Върховният административен съд на Р. Б. - Първо отделение, в съдебно заседание на двадесети септември две хиляди и двадесет и трета година в състав: Председател: М. З. Членове: БЛАГОВЕСТА Л. Я. при секретар М. Н. и с участието на прокурора И. М. изслуша докладваното от председателя М. З. по административно дело № 1483 / 2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - София при ЦУ на НАП, подадена чрез пълномощника му юрк. Х., против Решение №7685/14.12.2022 г. на Административен съд - София - град (АССГ), постановено по адм. д. №3705/2021 г., с което е отменен Акт за прихващане или възстановяване (АПВ) №П-22229920127655-004-001/01.12.2020 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП „Големи данъкоплатци и осигурители” - София, потвърден с Решение №303/23.02.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП - София.

С твърдения за наличието на касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК касаторът претендира отмяна на решението на АССГ, в т. ч. в частта му за разноските с искане за прилагане на чл. 161, ал. 3 ДОПК. В открито съдебно заседание се представлява от юрк. В., която поддържа изложеното в жалбата. Заявява искане за присъждане на разноски и представя списък на разноските по чл. 80 ГПК.

Ответникът по касационната жалба – ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ (OTP FINANCING MALTA COMPANY Limited) - оспорва същата като неоснователна чрез пълномощниците си адв. Е. и адв. М. по съображения, изложени в писмен отговор. Иска да бъде оставено в сила оспореното първоинстанционно решение и да му се присъдят сторените разноски. В открито съдебно заседание се представлява от адв. В., който поддържа изложеното в отговора и представя списък на разноските по чл. 80 ГПК заедно с доказателства за извършването им.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд в състав на първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението на АССГ с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, поради което е допустима, а разгледана по същество, неоснователна.

Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил АПВ №П-22229920127655-004-001/01.12.2020 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП „Големи данъкоплатци и осигурители” - София, потвърден с Решение №303/23.02.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП – София, с който е отказано поисканото от ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ с искане с вх. №53-00-1933/23.07.2020 г. възстановяване на недължимо внесен данък при източника в България за 2017 г., 2018 г. и 2019 г. в общ размер 298 105.92 лв. В останалата му част искането е изпратено по компетентност на ТД на НАП – София.

При точно и пълно установени факти, обстоятелство което не се оспорва от страните в касационното производство, АССГ е обосновал извод за допустимост и основателност на оспорването. Приел е, че оспореният административен акт е издаден от компетентен орган и в административното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Обсъдил е мотивите на акта, целящи да обосноват тезата на неговия издател, че ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ не е действителния притежател на дохода от лихви, доводите на жалбоподателя, събраните доказателства и приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ) и е обосновал извод за материалната му незаконосъобразност.

Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно.

От фактическа страна административният съд е приел за установено следното:

С искането си по чл. 129, ал. 1 ДОПК ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ е поискало възстановяване на недължимо внесен данък при източника в България в общ размер 313 678.44 лв. във връзка с доходи от лихви от три български дружества – „ДСК Лизинг“ АД, „ОТП Лизинг“ ЕООД и „Е. Ф. ЕООД. С оспорения АПВ е отказано възстановяване на данък в общ размер 298 105.92 лв. за доходи от лихви по договори за заеми с „ДСК Лизинг“ АД и „ОТП Лизинг“ ЕООД, които са регистрирани в ТД на НАП „Големи данъкоплатци и осигурители“.

ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ е дружество, регистрирано съгласно законодателството на Р. М. и вписано в Търговския регистър на Р. М. Лицензирано е като финансова институция съгласно Закона за финансовите институции в Малта за извършване на дейности по отпускане на заеми, местно лице е за Малта и няма място на стопанска дейност в България.

„ДСК Лизинг“ АД и „ОТП Лизинг“ ЕООД са удържали данък при източника за доходите от лихви на малтийското дружество и данъкът в претендираните за възстановяване размери е внесен. Издадени са от компетентната ТД на НАП удостоверения за платен данък по чл. 195 ЗКПО.

