Върховният административен съд на Р. Б. - Осмо отделение, в съдебно заседание на пети април две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: М. М. Членове: Х. К. А. М. при секретар Й. Й. и с участието на прокурора Ц. Б. изслуша докладваното от председателя М. М. по административно дело № 7555 / 2022 г.

Производството е образувано по касационна жалба, подадена от директора на Д ОДОП София против Решение №104/14.06.2022 г. на Административен съд Перник, постановено по адм. д. № 63 по описа за 2022 г. на този съд. С решението е отменен РА № Р 22001421000548 091 001/15.09.2021 г., издаден от М. С. възложила ревизията и от Б. М. главен инспектор по приховите, ръководител на ревизията, който акт е потвърден изцяло с Решение №1845/06.12.2021 г. на Директора на Д ОДОП София при ЦУ на НАП и с който не е признато право на приспадане на данъчен кредит на Йоки 2007 ЕООД, притежаващо [ЕИК], със седалище и адрес на управление в гр. Радомир, [улица], общо в размер на 50332 лева за данъчни периоди м.05, м.06, м.08, м.10, м.11. 2016 г., м.06.2017 г., от м.08. 2017 г. до м.04.2018 г., от м. 12.2019 г. до м. 02.2020 г., м.04.2020 г., м.06.2020 г., м.07.2020 г., по фактури, издадени от Ви АЛ Консултинг ЕООД, Ю. Г. ЕООД, Технолоджи 13 ЕООД, Е. Ф. 75 ЕООД, ДКА 60 ДЗЗД и са определени лихви в размер на 17661,41 лева, както и са установени допълнителни задължения за корпоративен данък общо в размер на 20060,34 лева за 2016 г., 2017 г., 2018 г., ведно с лихви в общ размер на 6479,55 лева. В полза на дружеството са присъдени разноски в размер на 5182,61 лева. В КЖ се сочи, че съдебното решение е неправилно по смисъла на чл.209, т.3 АПК, защото е постановено в нарушение на материалния закон и е необосновано. В КЖ се описва фактическата обстановка, като се твърди, че първоинстанционният съд не е изложил обосновани мотиви, касателно незаконосъобразността на РА, установена чрез събраните доказателства. Съдът изброил доказателствата вместо да ги обсъди. Игнорирал обстоятелства, за които не са събрани доказателства, отхвърлил е немотивирано възраженията на процесуалния представител на дирекцията. Позовава се на практика на СЕС и на националните съдилища по отношение на разбирането, че Директира 2006/112/ЕО и принципът на данъчен неутралитет не допускат националната юрисдикция да провери въз основа на цялостна преценка на всички обстоятелства по случая дали самият издател на фактурата е извършил сделката, вземайки предвид всички обстоятелства по казуса. Твърди, че доставчиците е трябвало да разполагат с, респ. да е доказано кои лица са били ангажирани с изпълнение на възложените им услуги. Според касатора, договорите с ВИ АЛ Консултинг ЕООД има рамков характер и липсва конкретика. В тази връзка съдът не трябвало да цени свидетелските показания, защото не са констатирани наети по трудов договор лица и кадрова обезпеченост на доставките. Не е установено спазване от РЛ на счетоводните принципи и не следвало да се кредитира заключението по ССчЕ. Съдът не трябвало да дава вяра на приемо предавателните протоколи и договора при формиране на мотивите касателно реалността на доставките. Според касатора приложение намира нормата на чл.26, т.2 ЗКПО. Заплатеното адвокатско възнаграждение е прекомерно и е трябвало да се приложи чл.161, ал.3 ДОПК. Моли чрез процесуален представител за отмяна на съдебното решение, отхвърляне жалбата срещу РА и присъждане направените разноски.

