Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на тринадесети юни две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: Й. К. Членове: П. Ж. Л. П. при секретар М. Д. и с участието на прокурора Е. Д. изслуша докладваното от съдията Л. П. по административно дело № 1297 / 2023 г.

Производството е по реда на на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

С решение № 1526 от 22.11.2022 г., постановено по адм. д. № 2495/21 г. Административен съд Варна по жалба на К. Д. с ЕТ 2002 К. Д. е отменил Ревизионен акт (РА) № Р-03000320007109-091-001/20.07.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение № 222/15.10.2021 г., на директора на Дирекция ОДОП-Варна при ЦУ на НАП, в частта, с която на К. Д. с ЕТ 2002 К. Д. за 2015 г. са установени задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ в размер на 509. 70 лв. главница и 270. 03 лв. лихви, за 2016 г. в размер на 4680. 98 лв. главница и 2003. 88 лв. лихви, за 2017 г. в размер над 36. 00 лв. до 3720. 47 лв. главница и над 11. 76 лв. до 1215. 45 лв. лихва. Със съдебният акт е отхвърлена жалбата К. Д. с ЕТ 2002 К. Д. срещу РА № Р-03000320007109-091-001/20.07.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение № 222/15.10.2021 г., на директора на Дирекция ОДОП-Варна при ЦУ на НАП, в останалата част.

Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от С. П. - директор на Дирекция ОДОП - гр. Варна, в частта, с която е отменен РА. В същата се прави оплакване за наличието на отменителните основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. М. В. административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд Варна и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди РА в оспорената част. Претендират се разноски.

Срещу съдебния акт е подадена и касационна жалба от К. Д. с ЕТ 2002 К. Д., в която се релевират доводи за наличието на отменителните основания по чл. 209, т. 3 от АПК. М. В. административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд Варна и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени РА в оспорената част за установено задължение по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2017 г. и 2018 г., за установените задължения по чл. 28 от ЗДДФЛ, както и в частта за допълнително установените задължения по ЗДДС за процесните периоди.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, а по същество са неоснователни.

Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими. Разгледани по същество са неоснователни.

Производството пред първоинстанционния съд е образувано по жалба на ревизираното лице срещу РА № Р-03000320007109-091-001/20.07.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение № 222/15.10.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП-Варна при ЦУ на НАП, с който на К. Д. с ЕТ 2002 К. Д. са установени задължения за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2017 г., данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2018 г., както и данък върху добавената стойност за периода от 01.12.2014 г. до 01.11.2017 г. Ревизиращите органи са извършили съпоставка на притежаваното имущество, направените разходи и получените доходи по години от ревизираното лице, като за отчетните 2016 г., 2017 г. и 2018 г. са установили превишение на извършените разходи над получените доходи, а за 2015 г. и 2017 г. са установени внесени суми по личната сметка на лицето в Банка ДСК ЕАД без посочен източник. Това е квалифицирано от ревизиращите органи, като обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК за физическото лице, а именно: т. 2 - данни за укрити приходи или доходи; т. 7 - декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период. По отношение на качеството на К. Д. на едноличен търговец е установено и обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК - липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане.

С решението си Административен съд Варна е отменил РА № Р-03000320007109-091-001/20.07.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Варна, потвърден с Решение № 222/15.10.2021 г., на директора на Дирекция ОДОП-Варна при ЦУ на НАП, с който на К. Д. с ЕТ 2002 К. Д. са установени задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за д. п. 2015 г. в размер на 509. 70 лв. главница и 270. 03 лв. лихви, за д. п. 2016 г. в размер на 4680. 98 лв. главница и 2003. 88 лв. лихви, за д. п. 2017 г. в размер над 36. 00 лв. до 3720. 47 лв. главница и над 11. 76 лв. до 1215. 45 лв. лихва. Със същото решение е отхвърлена жалбата в частта, с която на ревизираното лице са установени задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2017 г. в размер на 36. 00 лв. главница и на 11. 76 лв. лихва и за 2018 г. в размер на 571. 35 лв. главница и 128. 73 лв. лихва, както и в частта, с която са установени задължения за данък върху доходите на ЕТ за 2014 г. в размер на 28809. 13 лв. главница и 18257. 88 лв. лихви и задължения за данък върху добавената стойност по ЗДДС за м. 12. 2014 г. м. 01. 2016 г.