Не е спорно, че данъкът при източника, внесен в България, не е ползван от ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ за данъчен кредит в Малта. ССЕ, приета по делото, потвърждава, че процесният доход от лихви е включен в данъчните декларации за облагане с корпоративен данък за 2017 г., 2018 г. и 2019 г., подадени пред малтийската данъчна администрация, участва при определянето на данъчната основа, данъкът върху тази данъчна основа е платен.

Отказът за възстановяване на внесения в България данък при източника е мотивиран с това, че ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ не е действителния притежател на доходите от лихви, поради което не е изпълнено изискването на националното законодателство, макар формално изискванията на чл. 10 от Спогодбата за избягване на двойно данъчно облагане (СИДДО) с Малта да са изпълнени. Позоваването от страна на органа по приходите е на: чл. 136а във вр. с чл. 136, т. 2 ДОПК, на целта на СИДДО – предотвратяване на неплащането на данъци и на данъчни измами според коментара на чл. 1 от Модела на СИДДО на ОИСР, на концепцията за действителния притежател на дохода, въведена в Модела на СИДДО от 1977 г., на Коментара към чл. 11 от Модела на СИДДО от 2003 г. и 2014 г., на Решение на СЕС от 26 февруари 2019 г. по съединени дела С-115/16, С-118/16, С-119/16 и С-299/16. Тези доводи се поддържат и от касатора с касационната му жалба. Според мотивите на акта и изложеното в касационната жалба ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ е създадено с цел вътрешно финансиране на унгарската група ОТП и действителният притежател на дохода от лихви е ОТР Ваnk Pls, Унгария. Чрез изкуствено поставяне на трето лице между платеца на лихвите и действителния им получател се цели заобикаляне на данъчната тежест съгласно СИДДО между Унгария и България.

Според настоящия касационен състав същите са неоснователни.

Съгласно чл. 10, ал. 1 от Спогодбата между Н. Р. Б. и Р. М. за избягване на двойното данъчно облагане с данъци на доходите (СИДДО между България и Малта), ратифицирана с Указ № 3119 на Държавния съвет от 17.09.1986 г. - ДВ, бр. 74 от 23.09.1986 г., обн. в ДВ, бр. 7 от 26.01.1988 г., в сила от 1.01.1988 г., лихви, които произхождат от едната договаряща държава и се заплащат на местно лице на другата договаряща държава, се облагат в тази друга държава.

Както сочи касаторът, СИДДО между България и Малта не е въвежда изискване чл. 10, ал. 1 да се прилага само, ако местното лице на другата договаряща се държава е действителен притежател на дохода от лихви.

Моделът на СИДДО на ОИСР и Коментарът към него не могат да обосноват дописване на чл. 10, ал. 1 от двустранната спогодба между България и Малта с изискването получателят на лихвите да е действителният им притежател, т. е. да не е само посредник между заплащащия дохода и действителния получател или само администратор на този доход.

Моделът на СИДДО на ОИСР и Коментарът имат значение при сключването, актуализирането, прилагането и тълкуването на данъчните спогодби, но не заместват самите данъчни спогодби (виж например б. Б от въведението към Модела на данъчна спогодба в редакцията му към 22 юли 2010 г.). Същото се отнася и за изискването на чл. 136, т. 2 ДОПК чуждестранното лице да удостовери, че е притежател (бенефициент) на дохода по смисъла на чл. 136а.

Безспорно, всяка една държава регламентира в националното си законодателства процедурните въпроси, свързани с прилагането на данъчните спогодби. Затова изискването на чл. 136, т. 2 ДОПК следва да се прилага тогава, когато в самата спогодба съдържа изискването получателят на дохода да е и "действителен притежател на дохода" като условие за своето прилагане, но не може да въвежда допълнителни изисквания или условия, които не се съдържат в подписаната и ратифицирана по надлежния ред от Р. Б. и Р. М. СИДДО. Обратното би било нарушаване на принципа на чл. 5, ал. 4 от Конституцията на Република България.

