Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на седемнадесети май две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: М. З. Членове: Б. Л. П. Я. при секретар М. Н. и с участието на прокурора С. П. изслуша докладваното от председателя М. З. по административно дело № 9978 / 2022 г.
Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).
Образувано е по касационната жалба на директора на Д. О. и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) - Варна при Централно управление на Национална агенция за приходите (ЦУ на НАП) против Решение №1106/12.08.2022 г. на Административен съд (АС) - Варна, постановено по адм. д. № 1610/2021 г., с което е отменен Ревизионен акт (РА) №Р-03000320005214-091-001/19.04.2021 г. на органи по приходите при ТД на НАП Варна, в частта му потвърдена с Решение №106/08.07.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП Варна, и в полза на жалбоподателя са присъдени разноски в размер на 3 000 лв.
С твърдения за наличието на касационните основания по чл. 209, т. 3 АПК касаторът иска отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на Н. Ф. ЕООД против РА, както и да му бъдат присъдени разноски за касационната инстанция. Не излага доводи за допуснати от съда съществени процесуални нарушения. С допълнителна писмена молба от 15.05.2023 г. чрез пълномощника си юрк. М. жалбоподателят заявява, че поддържа жалбата по изложените в нея основания. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на противната страна с оглед фактическата и правна сложност на делото и иска същото да бъде намалено на основание чл. 78, ал. 5 ГПК.
Ответникът по касационната жалба Н. Ф. ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. Варна, [улица] - оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Х., по съображения, изложени в писмен отговор от 18.10.2022 г., и заявява искане за потвърждаване на първоинстанционното решение, както и за присъждане на разноски за касационната инстанция. В открито съдебно заседание дружеството се представлява от адв. В., преупълномощена от адв. Х., която заявява, че поддържа изложеното в отговора на жалбата и заявените искания. Представя списък на разноските по чл. 80 ГПК, включващ адвокатско възнаграждение на адв. Х. в размер на 1 100 лв.
Представителят на Върховната административна прокуратура дава подробно мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.
Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея.
Предмет на съдебен контрол за законосъобразност в производството пред АС Варна е РА №Р-03000320005214-091-001/19.04.2021 г. на органи по приходите при ТД на НАП Варна, поправен с РАПРА №П-03000321116291-003-001/05.07.2021 г., в частта му потвърдена с Решение №106/08.07.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП Варна, с който на ревизираното дружество Н. Ф. ЕООД са установени задължения за ДДС в размер на 10 067.39 лв. и лихви за забава в размер на 2 079.23 лв. Задълженията за ДДС са установени в резултат на непризнато право на приспадане на ДДС на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 и чл. 70, ал. 5 ЗДДС във вр. с чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от същия закон по фактури, издадени от: С. Р. ЕООД 1 фактура с ДДС 1 027 лв., Т. И. ЕООД 3 фактури с ДДС в общ размер 1 371.50 лв., Макс Ж ЕООД 3 фактури с ДДС в общ размер 1 560.59 лв., Б. Ф. ЕООД 2 фактури с ДДС в общ размер 479 лв., Велектра ЕООД 11 фактури с ДДС в общ размер 5 629 лв. Предмет на фактурите са строителни услуги (СМР). В частта за лихвите РА не се оспорва.
Фактите по спора са точно установени от административния съд и подробно изложени в мотивите на решението му.
С цел връчване на ИПДПО в хода на ревизията е извършено посещение на адресите за кореспонденция на всички доставчици. Не е открит представляващият дружествата или упълномощено лице за контакти. От доставчиците не са представени изисканите документи, а при извършената проверка в информационната система на НАП е установено, че по отношение на посочените лица редовно е прилагана процедурата по чл.32 от ДОПК за връчване на документи. Приходните органи са установили, че:
За периода, в който е издало процесните фактури, Велектра ЕООД има 7 действащи трудови договора, а С. Р. ЕООД 5 трудови договора със строителни работници. Т. И. ЕООД е подало декларация обр. 1 и обр. 6 за м. февруари 2020 г., а процесните фактури са издадени през м. март 2020 г. Макс Ж ЕООД е подавало декларации обр. 1 и обр. 6 за периода след м. август 2020 г., но не и за м. февруари 2020 г., когато са издадени процесните фактури. Б. Ф. ЕООД няма подавани уведомления за действащи трудови договори.
Във връзка с процесните доставки ревизираното дружество е представило заверени копия на фактурите, договори за СМР, протоколи/Акт 19 за установяване завършването и заплащането на натурални видове СМР, стокови разписки за доставка на стоки, писмени обяснения, хронологични описи на счетоводните записвания за съответните фактури и плащането.
Ревизиращият екип е извършили съпоставка между датите на приемане на услугите от Нео флор ЕООД (съгласно представените приемо-предавателни протоколи) и датите на предаването им на неговите клиенти (възложители по договорите за СМР). Констатирал е, че част от услугите са предадени от Велектра ЕООД, Т. И. ЕООД, Макс Ж ЕООД и Б. Ф. ЕООД на дати, следващи предаването на същите услуги от Нео флор ЕООД на С. С. ЕООД, П. П. ЕООД, Атлас I ЕАД, ДД ООД и Тендър сенд ООД. Извършен е и анализ на получените и издадени от Нео флор ЕООД фактури, при който е установено, че видът и количеството на описаните услуги от Велектра ЕООД по приложените към фактурите протоколи обр. 19 не съвпада като вид и количество с тези по протоколите, издадени от Нео флор ЕООД на С. С. ЕООД.