Административен съд Варна е приел, че в частта за задълженията по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ, ревизираното лице е оборило констатациите на ревизиращите органи. Липсва превишение на извършените разходи спрямо получените доходи за 2014 г., 2015 г. и 2016 г., а за 2017 г. това превишение е в размер на 360 лв., вместо посочения в оспорения РА размер 27 097,34 лв. Решаващият съд не е възприел изводите на данъчните органи, че началното салдо към всички проверявани периоди следва да бъде 5 000 лв., предвид данните за наличните средства в брой в началото на всяка година, вкл. писмените обяснения на ревизираното лице и данните от предходни контролни производства на лицето, приключили с РА № Р-22221014001950-091-001/23.04.2015 г., Протокол сер. АА № 0309554 и Протокол сер. АА № 0428976. Първоинстанционният съд е кредитирал заключението на ССчЕ в тази й част, като е приел за логичен извода й, че след като се извадят разходите и паричните средства по банковите сметки в края на данъчния период от паричните средства в началото на данъчния период и постъпленията, следва останалото да се приеме като налични парични средства в брой и те да бъдата приети ката начално салдо за следващата календарна година.

По отношение на приложението на ЗДДС установените данъчни задължения са свързани с непризнато право на приспадане на данъчен кредит поради недоказана реалност на доставките от Еврогеймс ООД, Ай Пи Ен България ООД и А. С. П. ЕООД, непризнато право на приспадане на данъчен кредит поради несвързаност на получените услуги с облагаеми доставки на търговеца за доставки на СОД-Варна АД, както и непризнато право на приспадане на данъчен кредит поради предназначението на получените услуги за представителни и развлекателни цели за доставките от К. М. ООД и СД К. С. и Ангелов с-ие. Решаващият съд е възприел извода на органите по приходите, че правото на данъчен кредит за съответните периоди не се следва на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2, вр. чл. 25 и чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, както и на осн. чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС за издадените фактури от К. М. ООД и СД К. С. и Ангелов с-ие.

Съдебното решение е валидно, допустимо и правилно.

В касационната жалба на директора на Дирекция ОДОП Варна се поддържат оплаквания за неправилност на първоинстанционното решение поради наличие на отменителните основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излагат се оплаквания, че неправилността на съдебното решение се основава на възприемането на резултатите на една необоснована и неправилна ССчЕ.

Касационната жалба е неоснователна.

Правилно Административен съд Варна е приел, че в частта относно ДДФЛ по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ ревизираното лице е оборило законовата презумция по чл. 124 от ДОПК. Видно от заключението на ССчЕ, за да определи началното салдо към 01.01.2014 г., съдебният експерт е отчел установени от данъчните органи в ревизионното производство приключило с РА №Р-22221014001950-091-001/23.04.2015 г., както и предхождащите ревизията Протокол сер. АА № 0309554/04.07.14 г. и Протокол сер. АА № 0428976/27.01.14 г., тъй като същото се отнася за данъчния период 2013 г. Вещото лице е взело сумата от 15 853. 44 като налична към 01.01.2012 г., което е установено в Протокол сер. АА, № 0309554/04.07.14 г. и базирайки се на методите на органите по приходите за съпоставка на имущественото състояние е определило наличните суми в брой към 01.01.2013 г. - 22 118. 23 лв. и към 01.01.2014 г. - 29 462. 82 лв. за начално салдо към 01.01.2014 г.

Неоснователен е доводът в касационната жалба, свързан с начините на изчисляване, които са възприети от експерта. Последният е използвал същите суми и методи използвани от органите по приходите, вкл. същата формула /к. 2+к. 3-к. 4-к. 5/, при което единствената съществуваща разлика се състои в това, че експертът не е прибавил наличните суми в брой от началото на годината, като налични и в края на периода, както е в анализа на административния орган.