Ответникът по КЖ Йоки 2007 ЕООД, притежаващо [ЕИК] я е оспорил с подробни доводи, съдържащи се в писмен отговор, в писмени бележки и поддържани в съдебно заседание от адвокат пълномощник. Изложил е съображения относно всеки отделен доставчик и оплакванията на касатора за: Липсата на материална и кадрова обезпеченост; Свидетелски показания; Съдебната преценка на писмените доказателства; заключението по ССчЕ. Акцентира върху представянето на писмени документи с жалбата срещу РА и върху спазването на съответните счетоводни принципи. Във всяка фактура е посочен договора, въз основа на който е извършено плащането. Пълномощникът на дружеството се аргументира с представянето на документи за реалното получаване на услугите от неговите доставчици съгласно договорите по които РЛ е изпълнител. Събрана е обемна документация, установяваща наличието на търговски взаимоотношения с доставчиците на услуги големи дружества и общини. Не е доказано участието в данъчна измама. Моли за остяване в сила на съдебното решение и присъждане направените разноски.

Представителят на ВАП дава заключение за неоснователност на КЖ.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на КЖ, валидността, допустимостта и правилността на съдебното решение и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК прецени КЖ като процесуално допустима, а разгледана по същество тя е неоснователна.

По делото е установено следното: Възложена е ревизия на Йоки - 2007 ЕООД за определяне на задължения по ЗДДС и по ЗКПО. През ревизирания период основната дейност на дружеството е свързана с осъществяването на инженерни дейности и технически оценки на инвестиционни проекти, строителен надзор. На Йоки 2007 ЕООД са издадени Удостоверение № РК 0053/05.09.2013 г. от ДНСК и сертификат с рег. № 248 946/15.10.2015 г. с приложение в областта на: Оценка за съответствие на инвестиционни проекти, консултации, упражняване на строителен надзор и изготвяне на технически паспорти на сгради и съоръжения. В дружеството е прилагана двустранна форма на счетоводно отчитане и НСС. На Йоки 2017 ЕООД е връчено ИПДПІЗЛ от 12.02.2021 г., в отговор на което са депозирани документи с няколко придружителни писма. Осъществени са насрещни проверки на М. К. ЕООД, ВИ АЛ Консултинг ЕООД, Рикарс ЕООД, Ю. Г. ЕООД, Технолоджи 13 ЕООД, Е. Ф. 75 ЕООД, ДКА 60 ДЗЗД. Правото на приспадане на данъчен кредит е отказано на основание чл.68, ал.1, т.1 и чл.69, ал.1, т.1 ЗДДС за услугите, документирани с издадените фактури от доставчиците. На основание чл.26, т.2 вр. с чл.10, чл.16, ал.2, т.4 ЗКПО е увеличен ФР на Йоки 2007 ЕООД и е опреден корпоративен данък за довнасяне. В съдебното производство е разпитан като свидетел Р. А., изслушано е заключение по ССчЕ с в. л. М. Г.. Въз основа на гореизложената фактическа обстановка административният съд е отменил РА като незаконосъобразен.

Касационната инстанция преценява обжалваното съдебно решение като валидно, допустимо и правилно. Административният съд е изложил в акта си много детайлни и обосновани мотиви, отнасящи се до всеки отделен доставчик и преобразуването на ФР във връзка с допълнително установения корпоративен данък. Посочено е, че оспорения РА е издаден от компетентен орган, в предвидената форма, но същият е материално незаконосъобразен и необоснован. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение споделя мотивите на административен съд Перник, към които препраща на основание чл.221, ал.2, предложение последно АПК, с оглед пълнотата на първоинстанционното решение и липсата на необходимост от тяхното приповтаряне. В КЖ се възпроизвежда идентична фактическа обстановка с тази, обсъдена от административния съд. Не са ангажирани и нови, допустими съгласно чл.219 и чл.220 АПК, доказателства в подкрепа на констатациите, съдържащи се в РД и в РА.

