООД, протоколи за извършените СМР, съдържащи всички индивидуализиращи данни, подробно изброени в първоинстанционното решение. Като частни документи същите не се ползват с обвързваща съда доказателствена сила, но по същество цялото счетоводство се състои от частни документи, което не води до извод, че не представляват годни доказателства. Услугите по спорните фактури са свързани с предмета на дейност на ревизирания субект. Представените документи за осъществяване на доставките се подкрепят и от ангажираните в съдебното производство свидетелски показания на служители на ревизираното дружество, осъществявали контрол на работата на тези обекти.
Отказът да се признае право на данъчен кредит с мотиви за липса на доказателства за техническа и кадрова обезпеченост на доставчика, противоречи на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО относно общата система на данъка за добавената стойност, дадено в решенията на Съда на ЕС, съединени дела С-80/11 и С-142/11, по дело С-324/11 и много други, според което добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стока или услуга не следва да бъде санкциониран с отказ на признаване на право на данъчен кредит поради недобросъвестност или нарушения от страна на неговия доставчик (така т. 43, т. 52 от дело С-324/11 и др.). Дали е разполагал с техническа база, с какви работници е работил доставчикът, вкл. спазването на трудовото и осигурителното законодателство, не могат да се вменяват като отговорност на получателя. ЗДДС също не обуславя правото на данъчен кредит за получателя на доставката от подобен род обстоятелства.
На основание гореизложеното, събраните по делото писмени доказателства, както и заключенията на вещото лице по назначената ССЕ и свидетелските показания, се установява реалност на процесните доставки. Решаващият съд е извършил обстоен анализ на всички изяснени факти и доказателства по делото, игнорирайки неотносимите твърдения и елементи за фактическия състав на правото на приспадане на данъчен кредит.
След проверка на заявените касационни пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира Решение № 2829/17.06.2025 г. на Административен съд - Благоевград за правилно, поради което следва да бъде оставено в сила при условията на чл. 221, ал. 2 АПК. Останалата част от мотивите на решаващия съд се споделят като издържани от фактическа и правна страна на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК.
При този изход на спора претенциите на касатора по отношение на деловодните разноски са неоснователни. В полза на ответната страна за касационната инстанция се дължат разноски за заплатено адвокатско възнаграждение в претендирания размер съгласно представения списък и доказателства за извършването им.
Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 1, пр. първо АПК, Върховният административен съд, Първи състав на Осмо отделение,
РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 2829/17.06.2025 г., постановено по адм. дело № 292/2024 г. по описа на Административен съд - Благоевград.
ОСЪЖДА Национална агенция за приходите да заплати в полза на „БУЛ СТРОЙ ГРУП ИГ“ ЕООД, ЕИК 204511088, сумата от 91 920 (деветдесет и една хиляди деветстотин и двадесет) лева, разноски за настоящата инстанция.
Решението е окончателно.
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ БИСЕРКА ЦАНЕВА
секретар:
Членове:
/п/ С. П. п/ РОСИЦА ДРАГАНОВА