Обосновани са изводите на решаващия съд, че за процесните 2014 г., 2015 г. и 2016 г. не е налице превишение на извършените разходи спрямо получените доходи, а за 2017 г. това превишение е в размер на 360 лв., а не както е посочено в РА в размер на 27 097. 34 лв. Изводимо от горното, за 2014 г., 2015 г. и 2016 г. не се дължи данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, а за 2017 г. данъкът е в размер на 36 лв. главница и лихви в размер на 11. 76 лв.

По касационната жалба на К. Д. с ЕТ 2002 К. Д.:

Според настоящият състав на ВАС, Първо отделение решението на административния съд в частта, с която не е уважена жалбата срещу РА, е правилно.

По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното:

1.Относно установените задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2017 г. и 2018 г., неоснователно този касатор претендира липса на основанията по чл. 122 и сл. ДОПК. Както беше посочено по-горе, за 2017 г. извършените разходи спрямо получените доходи е в размер на 360 лв. За процесната 2018 г. видно от приетата ССчЕ при съпоставяне стойността на имуществото на ревизираното лице спрямо направените от него разходи и декларираните или получени доходи (Приложение № 7), установеното превишение е в размер на 5 713, 51 лв., поради което данъка по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФ възлиза на 571, 35 лв., а лихвата за забава е 128, 73 лв., в какъвто смисъл са и установяванията в РА. Ревизираното лице не е оборило законовата презумция по чл. 124 от ДОПК.

2. За 2014 г. е безспорно, че ревизираното лице е осъществявало на дейност, свързана с производство на компютърна техника, в ГДД по чл. 50 от ЗДДФЛ (вх. № 0300И0241221/30.04.2015 г.) в Приложение № 2 - Доходи от стопанска дейност като едноличен търговец е декларирал Общо приходи от дейността - 1199264. 55 лв., Общо разходи - 1039154. 96 лв., Счетоводна печалба - 160109. 59 лв., Данъчна печалба 160109. 59 лв., Облагаем доход-160109. 59 лв., ЗОВ по КСО и ЗЗО, внесени авансово през годината -1702. 80 лв., Окончателни ОВ по КСО и ЗЗО, включително за минали години 5727. 60 лв. Не се спори, че годишна данъчна основа по чл. 28, ал. 1 от ЗДДФЛ е 152679. 19 лв., като декларираният данък е внесен, ведно с начислената лихва.

В случая при декларирани разходи в общ размер 1039154. 96 лв., органите по приходите са признали за документално доказани разходи в общ размер на 847 094. 08 лв., в които влизат разходи за външни услуги в размер на 11817. 92 лв. /вместо декларираните 30703. 50 лв. - разлика 18885. 58 лв. /; разходи за социални осигуровки и надбавки /разчети ДОО, ДЗПО, З0 в размер на 6131. 47 лв.; отчетна стойност на продадените стоки в размер на 814316. 97 лв. е декларираната от лицето отчетна стойност на продадените стоки; разходи за лихви в размер на 9314. 97 лв., плащани от 21.02.2014 г. до 22.12.2014 г. /вместо декларираните от лицето 10380. 07 лв. - разлика 1065. 10 лв. /, установени от ревизиращият екип, съгласно извлечение от банкова сметка на търговеца - BG03 UNCR75271054065918 при У. Б. АД с основание погасяване на лихва за редовна главница и погасяване на лихва за просрочена главница, както други финансови разходи в размер на 5512. 75 лв. /вместо декларираните 6054. 42 лв. - разлика 541. 67 лв. /, касаещи платени/удържани суми за такси, комисионни и др. подобни удръжки по банкови сметки на ЕТ. Правилно решаващият съд е възприел изводите на ревизиращите органи по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК, че по отношение на непризнатите разходи липсва идентификация за вид на услугата, вида материал и неговата обвързаност с отчетения за периода приход. Ревизиращото лице не е доказало осъществяване на горните разходи, вкл. вида на съответните материали, услуги и разходи, свързаността им с икономическата дейност на търговеца, произхода им, както и не и доказано чрез съответните аналитични счетоводни регистри, правилното им счетоводно отчитане, като за разходите за амортизации не е установено правилното и законосъобразно начислявани амортизациите. В този смисъл административният съд е досгигнал до законосъобразния извод, че данъчната основа за 2014 г. за доходи от дейност като едноличен търговец е определена правилно по особения ред за ревизии, като основателно при определяне на финансовия резултат е изключена недоказаната част от разходите.