Основният спор между страните е касателно реалността на процесните доставки, а оттук и за наличието на документално обосновани разходи във връзка с тяхното извършване. Установено е по делото, че Йоки 2007 ЕООД в качеството си на възложител е сключило следните договори: Договор от 07.03.2016 г., Договор от 11.07.2017 г. и Договор от 25.01.2018 г. с консултанта ВИ АЛ Консултинг ЕООД. Предмет на договорите е изпълнение на услуги от консултанта в областта на строителството, енергетиката и енергийната ефективност. Услугите са обективирани в дейности по изготвяне на документация, строителни книжа, по повод на което са издадени 19 броя фактури и съставени двустранно подписани протоколи. В подкрепа на това са гласните показания, снети в съдебно заседание. Свидетелят Р. А. е обяснил на съда, че лично е осъществявал консултантски услуги по строителни актове и такива, свързани с енергийната ефективност. Посещавал е дадения обект на място, уточнявал е с възложителякаква документация е необходима, същата е изготвяна от свидетеля, който след това я е предавал с двустранно подписан протокол срещу което е получавал договореното възнаграждение. Свидетелят е уточнил, че е извършвал дейностите на основание договор с предмет консултантски услуги, а така също, че лично е работил на обекти в [населено място] за водопровод, в [населено място], в [населено място] и на други обекти. Конкретно за силозното стопанство в [населено място], на свидетеля е било възложено проектирането по документи, Александров е съставял необходимите строителни книжа. Касационната инстанция счита, че административният съд коректно е дал вяра на гласните доказателства, т. к. същите се подкрепят, а не се опровергават от останалите събрани доказателства. Свидетелят лично е извършвал дейностите, за които е дал показания, изпълнявал е функциите на управител на ВИ АЛ Консултинг ЕООД и лицензираното Рикарс ЕООД, притежава съответното образование по ядрена енергетика. Пред съда е заявил, че в неговата фирма разполага с инженери и назначени техници. По делото са приети писмени документи за обект Силозно стопанство с фуражна кухня реконструкция на съществуващ селскостопански склад в [населено място], Кравеферма за обслужващи помещения за крави майки и приплоди в [населено място], към О. Р. в части: Архитектура, част Конструктивна, част Електро, част В и К, част ПБЗ, част Г. В. планировка; изработка на подготвителни актове и технически паспорт за обект Подпорна стена, находящ се в гр. Сандански и за обект ремонт на ул. С. С. в гр. Сандански, окончателен доклад; набиране на текст за Доклад за оценка на съответствието на обект : Производствена сграда за студена обработка на метали в гр. Радомир, Производствена сграда Венто К. Събрани са още по време на ревизията договори за осъществен строителен надзор, по които изпълнител е Йоки 2007 ЕООД, разрешения за ползване на строеж, издадени от ДНСК. Административният съд е съпоставил документите, включително референциите и удостоверенията, с процесните доставки, за да формира обоснования си извод за доказано реално извършване на процесните услуги. За извършените услуги са подписани двустранно протоколи без забележки. В РД и в РА липсват констатации тези услуги да са реализирани от други конкретни доставчици, нито пък е установено контрагентите впоследствие да са се противопоставили на резултата, удостоверен в протоколите. Поради това следва да се приеме, че услугите са изпълнени от доставчиците в полза на Йоки 2007 ЕООД и са приети от възложителя като реално осъществени.

Обосновано административният съд е установил различна преценка от приходния орган по отношение на едни и същи факти, касаещи дейността на свидетеля Р. А. по възложени му услуги. Това е така, защото услугите от Рикарс ЕООД са признати за действително извършени, докато услугите от ВИ АЛ Консултинг ЕООД са счетени за нереални. Александров е бил управител и на двете дружества, лично е извършвал идентични услуги, свързани с изготвяне на съответната документация. В допълнение следва да се отчете установената от съда липса на корекция в начисления ДДС по извършените от Йоки 2007 ЕООД продажби на стр.19 от РД.

Наличието на материална и кадрова обезпеченост на доставките само по себе си не е законово предвидено като съставомерен елемент за възникване и упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Въпреки това, приходните органи са го използвали като основание за отказ на ПДК по доставките, за които Ю. Г. ЕООД е издало три броя фактури. Както е установил и първоинстанционният съд, първоначално ревизиращите органи са установили наличието на три лица, наети по непрекратени трудови договори, а впоследствие са констатирали неподаването на данни за наети лица. В решението на директора на Д ОДОП София пък е отбелязано, че изобщо липсват данни за наети лица през 2018 година. По делото са приложени Договори за маркетингова услуга от 25.09.2017 г. и от 28.09.2017 г., по които Йоки 2007 ЕООД е възложило на изпълнителя Ю. Г. ЕООД проучване на конкурентно способни фирми в областта на строителния надзор по предварително дадени заявки. В разглеждания казус към договорите са приложени две заявки, а дейността на доставчика е документирана с протоколи за проведени работни срещи относно презентирането на резултатите от маркетинговото проучване. Оплакванията на касатора за липсата на конкретика са неоснователни. Видно е, че в протоколите са записани датите и офиса на РЛ, където са се състояли работните срещи на възложителя и изпълнителя, когато е изготвена презентация, придружена с обяснения, графики и списъци на обекти. Издадени са фактури, ведно с протоколите от 05.01.2018 година. Правилно е преценено от административния съд въз основа на тези доказателства, че услугите са извършени действително от изпълнителя и доставчик Ю. Г. ЕООД.