При така установените факти ревизиращият екип е обосновал извод за липсата на доставки по смисъла на чл. 9 от ЗДДС, осъществени между издателите на фактурите и Нео флор ЕООД, като се е мотивирал основно с това, че не е доказано дружествата да притежават материална и кадрова обезпеченост за извършване на строителните услуги. Акцентът е поставен върху непредставянето от страна на доставчиците на договори с работници и данни за конкретни лица, работили на конкретни обекти. Решаващият орган е изложил мотиви за наличието на злоупотреба, извършена от самото данъчно задължено лице, което неправомерно е ползвало данъчен кредит с цел да намали дължимия от него ДДС за съответните данъчни периоди.
В хода на съдебното производство са допуснати съдебно-счетоводна (ССЕ) и съдебно-техническа експертиза (СТЕ), заключенията по които са кредитирани от съда като компетентно и обективно дадени.
ССЕ дава заключение, че фактурираните доставки по процесните фактури са използвани в икономическата дейност на получателя, като в табличен вид вещото лице е съпоставило фактурите, по които с РА е отказано право на данъчен кредит, с тези за следващите облагаеми доставки.
СТЕ дава заключение, че описаните в приемо-предавателните протоколи към фактурите, по които е отказан данъчен кредит, СМР са изпълнени на място. По фактурата за СМР на обект Евксиноград, издадена от Т. И. ЕООД, посочва, че на място е изпълнена нова водопроводна инсталация за топла и студена вода, но тъй като в голямата си част тази инсталация е трудно достъпна (вкопана), е невъзможно да се измерят количествата тръби и спирателни кранове по диаметри. Отчетеното количество СМР от подизпълнителя е дадено обобщено, а не по видове тръби и спирателни кранове. По фактурите от Велектра ЕООД за топлоизолация вещото лице констатира, че измерените на място количества отговарят на изпълнените от подизпълнителя, но жалбоподателят е актувал по-малко количество на неговия възложител. Същата констатация е направило и във връзка с изпълнените от Велектра ЕООД шпакловки - 635 кв. м., а актувани от Н. Ф. ЕООД 589 кв. м. За останалите СМР е дало заключение, че изпълнените на място обеми СМР, актуваните от подизпълнителите такива и актуваните от жалбоподателя към неговите възложители си съответстват.
Правилно при така установените факти първостепенният съд е приел, че незаконосъобразно с РА не е признато упражненото от Н. Ф. ЕООД право на приспадане на ДДС по доставките на СМР от Велектра ЕООД, С. Р. ЕООД, Т. И. ЕООД, Макс Ж ЕООД и Б. Ф. ЕООД. Основателно е позоваването от страна на съда на решението на СЕС по делото Gabor Toth, постановено при сходни факти по главния спор недекларирани работници от страна на доставчика. При такива факти по главния спор е постановено и решението на СЕС по делото Mahagеben и Dаvid (C-142/11). Според т. 50 от решението по дело Mahagйben и Dбvid и т. 39 от решението по делото Gabor Toth Директива 2006/112 трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска данъчен орган да откаже на данъчнозадължено лице правото да приспадне дължимия или платен ДДС за предоставени му услуги, поради това че издателят на фактурата за тези услуги не е декларирал наетите от него работници, без този орган да доказва, въз основа на обективни данни, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки.
Доколкото приходните органи не твърдят, че жалбоподателят е извършил процесните СМР със собствения си персонал (наети от него работници), то вероятно приема, че са извършени от неизвестен доставчик, различен от издателя на фактурите, който се прикрива с измамна цел като например, за да не начисли ДДС, но получателят въпреки това да упражни право на приспадане, макар това да не е изрично посочено в мотивите на РА. Според т. 49 и т. 51 от решението по делото Gabor Toth този въпрос обаче не поставя под съмнение изпълнението на материалноправните и процесуалните условия, предвидени в Директива 2006/112, за възникването и упражняването на правото на приспадане, освен ако данъчният орган не установи въз основа на обективни данни посочените по-горе обстоятелства (виж в същия смисъл и т. 66 от Определение на СЕС от 3 септември 2020 г. по дело С-610/19, Vikingo, както и т. 32 от Решение на СЕС от 13 февруари 2014 по дело С-18/13, М. П. .
Обстоятелството, че някои от фактурите за следващите облагаеми доставки са издадени преди процесните, може да бъде обяснено с търговските отношения между страните, свързани с плащанията от страна на възложителите на Н. Ф. ЕООД, както са посочили разпитаният по делото свидетел и експертът, изготвил СТЕ. Същото се отнася и до актуваните в по-малко обеми СМР от Н. Ф. ЕООД на неговите възложители в сравнение с действително извършените на някои от обектите. Посочените обстоятелства не представляват обективни данни по смисъла на цитираните по-горе решения на СЕС.
С оглед така изложените съображения оспореното решение на АС-Варна като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила.
При този изход на спора на и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК на ответника по касация се дължат сторените разноски. Неоснователно е искането на касатора за намаляване на адвокатското възнаграждение на противната страна, тъй като с оглед материалния интерес то е под минималния размер по Наредба № 1/2004 г.
Мотивиран така, и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо АПК и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, първо отделение
РЕШИ:
ОСТАВЯ В СИЛА Решение №1106/12.08.2022 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. д. № 1610/2021 г.
ОСЪЖДА Национална агенция за приходите София да заплати на Н. Ф. ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. Варна, [улица] разноски за касационната инстанция в размер на 1 100 лв.
Решението не подлежи на обжалване.
Вярно с оригинала,
Председател:
/п/ МИЛЕНА ЗЛАТКОВА
секретар:
Членове:
/п/ БЛАГОВЕСТА ЛИПЧЕВА
/п/ ПОЛИНА ЯКИМОВА