Решението на СЕС от 26 февруари 2019 г. по съединени дела C-115/16, C-118/16, C-119/16 и C-299/16 дава задължително за националните съдилища тълкуване на Директива 2003/49/ЕО на Съвета от 3 юни 2003 година относно общата система на данъчно облагане на плащания на лихви и роялти между свързани дружества от различни държави членки при прилагането й, но не и при тълкуване на норми от двустранни международни спогодби, а принципите на правото на ЕС като източници на това право също имат значение за неговото прилагане.

Изводът, който се налага, е че ако страните, подписали спогодбата, са искали изискването за действителния притежател на дохода от лихви, въведено в Модела на СИДДО от 1977 г., да бъде съобразено при облагането на този доход, е следвало да го включат в текста на чл. 10 от същата, ратифицирана през 1986 г. и в сила от 1988 г. (виж също така Решение №13552/12.11.2010 г. на ВАС по адм. д. № 5771/2010 г.; Решение №14220/13.11.2012 г. на ВАС по адм. д. № 3125/2012 г. Решение №11953/11.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11577/2014 г., Решение №8110/02.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12989/2014 г.).

Независимо от изложеното по-горе, следва да се посочи, че въз основа на събраните по делото доказателства и приетата по делото ССЕ първостепенният съд е обосновал верен извод за това, че тезата на приходните органи относно действителния притежател на дохода от лихви не е доказана. Данните по делото опровергават тази теза за финансиране на дружествата от групата ОТП, вкл. в България, от крайния собственик - ОТР Ваnk Pls, Унгария чрез средствата, които предоставя на ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ. Това е така, защото ССЕ не установява обвързаност между предоставените от ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ дългосрочни заеми (над 1 година) и получените от него краткосрочни (до 1 година) от ОТР Ваnk Pls и установява по-голям размер на годишните приходи от лихви за процесните години на ответника по касация в сравнение с дължимите от него лихви по получените краткосрочни заеми от ОТР Ваnk Pls. Както вече беше посочено по-горе, приходите от лихви участват при формиране на облагаемата с данък печалба на ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ, която дружеството разпределя и изплаща дивиденти на собственика – ОТП ХОЛДИНГ МАЛТА. През 2017 г. и 2018 г. ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ има собствен капитал в размер на 105 000 000 евро, а през 2019 г. ОТП ХОЛДИНГ МАЛТА увеличава дяловия си капитал с 33 000 000 евро, т. е. собственият капитал на финансовото дружество през 2019 г. е в размер на 138 000 000 евро. В този смисъл е и Решение №5589/30.05.2023 г. на ВАС по адм. д. №10273/2022 г., постановено между същите страни при много сходни факти.

По така изложените съображения решението на АССГ следва да бъде оставено в сила. Неоснователна е претенцията на касатора за възлагане на разноските върху дружеството на основание чл. 161, ал. 3 ДОПК. Не са представени от жалбоподателя нови доказателства, които е могъл да представи в административното производство, но не е представил, решаващи за изхода на спора. Представил е на приходните органи документите, които са му поискани, а съдебната експертиза е допустимо доказателствено средство.

С оглед изхода на спора на ответника по касация се дължат сторените разноски за настоящото съдебно производство, представляващи договорено и заплатено адвокатско възнаграждение в размер на 7 823.32 лв. Разходът в размер на 3 000.24 лв. за превод на документи във връзка с изготвената в първоинстанционното производство експертиза е следвало да бъде поискан и присъден от АССГ.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК, Върховният административен съд в състав на първо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение №7685/14.12.2022 г. на Административен съд - София - град, постановено по адм. д. №3705/2021 г.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите – София да заплати на ОТП ФАЙНЕНСИНГ МАЛТА КЪМПАНИ (OTP FINANCING MALTA COMPANY Limited) със съдебен адрес: гр. София, бул. „България“ №45А разноски в размер на 7 823.32 лв.

Решението не подлежи на обжалване.

Вярно с оригинала,

Председател:

/п/ МИЛЕНА ЗЛАТКОВА

секретар:

Членове:

/п/ Б. Л. п/ ПОЛИНА ЯКИМОВА