Е. Ф. 75 ЕООД е издало четири фактури, по които е отказано правото на данъчен кредит общо в размер на 3662 лева. И тук приходните органи са посочили като основание за непризнаване на правото, липсата на кадрова обезпеченост на доставчика. По делото обаче е представен Договор, сключен на 04.05.2020 г. между възложителят Йоки 2007 ЕООД и изпълнителя Е. Ф. 75 ЕООД за консултантска дейност, касаеща упражняването на строителен надзор за обекти, изработването на доклади за оценка съответствието с инвестиционните проекти. Освен договора, са събрани и двустранно подписани протоколи от 30.06.2020 г., от 20.07.2020 г., от 22.07.2020 година. Във фактурите се съдържа достатъчно информация относно доставките, като обект и услуга, например: Многофункционална спортна зала Сандански благоустрояване на УПИ V, кв.170 по плана на гр. Сандански; Спортен център С. П. връзка за УПИ V, кв. 170 по плана на гр. Сандански; В. К. за алуминиеви туби и Смяна предназначението на съществуващата сграда на Ветрпом АД гр. Радомир. Приложени са договори с предмет осъществяване на строителен надзор от РЛ спрямо обекти в О. С. и в гр. Р. В. АД. За обекта в гр. Радомир са събрани също така окончателен доклад и актове от строителството. В този смисъл, административният съд обосновано е приел след съвкупна преценка на доказателствата, че правото на данъчен кредит в размер на 3662 лева е възникнало поради реалното извършване на услугите.

Технолоджи 13 ЕООД е издало четири фактури на Йоки 2007 ЕООД, по които е отказано ПДК общо в размер на 4200 лева вследствие липсата на сключени трудови договори. Същевременно е констатирано сключването на договор на 20.09.2019 г. между възложителят Йоки 2007 ЕООД и консултанта Технолоджи 13 ЕООД за извършването на такива услуги в областта на строителството, енергетиката и енергийната ефективност. Издадени са фактури, придружени с двустранно подписани протоколи от 23.12.2019 г., 28.01.2020 г., 02.02.2020 г., 09.06.2020 година. Доказателствата установят, че за услугата, касаеща обект Подпорни стени в община Сандански са подготвени работни проекти на обяснителна записка в съответните части. Относно обекта Трафопост на козя ферма [населено място], общ. Радомир е представен Комплексен доклад за оценка съответствието за обекта; За обект РМЦ В. П. предназначението на съществуваща сграда РМЦ в склад за готова и опакована продукция и за обект Спортно рерк. Ц. С. са съставени подготвителни актове. Правилно е прието в обжалваното съдебно решение, че документите съответстват на предмета на договора, на основанието за плащане, вписано във фактурите и с данните от приемо предавателните протоколи. В тях се съдържат данни за мястото, времето и естеството на съответната услуга. Поради това е обоснован извода на съда за реалното осъществяване на услугите.

ДКА 60 ДЗЗД е издало на Йоки 2007 ЕООД две фактури, по които е отказано ПДК общо в размер на 2360 лева, поради липсата на кадрова обезпеченост на доставчика. Между двете дружества е сключен Договор от 10.01.2020 г., по силата на който изпълнителят е поел задължението да реализира консултантски услуги в областта на строителството, енергетиката и енергийната ефективност. Фактурите са придружени с двустранно подписани протоколи от 10.03.2020 г. и от 14.03.2020 година. Във връзка с услугите на обект Склад за готова и опакована продукция Ветрпом АД в гр. Радомир са приложени подготвени актове по време на строителството; За Открит обект за спортни дейности терени/площадки и оборудване гр. Кресна и Ремонт на средно ООУ Св. П. Х. гр. Кресна са представени актове, технически паспорт и окончателен доклад. Въз основа преценката на горепосочените доказателства правилно е прието от първоинстанционният съд реалното извършване на услугите.