3. По допълнително установените задължения по ЗДДС, спорът се съсредоточава около обстоятелството дали по процесните фактури, с издател Еврогеймс ООД, Ай Пи Ен България ООД и А. С. П. ЕООД, са извършени реални доставки на стоки и дали същите са използвани за целите на извършваните от ревизираното лице облагаеми доставки. Спорните фактури са с предмет доставка на различни видове стоки, материали и оборудване (шкафове, ламиниран паркет, радиатори и др.), които представляват родовоопределени вещи. Правилно Административен съд Варна подчертава, че прехвърлянето на собствеността е релевантният факт за наличието на доставка по арг. от чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, което следва да се извършва с предаването на стоките. В случая ревизираното лице не е доказало нито в хода на ревизията, нито в съдебното производство, извършване на предаването на стоките. доказателства в тази насока не бяха ангажирани. Липсват протоколи за предаване, заявки, доказателства относно транспортирането, складирането и съхранението на стоките, представените фактури и фискални бонове сами по себе си не удостоверяват, че стоките са били предадени, респ. получени.

Неоснователно касаторът се позовава на практиката на СЕС по дела С-80/11 г., С-142/11 г., С-324/11 и С-18/13. Преценката за това налице ли е осъществена доставка следва да се извърши от националния съд по националните процесуални правила, като правото на приспадане на данъчен кредит може да бъде признато, когато е доказано. В случая липсва доказано данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 и 2 от ЗДДС, както и предпоставките по чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2, във вр. чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС за възникване на право на данъчен кредит, тъй като услугата не е свързана с дейността на ЕТ и не отговаря на условията на чл. 69, ал. 1 ЗДДС.

4. Фактурите от СОД-Варна АД са издадени по Договор от 12.02.2009 г., който е посочен като предмет - поддръжка на сигнално-известителна система за обезопасяване и охрана на Дом К. Д. - адрес [адрес]. Правилно решаващият съд е приел, че фактурираните услуги за дома на ревизираното лице не са използвани за извършване на облагаеми доставки по смисъла на чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, поради което законосъобразно е отказан данъчен кредит за спорните периоди на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 68, ал. 2, чл. 69, ал. 1, вр. чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС.

5. По отношение на фактури с издател К. М. ООД и СД К. С. и Ангелов с-ие изводите на първоинстанциония съд за липса на основанията за признаване на правото на данъчен кредит са съобразени с разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС. Съгласно чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, правото на данъчен кредит не е налице, независимо, че са изпълнени условията на чл. 69 и чл. 74, когато стоките или услугите са предназначени за представителни или развлекателни цели. Предметът на фактурите е резервация за нощувки в хотел Камелия, кк. Пампорово и дадена вечеря, поради което правилно органите по приходите са приложили разпоредбата на чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС и са отказали правото на приспадане на данъчен кредит за м. 12. 2014 г., м. 01. 2015 г. и м. 12. 2015 г. Според чл. 62 ал. 1 ППЗДДС представителни или развлекателни цели по смисъла на чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС са посрещане, престой и изпращане на гости и делегации; нощувки; консумация на храна и напитки; организиране на делови срещи; тържества, развлекателни мероприятия; екскурзии. Не е доказано от ревизираното лице наличие на изключението от това правила, реглаентирано в чл. 62, ал. 2 ППЗДДС.

Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че касационните жалби са неосноватени, а решението на Административен съд Варна не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила.

Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 1526 от 22.11.2022 г. по адм. д. № 2495/21 г. на Административен съд Варна.

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ ЙОРДАН КОНСТАНТИНОВ

секретар:

Членове:

/п/ ПЕТЯ ЖЕЛЕВА

/п/ ЛОЗАН ПАНОВ