По ЗКПО: При ревизията е направена проверка за осчетоводяването на приходите и разходите, правилното определяне на ФР и дължимия корпоративен данък. Вследствие посочената в РА нереалност на доставките, е прието, че издадените фактури не документират действително извършени стопански операции. Оттук е направен извод за недоказаност на формираните разходи, както и, че с отчитането им се стига до отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл.16 ЗКПО. Констатирано е, че с отчетените разходи са нарушен принципите за предимство на съдържанието пред формата и за документалната обоснованост. На основание чл.26, т.2 вр. с чл.10 ЗКПО е увеличен ФР на Йоки 2007 ЕООД. След преобразуването е определен допълнително корпоративен данък и са начислени лихви. Както се посочи по горе обаче, по делото са събрани убедителни доказателства за действителното извършване на процесните услуги и за настъпване на данъчно събитие, за което са издадени фактурите. В този смисъл се налага извода, че отчетените по фактурите разходи са документално обосновани, с тях не е целено данъчно отклонение, т. е. липсват основания за допълнително определяне на корпоративен данък.

В КЖ се съдържат оплаквания за неправилно кредитиране от съда на заключението по ССчЕ. Според касационната инстанция заключението е обективно изготвено и същото се подкрепя от събраните по делото доказателства. Видно е, че съдът го е обсъдил съгласно изискванията на чл.202 ГПК. В съдебно заседание експертът е отговорил, че му е била предоставена сч. см. 411 и е видяло аналитичната партида на Йоки 2007 ЕООД. Вещото лице е проверило как е направено осчетоводяването, констатирало е, че в досието се съдържа списък на управителите и техните имейли. Експертът е установил контакт с управителите и с двама счетоводители, съпоставил е фактурите с данните за независимата дейност на дружеството. Заключението е прието без оспорване и с изричното съгласие на процесуалния представител на приходната администрация. Оспорването за пръв път на заключението в касационното производство е недопустимо.

Решението на административния съд като правилно трябва да бъде оставено в сила.

Разноски: В първоинстанционното производство на Йоки 2007 ЕООД са присъдени разноски в размер на 4235,99 лева съгласно списък и приложени към него писмени доказателства. Съдът правилно е отхвърлил възражението за прекомерност на адвокатското възнаграждение, изчислявайки го по реда на чл.8, ал.1, т.4 от Наредба №1/09.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Обосновано е преценена като неприложима и нормата на чл.161, ал.3 ДОПК, т. к. процесната незаконосъобразност на оспорения РА не е мотивирана единствено чрез депозираните пред съда писмени документи. Такива са били представени още в ревизионното производство с жалбата срещу РА. В касационното производство Йоки 2007 ЕООД е направило разноски в размер на 1800 лева за адвокатско възнаграждение. Разноските са доказани с анекс от 02.2022 г. към договор за правна защита и съдействие, фактура № 0000000415/02.09.2022 г. и извлечение от банковата сметка. Заявената от ответника по касация претенция за разноски е основателна и следва да бъде уважена.

Водим от гореизложеното и в този смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение №104/14.06.2022 г. на Административен съд Перник, постановено по адм. д. № 63 по описа за 2022 г. на този съд.

ОСЪЖДА Националната агенция по приходите София да заплати на Йоки 2007 ЕООД, притежаващо [ЕИК], със седалище и адрес на управление в гр. Радомир, [улица], сумата в размер на 1800 лева разноски за касационната инстанция.

Решението е окончателно.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ МИРОСЛАВ МИРЧЕВ

секретар:

Членове:

/п/ ХРИСТО КОЙЧЕВ

/п/ АЛЕКСАНДЪР МИТРЕВ